Gerechtshof Amsterdam, 07-02-2003, AF6353, 00/03188

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Vierde Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op de beroepen van X B.V. te Z, belanghebbende,

tegen

drie uitspraken van de ambtenaar belast met de heffing van de "Gemeenschappelijke Regeling Dienst Centrale Omslagheffing Waterschappen" (hierna: D.C.O.) te P, verweerder.

1. Loop van het geding

Ter zitting van 23 augustus 2002 zijn verschenen A en B, beiden als gemachtigde van belanghebbende, C en D van X, alsmede E en F namens verweerder.

De gemachtigden van partijen hebben elk het woord gevoerd aan de hand van overgelegde pleitaantekeningen. Verweerder heeft zijn pleitnota, met bijlagen, circa twee weken vóór de zitting toegezonden, ook aan de gemachtigde van belanghebbende. Belanghebbende heeft ter zitting producties overgelegd, waarvan verweerder kennis heeft kunnen nemen en waarover hij zich heeft kunnen uitlaten. De pleitaantekeningen en de producties zijn bij de gedingstukken gevoegd.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.2. Bijlage II bij de Verordening 1996 luidt, voor zover van belang, als volgt:

"Tabel afvalwatercoëfficiënten

1.000 kg gefabriceerd produkt, inclusief toevoegingen zoals sauzen, opgiet, etc. …

100 mandagen … 0,023

2.3. In zijn openbare vergadering van 11 december 1996 heeft het college van hoofdingelanden van het hoogheemraadschap vastgesteld de Heffingsverordening Kwaliteitsbeheer 1997 (hierna: de Verordening 1997). Afgezien van enkele vernummeringen en enkele niet wezenlijke tekstverschillen is de Verordening 1997 gelijkluidend aan de hiervóór opgenomen tekst van de Verordening 1996. Op grond van artikel 16 van de Verordening 1997 bedraagt het tarief ƒ 100 per vervuilingseenheid. De bij de Verordening 1997 behorende bijlage II (tabel afvalwatercoëfficiënten) is, voor zover van belang, gelijkluidend aan de bij de Verordening 1996 behorende bijlage II.

2.4. In zijn openbare vergadering van 10 december 1997 heeft het college van hoofdingelanden van het hoogheemraadschap vastgesteld de Heffingsverordening Kwaliteitsbeheer 1998 (hierna: de Verordening 1998). Ook de Verordening 1998 wijkt niet wezenlijk af van de Verordening 1996. Op grond van artikel 16 van de Verordening 1998 bedraagt het tarief ƒ 100 per vervuilingseenheid. De bij de Verordening 1998 behorende bijlage II (tabel afvalwatercoëfficiënten) is, voor zover van belang, gelijkluidend aan de bij de Verordening 1996 behorende bijlage II.

2.5. Met betrekking tot de totstandkoming van de in bijlage II (tabel afvalwatercoëfficiënten) opgenomen post 35*B (hierna: tabelpost 35*B) is in het eindrapport uit januari 1977 van de subgroep "Kleine kokswaren" van de Werkgroep Afvalwatercoefficiënten en de daarbij behorende bijlage D het volgende opgenomen:

De snacks bedrijven zijn opgesplitst in bedrijven die of vleeswaren snacks (a) of vleesbevattende snacks (b) produceren. Enkele, meest grotere bedrijven produceren beide soorten snacks (a/b). Van totaal 8 bedrijven zijn de onderzoekresultaten in de tabel samengevat. Uit deze onderzoekresultaten kan slechts een globaal inzicht worden verkregen in het verband tussen productie en vervuilingswaarde.

