Hof van Justitie EU 26-09-2000 ECLI:EU:C:2000:503

De communautaire wetgeving

3 De richtlijn beoogt blijkens de eerste overweging van de considerans ervan de bevordering van het vrije kapitaalverkeer, dat wordt beschouwd als een van de essentiële voorwaarden voor de totstandkoming van een economische unie waarvan de kenmerken overeenkomen met die van een binnenlandse markt.

4 Volgens de zesde overweging van de considerans van de richtlijn vereist de verwezenlijking van dit doel, wat het heffen van belasting op het bijeenbrengen van kapitaal betreft, dat de tot dan toe in de lidstaten van kracht zijnde indirecte belastingen worden afgeschaft en dat in de plaats daarvan een belasting wordt toegepast die binnen de gemeenschappelijke markt slechts eenmaal wordt geheven en waarvan de hoogte in alle lidstaten gelijk is.

5 Artikel 4 van de richtlijn bepaalt het volgende:

„1 Aan het kapitaalrecht zijn de volgende verrichtingen onderworpen:

1. de oprichting van een kapitaalvennootschap;

(...)

1. de vermeerdering van het vennootschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap door inbreng van zaken van welke aard ook;

(...)

3. Geen enkele wijziging in de akte van oprichting of de statuten van een kapitaalvennootschap kan worden aangemerkt als een oprichting in de zin van lid 1, sub a, en met name niet:

1. de omzetting van een kapitaalvennootschap in een kapitaalvennootschap van andere aard;

2. de overbrenging, van een lidstaat naar een andere lidstaat, van de zetel van de werkelijke leiding of van de statutaire zetel van een vennootschap, vereniging of rechtspersoon die voor de heffing van het kapitaalrecht in deze beide lidstaten als kapitaalvennootschap geldt;

3. de wijziging van het doel van een kapitaalvennootnootschap;

4. de verlenging van de duur van een kapitaalvennootschap.”

6 Artikel 7 van de richtlijn bepaalt:

„1. De lidstaten stellen de verrichtingen die op 1 juli 1984 van het kapitaalrecht waren vrijgesteld of tegen een tarief van ten hoogste 0,50 % werden belast vrij met uitzondering van de in artikel 9 bedoelde verrichtingen.

Voor de vrijstelling gelden dezelfde voorwaarden als die welke op die datum golden voor de toekenning van de vrijstelling of voor het verlenen van een tarief van ten hoogste 0,50 %.

(...)

2. De lidstaten mogen ofwel alle andere dan de in lid 1 bedoelde verrichtingen van het kapitaalrecht vrijstellen, ofwel deze aan een uniform tarief van ten hoogste 1 % onderwerpen.

(...)”

7 De richtlijn bepaalt tevens, overeenkomstig de laatste overweging van de considerans, dat andere indirecte belastingen die dezelfde kenmerken vertonen als het kapitaalrecht worden afgeschaft. Deze belastingen, waarvan de heffing verboden is, worden met name genoemd in artikel 10 van de richtlijn, dat luidt als volgt:

„Behoudens het kapitaalrecht heffen de lidstaten met betrekking tot de op het maken van winst gerichte vennootschappen, verenigingen of rechtspersonen geen enkele andere belasting, in welke vorm ook, ter zake van:

1. de in artikel 4 bedoelde verrichtingen;

2. de inbreng, de leningen of de prestaties, verricht binnen het kader van de in artikel 4 bedoelde verrichtingen;

3. de inschrijving of elke andere formaliteit die een op het maken van winst gerichte vennootschap, vereniging of rechtspersoon vanwege haar rechtsvorm in acht moet nemen alvorens met haar werkzaamheden te kunnen beginnen.”

8 Artikel 12, lid 1, van de richtlijn preciseert:

„1. In afwijking van het in de artikelen 10 en 11 bepaalde kunnen door de lidstaten worden geheven:

(...)

1. rechten met het karakter van een vergoeding;

(...)”

De nationale wetgeving

9 Artikel 24 van wetsbesluit nr. 144/83 van 31 maart 1983 (Diário da República I, serie A, nr. 75, van 31 maart 1983) bepaalt:

„Rechtspersonen dragen zorg voor de inschrijving van de volgende akten en feiten in het nationaal register van rechtspersonen:

1. Oprichting;

(...)

1. Wijziging van het doel of het maatschappelijk kapitaal;

(...)”

10 Artikel 73 van wetsbesluit nr. 144/83 bepaalt, dat de bij besluit van de minister van Justitie vastgestelde heffingen verschuldigd zijn voor de inschrijving in het nationaal register van rechtspersonen en de afgifte van certificaten van toelaatbaarheid van handelsnamen en benamingen. De opbrengst van deze heffingen wordt gestort in de Cofre dos Conservadores, Notários e Funcionários de Justiça (kas van registerhouders, notarissen en gerechtsambtenaren; hierna: „kas”), waaruit de kosten van inrichting en beheer van het nationaal register van rechtspersonen worden bestreden.

11 Artikel 3, lid 1, van het tarief van het nationaal register van rechtspersonen, goedgekeurd bij besluit nr. 366/89 van 22 mei 1989 (Diário da República I, serie A, nr. 117 van 22 mei 1989), bepaalt, dat voor elke inschrijving overeenkomstig de artikelen 36 en volgende van wetsbesluit nr. 42/89 (Diário da República I, serie A, nr. 29 van 3 februari 1989) een bedrag van 1 500 PTE wordt geheven. Krachtens artikel 3, lid 4, van dit besluit wordt dit bedrag voor elke inschrijving van een kapitaalvermeerdering van een rechtspersoon verhoogd met 0,5 % van het bedrag van de vermeerdering. Volgens artikel 3, lid 5, van dit besluit wordt het in lid 4 bedoelde bedrag nogmaals verhoogd in geval van inschrijving van kapitaalvermeerderingen van bepaalde ondernemingen.

