Gerechtshof Amsterdam, 19-12-2003, ECLI:NL:GHAMS:2003:BV6010 AO1283, 02/02367

1.2.4. De aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1999 is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 27.414. Het bezwaar tegen deze aanslag is bij uitspraak van de inspecteur afgewezen.

+1.2.5. De voor het jaar 1999 opgelegde aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen is berekend naar een heffingsgrondslag van ƒ 20.613. Het bezwaar tegen deze aanslag is bij uitspraak van de inspecteur afgewezen.

2.3.2. In de in de jaren 1996 tot en met 1999 ten laste van de winst gebrachte "onkosten buitenland" zijn na te noemen verblijfskosten begrepen:

1996 1997 1998 1999

ƒ 15.581 ƒ 18.554 ƒ 17.815 ƒ 17.373

2.3.3. In de aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 1997 is een verlies uit onderneming vermeld van ƒ 5.418,75. In bij de aangifte als bijlage gevoegde brief van het administratiekantoor van belanghebbende, gedagtekend 24 juli 1998, is onder meer het volgende opgenomen:

"BEREKENING VAN HET INKOMEN OVER HET JAAR 1997

Winst uit onderneming ƒ 89.723,63

(...)

Verlies H Transport te R ƒ 94.372,38

Op 27 april 1993 is H Transport in staat van faillissement

verklaard. Onze cliënt was voorheen vennoot in voornoemd

bedrijf. Per 17.04.1992 is belastingplichtige uit de vennootschap

getreden. De vordering was groot ƒ 94.372,38. Belastingplichtige

heeft niets ontvangen. Het bedrag is o.a. als volgt ontstaan:

Er waren geen liquide middelen om het

bedrag uit te betalen.

(...)

BELASTBAAR INKOMEN negatief ƒ 30.389,75".

2.4.1. Tijdens een in april 2001 ingesteld boekenonderzoek bij het bedrijf van belanghebbende, waarvan op 6 september 2001 een rapport is opgemaakt (hierna ook: het controlerapport):

- is de onder 2.3.1 genoemde afschrijving gecorrigeerd tot een afschrijving over 6 jaar en een restwaarde van 10%, hetgeen onder punt 4.1.1 van het rapport tot een correctie afschrijving heeft geleid van ƒ 9.236 per jaar. Voorts zijn nog enkele niet in geschil zijnde correcties afschrijving voor het jaar 1999 aangebracht ten bedrage van ƒ 3.906 en ƒ 2.676. Tenslotte is een door belanghebbende niet in aanmerking genomen afschrijving op een stoel toegepast welke voor 1998 en 1999 in totaal ƒ 1.109 bedroeg;

- zijn de onder 2.3.2 genoemde verblijfskosten berekend op 220 dagen en ƒ 42,50 per werkdag, hetgeen onder punt 4.1.4 van het rapport tot een verhoging van de winst heeft geleid met ƒ 8.568 in het jaar 1996, ƒ 10.139 in het jaar 1997 en ƒ 8.958 in het jaar 1999 en

- is het onder 2.3.3 genoemde verlies ad ƒ 94.372,38 niet in aftrek toegestaan.

1996 1997 1999

Aangegeven\Vastgesteld stipinkomen 21.644 -30.389 1.909

Winstcorrecties 18.139 21.112 25.505

Correctie faillissement 94.372

Correctie zelfstandigenaftrek 1.015 4.120

Correctie huurwaardeforfait 610

Correctie hypotheekrente -26.032

Correctie alimentatie -12.681

Correctie buitengewone lasten -3.520

Gecorrigeerd stipinkomen 40.798 47.592 27.414

2.4.5. De verhoging begrepen in de voor het jaar 1996 opgelegde navorderingsaanslag ziet mede op een niet in geschil zijnde correctie telefoonkosten ad ƒ 335.

In het van het boekenonderzoek opgemaakte controlerapport (hierna: het rapport) is over de telefoonkosten onder meer het volgende opgenomen:

"Het abonnement van een telefoonaansluiting thuis komt niet voor aftrek in aanmerking (Oort). Daarnaast zijn alleen de zakelijke gesprekskosten aftrekbaar. Er is zeer veel vanuit huis gebeld naar de mobiele telefoon van belastingplichtige. Dit zijn deels geen zakelijke maar privé gesprekken. Met de adviseur is overeengekomen dat de met de "normale" telefoon gemaakte zakelijke gesprekskosten gesteld kunnen worden op ƒ 300".

2.4.6. In het controlerapport is omtrent de verhoging - en voor zover thans van belang - het volgende opgenomen :

"8.1. Boete inkomstenbelasting

Over de correcties met betrekking tot (...) afschrijving trekker, (...) telefoonkosten (...) leg ik een boete op. De boete bedraagt 100%, waarvan ik 75% zal kwijtschelden. Deze boete is gebaseerd op artikel 18, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en hoofdstuk IV paragraaf 21, lid 1 van het Voorschrift administratieve boeten 1993.

(...)

10.2 Afschrijving trekker

Het is algemeen bekend dat trekkende units langer meegaan dan 5 jaar. Ook is de restwaarde na deze 5 jaar niet nihil. Dat de trekker desondanks in 5 jaar wordt afgeschreven naar nihil geeft blijk van dermate lichtzinnig handelen dat een boete in verband met grove schuld op zijn plaats is.