2.6. Belanghebbende is producent van sauzen. Belanghebbende produceert voornamelijk fritessaus. Dit product wordt voor 25 tot 35% aangemaakt met olie. Daarnaast produceert belanghebbende mayonaise (op basis van 70 tot 80% olie), basissauzen (op basis van 50% olie) en zogenoemde bruin/rode sauzen zoals tomatenketchup en curry. Belanghebbende betrekt tevens eetbare oliën van andere bedrijven, pakt deze oliën om en verhandelt deze. De sauzen worden met behulp van verhitting en afkoeling geproduceerd. In de kokerij worden de basisingrediënten van de saus verhit. Daarna volgt, na afkoeling en toevoeging van enkele andere ingrediënten, het in elkaar draaien van de saus. Na verdere afkoeling wordt de saus verpakt. Tijdens het productieproces wordt geen spoelwater gebruikt en wordt geen afvalwater geloosd. Er wordt tijdens het productieproces water aan het product toegevoegd. De koelketels worden elke vrijdag uitgeschraapt en gereinigd met koud water en reinigingsmiddel. Op zaterdag wordt ter desinfectie kokend water in de ketels en het leidingwerk gebracht. Na afkoeling wordt dit water geloosd op het hemelwaterriool.

De sausproductie had in de onderhavige jaren de volgende omvang:

2.7. Het waterverbruik had in de onderhavige jaren de volgende omvang:

2.9. Aan belanghebbende zijn door D.C.O. de volgende aanslagen in de verontreinigingsheffing opgelegd (de afkorting v.e. staat voor vervuilingseenheden):

Dagtekening Nummer Jaar Aantal v.e. Tarief/v.e. Bedrag aanslag

In de aanslag 1998 is een verzuimboete van ƒ 1.000 begrepen wegens het te laat doen van aangifte.

2.10. Met dagtekening 16 september 1999 is door de ambtenaar belast met de heffing van het hoogheemraadschap een beschikking afgegeven op basis van artikel 9 van de Heffingsverordening Kwaliteitsbeheer 1999 (hierna: de meetbeschikking). Deze meetbeschikking luidt, voor zover van belang, als volgt:

2.11. Belanghebbende heeft medio 1999 aan de westkant van het bedrijf een extra reinigingsfase van het afvalwater ingelast tussen de sinds 1992 gebruikte vetafscheider (merk Segregol) en de uitstroom naar het gemeentelijke riool. In deze nieuwe reinigingsfase wordt het effluent van de Segregol-vetafscheider eerst door een gravitatietank vetafscheider geloodst en daarna door een Daf-installatie, die het water zuivert voordat het op het gemeentelijke riool wordt geloosd.

2.12. In de periode 8 tot en met 15 november 1999 is er door de firma CONEX een meetweek gehouden bij belanghebbende. Aan de hand van de in deze week gegenereerde meet- en bemonsteringsgegevens zijn voorlopige aanslagen voor de jaren 1999 en 2000 opgelegd naar een grondslag van 60 vervuilingseenheden.

3. Geschil

Tussen partijen is uiteindelijk in geschil welke rubriek uit de bij de Verordening behorende tabel afvalwatercoëfficiënten van toepassing is. Verweerder stelt zich op het standpunt dat rubriek 35*B dient te worden toegepast. Belanghebbende stelt zich op het primaire standpunt dat rubriek 44 van toepassing is. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de aanslagen dienen te worden berekend naar een door het Hof in goede justitie vastgesteld aantal vervuilingseenheden.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de desbetreffende gedingstukken. Ter zitting hebben partijen hun standpunten nader toegelicht als volgt.

Namens belanghebbende is verklaard:

Namens verweerder is verklaard:

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Belanghebbende heeft ter zitting zijn stellingen dat de ambtenaar belast met de heffing niet bevoegd zou zijn, alsmede dat de aanwijzingsbesluiten van de heffingsambtenaren en de Verordeningen niet behoorlijk bekend zouden zijn gemaakt, ingetrokken. Tussen partijen is derhalve uiteindelijk slechts in geschil welke rubriek van de tabel afvalwatercoëfficiënten van toepassing is.

5.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 4 van de Verordening is heffingsplichtig de gebruiker van een bedrijfsruimte voor de daaruit of daarvan afgevoerde afvalstoffen. Ingevolge artikel 6 van de Verordening geldt voor de heffing als maatstaf de hoeveelheid van die stoffen, uitgedrukt in vervuilingseenheden die in het heffingsjaar in een oppervlaktewater of op een zuiveringstechnisch werk worden gebracht.