12 Artikel 57, lid 1, van wet nr. 10-B/96 van 23 maart 1996 (Diário da República I, serie A, nr. 71 van 23 maart 1996), bepaalt, dat in bepaalde gevallen de wettelijke rechten die verschuldigd zijn wegens in 1996 tot stand gekomen vermeerderingen van het maatschappelijk kapitaal van vennootschappen, met de helft worden verlaagd.

Het hoofdgeding en de prejudiciële vragen

13 Op 27 juni 1996 liet IGI een vermeerdering van haar maatschappelijk kapitaal in het nationaal register van rechtspersonen inschrijven. Op 8 juli 1996 stelden de diensten van het handelsregister te Porto de inschrijvingsrechten vast op 12 501 500 PTE. Dit bedrag werd door IGI voldaan.

14 Zij vocht de heffing van deze rechten echter aan voor het Tribunal Tributário de Primeira Instância do Porto, dat haar beroep verwierp. Voor het Supremo Tribunal Administrativo betoogde zij vervolgens, dat de heffing van deze rechten onverenigbaar was met de Portugese grondwet en met de richtlijn. Voor de verwijzende rechter vordert IGI vernietiging van het vonnis waarvan beroep en terugbetaling van de betaalde bedragen vermeerderd met de wettelijke rente.

15 Het Supremo Tribunal Administrativo vraagt zich af, of artikel 3, lid 1, van het tarief van het nationaal register van rechtspersonen in overeenstemming is met de richtlijn, en heeft besloten de behandeling van de zaak te schorsen teneinde het Hof de volgende prejudiciële vragen te stellen:

1. Kan een particulier zich op de artikelen 10 en 12 van richtlijn 69/335/EEG van de Raad van 17 juli 1969 beroepen in zijn betrekkingen met de staat, ook wanneer deze de richtlijn niet in nationaal recht ten uitvoer heeft gelegd?

2. Geldt het verbod van artikel 10 van richtlijn 69/335 ook voor de in artikel 4, lid 3, van deze richtlijn bedoelde verrichtingen, zodat daarover niet alleen geen kapitaalrecht mag worden geheven, maar evenmin enige andere belasting, in welke vorm dan ook, ook als het een belasting en niet een heffing betreft?

3. Moeten de artikelen 10 en 12, lid 1, sub e, van deze richtlijn aldus worden uitgelegd, dat zij eraan in de weg staan, dat de hoogte van de heffing die verschuldigd is voor de (wettelijk verplichte) inschrijving van kapitaalvermeerderingen in het nationaal register van rechtspersonen gekoppeld is aan het bedrag van de vermeerdering?

4. Kunnen deze variabele heffingen worden geacht te zijn berekend op basis van de kosten van de verleende dienst?

5. Omvatten de betrokken kosten mede de bezoldiging van de ambtenaren, functionarissen of medewerkers van de openbare diensten, de kosten van gratis verrichte diensten van minder belang en een deel van de algemene kosten (huur van kantoren, kosten van automatiserings- en communicatiemateriaal, elektriciteit, water en dergelijke), die aan de inschrijvingen kunnen worden toegerekend?

6. Kunnen, gelet op genoemde artikelen van de richtlijn, deze over kapitaalvermeerderingen geheven variabele kosten worden beschouwd als vaste, en dus toegestane, rechten?

7. Kunnen, gelet op voornoemde bepaling van de richtlijn, rechten die hoger zijn dan de kosten van de dienst toelaatbaar worden geacht? Zo ja, in welke verhouding? Wanneer de overschrijding duidelijk onredelijk is, kan het bedrag van de rechten dan naar redelijkheid worden verlaagd?”

De prejudiciële vragen

16 Om te beginnen moet worden geconstateerd, dat de vragen van de verwijzende rechter in de onderhavige zaak grotendeels identiek zijn aan de vragen die deze rechter heeft gesteld in de zaken waarin arrest is gewezen op 29 september 1999, Modelo (C-56/98, Jurispr. blz. I-6427; hierna: „arrest Modelo I”), en 21 september 2000, Modelo (C-19/99, Jurispr. blz. I-7213), die betrekking hadden op de inning van kosten die in rekening waren gebracht voor het opstellen van een notariële akte waarbij een vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap was vastgelegd.

17 In wezen beoogt de verwijzende rechter met deze vragen in de eerste plaats te vernemen, of de heffing van rechten voor de inschrijving van een vermeerdering van het maatschappelijk kapitaal van een kapitaalvennootschap te beschouwen is als een belasting in de zin van de richtlijn. Zo ja, dan wenst hij vervolgens te vernemen, of deze inschrijvingsrechten onder het verbod van artikel 10 van de richtlijn vallen, dan wel of hier sprake is van rechten met het karakter van een vergoeding in de zin van artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn. Daartoe verzoekt de verwijzende rechter het Hof met name, aanknopingspunten te geven voor de definitie van rechten met het karakter van een vergoeding. Ten slotte vraagt de verwijzende rechter, of artikel 10, gelezen in samenhang met artikel 12, lid 1, sub e, van de richtlijn, rechten doet ontstaan waarop particulieren zich voor de nationale rechter kunnen beroepen.

Kosten

39 De kosten door de Portugese en de Spaanse regering, alsmede door de Commissie wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de nationale rechterlijke instantie over de kosten heeft te beslissen.