5.3. Ingevolge het bepaalde in artikel 8 van de Verordening wordt de vervuilingswaarde berekend met behulp van door meting en bemonstering verkregen gegevens aangaande de onder 5.2 bedoelde eenheden. Nu tussen partijen vaststaat dat in de onderhavige jaren niet is gemeten en bemonsterd, kan de vervuilingswaarde in afwijking van artikel 8 van de Verordening worden berekend met toepassing van het bepaalde in artikel 9 van de Verordening en de daarbij behorende tabel afvalwatercoëfficiënten. Artikel 9 van de Verordening bepaalt voor zover van belang -kort gezegd- dat de tabel afvalwatercoëfficiënten slechts kan worden toegepast indien toepassing niet zou leiden tot een vervuilingswaarde van meer dan 1.000 vervuilingseenheden en berekening op de voet van artikel 8 van de Verordening niet zal leiden tot een vervuilingswaarde die zowel ten minste 25% als ten minste 125 vervuilingseenheden hoger uitkomt dan bij berekening met toepassing van de tabel afvalwatercoëfficiënten.

5.4. Belanghebbende heeft voor de onderhavige jaren aangifte gedaan met toepassing van rubriek 35*B van de tabel afvalwatercoëfficiënten (snackbedrijven). Voor zover verweerder met hetgeen omtrent de wijze van aangifte doen door belanghebbende in het verweerschrift is vermeld, heeft beoogd te stellen dat belanghebbende is gebonden aan de keuze voor rubriek 35*B die bij de aangifte is uitgebracht, overweegt het Hof dat het belanghebbende vrij staat op zijn bij de aangiften gemaakte keuze terug te komen, nu de onderhavige aanslagen nog niet onherroepelijk vaststaan. De aangifte is immers niets anders dan een hulpmiddel tot het opleggen van de aanslag en de aangifte is geenszins voor de aangever bindend in die zin dat hij geen bezwaren zou mogen indienen die met de inhoud van de aangifte in strijd zijn.

5.5. Voor zover verweerder met de opmerking dat belanghebbende geen rechtsmiddel heeft ingesteld tegen de meetbeschikking heeft beoogd te stellen dat belanghebbende voor de onderhavige jaren is gebonden aan de onder 2.10 omschreven procentuele manier van vaststellen van de vervuilingseenheden, met inbegrip van toepassing van rubriek 35*B van de tabel afvalwatercoëfficiënten, overweegt het Hof als volgt. Belanghebbende heeft in de loop van het jaar 1999 een verzoek ingediend ex artikel 9, derde lid, van de Heffingsverordening Kwaliteitsbeheer 1999. Gelet op de tekst van (naar het Hof aanneemt aan de tekst voor het jaar 1999 gelijkluidende) artikel 9, derde lid, van de Verordening 1998, kan met de op het verzoek gebaseerde meetbeschikking niets anders worden vastgesteld dan de wijze waarop voor het heffingsjaar 1999 zal worden gemeten en bemonsterd. In ieder geval voor de onderhavige jaren is belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet gebonden aan de voor het jaar 1999 afgegeven meetbeschikking, noch voor wat betreft de wijze van bepaling van het aantal vervuilingseenheden, noch voor wat betreft de toepassing van de rubrieken van de tabel afvalwatercoëfficiënten en heeft belanghebbende door het niet-instellen van een rechtsmiddel tegen de meetbeschikking geenszins zijn desbetreffende, thans gevoerde, verweren tegen de onderhavige aanslagen prijsgegeven.

5.6 Belanghebbende heeft gesteld dat rubriek 35*B van de tabel afvalwatercoëfficiënten in het onderhavige geval niet van toepassing is. Hij heeft hiertoe het volgende aangevoerd. Tabelpost 35*B ziet op snackbedrijven. Belanghebbende is een sauzenfabrikant en produceert geen snacks. Belanghebbende hoort, gelet op de historie en systematiek van tabelpost 35*B, niet thuis in deze rubriek. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van tabelpost 35*B kan worden afgeleid dat deze rubriek niet ziet op sausproducenten als zodanig. Belanghebbende heeft hiertoe aangevoerd dat rubriek 35 van de tabel in het jaar 1977 is gewijzigd in drie groepen, te weten hammen en schouders, voorverpakt vlees en overige vleeswaren. Metingen dateren uit 1976 en zijn verricht aan vleesverwerkende bedrijven. In de betreffende rapportages worden sauzen als zodanig niet genoemd, noch bemeten of bemonsterd. In Stb. 681 van 1978 wordt bij 35*B vermeld "per 1000 kg gefabriceerd product, inclusief toevoegingen als sauzen, opgiet etc." Belanghebbende komt op grond van deze stellingen tot de conclusie dat toepassing van rubriek 35*B leidt tot een onredelijke en willekeurige heffing.

5.7 Verweerder heeft tegenover de onder 5.6 omschreven stellingen van belanghebbende gesteld dat de tekst van rubriek 35*B bij de omschrijving "snackbedrijven" als voorbeeld uitdrukkelijk de productie van sauzen noemt: "rubriek 35*B. Snackbedrijven (productie van bijv. fricandel, hamburger, kroket, loempia, bami, soepen, sauzen, salades kant-en-klaar maaltijden)" en dat de forfaitaire aard van de tabel het onmogelijk maakt te veronderstellen dat de vervuilingswaarde van elk bedrijf in eenzelfde rubriek dezelfde werkelijke vervuilingswaarde heeft.

5.8 Met verweerder is het Hof van oordeel dat de algemene strekking van de tabel afvalwatercoëfficiënten, als uitzondering op de in artikel 8 van de Verordening geformuleerde hoofdregel, het bij wijze van forfait onderwerpen van een zo groot mogelijk aantal gevallen aan een praktisch uit te voeren regeling is. Dit geldt evenwel voor alle rubrieken van genoemde tabel afvalwatercoëfficiënten en laat belanghebbendes onder 5.6 omschreven stellingen dat toepassing van rubriek 35*B voor belanghebbende tot een onredelijke en willekeurige heffing leidt onverlet. Het Hof overweegt met betrekking tot deze stellingen van belanghebbende als volgt.

5.10 De tabelpost 35*B "snackbedrijven" en de daarbij behorende afvalwatercoëfficiënt is opgesteld aan de hand van de resultaten van het onderzoek dat is verricht door de onder 2.5 genoemde subgroep "Kleine Kokswaren". Uit het bij het onder 2.5 genoemde rapport als bijlage behorende meetrapport blijkt dat dertien metingen zijn verricht bij snackbedrijven. Uit het meetrapport blijkt evenwel dat alle metingen zijn verricht aan vleesverwerkende bedrijven, waarvan één productieproces wordt omschreven als "saté + saus". In de betreffende rapportage en het meetrapport wordt sausproductie als zodanig niet genoemd. Ook komt daaruit niet naar voren dat sausproductie als zodanig is bemeten of bemonsterd. Het Hof komt dan ook tot de conclusie dat er wat betreft de productie van sauzen als zodanig geen meetgegevens voorhanden zijn. Met betrekking tot de in de nota van toelichting genoemde overeenkomst in bereidingswijze is het Hof van oordeel dat belanghebbende met hetgeen hieromtrent in de stukken is gesteld voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat er geen overeenkomst in bereidingswijze is tussen snackbedrijven en de productie van sauzen. Daarbij is met name van belang dat bij de sausproductie sprake is van een zgn. gesloten productieproces waarbij het ingenomen water voor een groot deel aan het product wordt toegevoegd en er, doordat er tijdens dit proces geen spoelwater nodig is en niets wordt geloosd, geen afvalwater is tijdens de productiecyclus.

5.11 Gelet op het onder 5.10 overwogene zijn er enerzijds geen meetgegevens voor de productie van sauzen als zodanig voorhanden en is er anderzijds geen overeenkomst in bereidingswijze tussen snackbedrijven en de productie van sauzen. Het Hof komt dan ook tot het oordeel dat, voor zover onder de opsomming van 35*B is bedoeld tevens te begrijpen de producenten van enkel sauzen, de definitie van snackbedrijf en de vaststelling van afvalwatercoëfficiënten voor producenten van sauzen als zodanig niet op een zorgvuldige wijze, want op een te smalle basis, tot stand zijn gekomen en voor belanghebbende leidt tot een onredelijke en willekeurige heffing. Dat in de onder 5.9 genoemde nota van toelichting in de tekst is opgenomen dat de vervuilingswaarde van sauzen gelijk wordt gesteld aan de vervuilingswaarde van snackbedrijven doet daar niet aan af nu het woord "sauzen" hier, gelet op het vorenoverwogene, kennelijk op lichtvaardige wijze in de nota van toelichting is opgenomen. Het Hof gaat er veeleer van uit dat de opstellers van die opsomming producenten van snacks voor ogen stonden die tevens sauzen produceren.

5.12 Het Hof overweegt overigens nog dat toepassing van rubriek 35*B voor de jaren 1999 en 2000 zou leiden tot aanslagen berekend naar 1800 vervuilingseenheden in 1999 en 2257 vervuilingseenheden in 2000, terwijl voor deze jaren op basis van meting en bemonstering aanslagen zijn opgelegd berekend naar 67 respectievelijk 72 vervuilingseenheden. Het Hof ziet hierin een bevestiging dat toepassing van rubriek 35*B voor belanghebbende leidt tot onredelijke en willekeurige heffing. Dat de lozingssituatie van belanghebbende medio 1999 is verbeterd doet hieraan naar het oordeel van het Hof onvoldoende af; het verschil is eenvoudig te groot.

5.13 Nu rubriek 35*B van de tabel afvalwatercoëfficiënten niet op belanghebbende van toepassing is, valt zij onder rubriek 44 van de tabel afvalwatercoëfficiënten: "de niet in deze tabel vermelde bedrijven". Dat rubriek 44 gebaseerd is op het waterverbruik en dat dit voor belanghebbendes productieproces geen goede maatstaf zou zijn doet niet aan de toepasselijkheid van rubriek 44 af, nu dit een restcategorie betreft.

5.14 Ingevolge de met ingang van 1998 geldende wettelijke regeling dient, zoals hier bij te late indiening van het aangiftebiljet, bij voor bezwaar vatbare beschikking een boete te worden opgelegd. Verweerder heeft evenwel de in de aanslag begrepen belasting met ƒ 1.000 verhoogd. Deze sanctie is evenwel niet meer mogelijk. Ook in zoverre is het geheven belastingbedrag te hoog vastgesteld.

5.15 Op grond van het vorenoverwogene is het beroep gegrond. De aanslagen voor de onderhavige jaren dienen te worden berekend met toepassing van rubriek 44 van de tabel afvalwatercoëfficiënten. De aanslag 1996 dient te worden verminderd tot een, berekend naar een vervuilingswaarde van 2370 x 0,023 = 54,51 vervuilingseenheden, hetgeen uitkomt op een aanslag van ƒ 4.851,39. De aanslag 1997 dient te worden verminderd tot een, berekend naar een vervuilingswaarde van 2266 x 0,023 = 52,118 vervuilingseenheden, hetgeen uitkomt op een aanslag van ƒ 5.211,80. De aanslag 1998 dient te worden verminderd tot een, berekend naar een vervuilingswaarde van 60,835 vervuilingseenheden, hetgeen uitkomt op een aanslag van ƒ 6.083,50.

6. Proceskosten

Nu de uitspraak niet in stand blijft acht het Hof termen aanwezig verweerder te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag van de proceskosten gesteld op in totaal e 5.590: € 966 voor door derden verleende beroepsmatige rechtsbijstand (beroepschrift 1 punt, verschijnen ter zitting 1 punt; totaal 2 punten, maal factor 1,5 voor het gewicht van de zaak, ad € 322 per punt), alsmede e 4.304 voor het verslag van een deskundige op basis van de nota van deze deskundige en verletkosten van C en D, in goede justitie bepaald op e 320.

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 7 maart 2003 door mrs. Schaap, Steenbergen en Van Loon, in tegenwoordigheid van mr. Rentenaar-Groot als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.