(...)

10.4. Telefoonkosten.

Het is algemeen bekend dat privé-kosten niet ten laste van de winst kunnen komen. Het toch in aanmerking nemen van dergelijke kosten als zakelijke last geeft blijk van dermate lichtzinnig handelen dat een boete in verband met grove schuld op zijn plaats is."

2.5. In de bezwaarfase heeft de inspecteur in zijn brief van 21 januari 2002 onder meer het volgende aan de gemachtigde geschreven:

"Het "geclaimde verlies uit faillissement VOF" is terecht nagevorderd. Uit nadere bestudering van feiten en dossierstukken is gebleken dat, in tegenstelling tot wat u in het bezwaarschrift stelt, de VOF nooit failliet is gegaaan! De VOF is notarieel ontbonden per 23 juli 1992 (...). Vanaf 23 juli 1992 drijft FX een eenmanszaak en heeft X een privé-vordering op zijn vennoot. Het feitelijk faillissement van de eenmanszaak wordt eerst per 27 april 1994 uitgesproken. Dat het gezien de feiten belastingplichtige en/of zijn gemachtigde duidelijk moest zijn dat genoemde vordering, als die bestaat, dus niet zakelijk en derhalve niet aftrekbaar was wijst op kwade trouw en onderschrijft de conclusie van controlerend ambtenaar om dit ten onrechte geclaimde verlies na te vorderen. (...)".

4.2.1. Ter zitting is door belanghebbende nog het volgende aangevoerd:

De administratie werd vroeger door mijn broer, IX, gedaan. Dat was geen scherpe boekhouder, de vordering stond er niet in. Vanaf 1993 doet B mijn administratie. Op het moment van het faillissement wist ik nog van niets. Een maand later hoorde ik erover van mijn ouders.

Ik heb mijn broer toen gebeld en gevraagd wat ik moest doen. Hij zei dat ik niets hoefde te doen. Naderhand hoorde ik dat er een verdeling had plaatsgevonden. Toen heeft B een brief geschreven en daarop kwam een brief van de curator. De verhouding met mijn broer was altijd goed; ik had het volste vertrouwen dat het goed zat.

In 1995, ik was toen 40 jaar, ben ik teruggegaan naar het transport. Ik wou tot mijn 55ste jaar rijden. Voor die periode had ik drie trekkers gepland, dus 3 keer 5 jaar. In het begin had ik problemen met de trekker, maar later deed ie het steeds beter. Ik heb toen geprobeerd er 7 jaar mee te doen. Motorisch kan dan wel, de rest geeft wel veel kosten. Ik heb in 2002 een nieuwe gekocht, of ik daar ook 7 jaar mee kan doen weet ik niet. We rijden nu veel meer dan vroeger.

Het is een afweging wat je wilt. Een langere levensduur betekent onderhoud en geen onderhoud betekent een kortere levensduur. Het systeem van een vaste vergoeding per dag voor verblijfskosten is gemakkelijker. Het aantal van 285 dagen is een gemiddelde, er zijn ook dagen waarop al vanaf 04.00 uur gereden wordt.

De ƒ 27 per dag in 2002 die niet is gedekt door bonnen, heeft betrekking op kleine dingen, waarvan je geen bonnen krijgt of bewaart, heel af en toe een kamer voor als je niet in de auto wilt slapen.

4.2.2. Ter zitting is door B nog het volgende aangevoerd:

Ik doe vanaf 1993 de boekhouding voor belanghebbende. Ik ben daarbij uitgegaan van de gegevens die ik aantrof. Later begreep ik dat FX een andere onderneming was die failliet is gegaan. Ik wist niet dat het faillissement was uitgesproken. De vordering had eigenlijk in de voorafgaande jaren in de boeken moeten staan, ik weet niet waarom dat niet is gebeurd.

Het negatieve inkomen van belanghebbende heeft geleid tot vragen over de aangifte van zijn echtgenote. Ook in het verzoek tot verrekening van het verlies, gedagtekend 16 september 1999, wordt melding gemaakt van de vordering uit de vof. Met die vof heb ik niets te maken gehad. De inspecteur had moeten kijken naar een verliespost van ruim ƒ 94.000.

De afschrijvingen doe ik al 20 jaar zo. Op de trekker is in 1995 10% afgeschreven, daarna elk jaar 20%, uiteindelijk is hij niet helemaal afgeschreven, want hij is in 2002 verkocht. Het is een kwestie van verschuiven, in plaats van 20% hadden we 18% moeten afschrijven, de Belastingdienst komt uiteindelijk niets tekort.

Over de verblijfskosten merk ik op dat ik de dagen tel: bijvoorbeeld van zondag 16.00 uur tot zaterdag 16.00 uur zijn zes dagen. De CAO-vergoeding is al heel lang ƒ 82,60 per dag.

Voor 1999 had de inspecteur kunnen volstaan met interne verrekening, dat scheelt in de boete en de heffingsrente.

De naheffingsaanslag in de omzetbelasting ad ƒ 118.000 is teruggebracht tot ƒ 252.

Ik ken de ambtenaar die het rapport heeft opgemaakt al 25 jaar; ik neem het hem kwalijk dat over kwade trouw wordt gesproken.

4.2.3. Ter zitting is door de gemachtigde nog het volgende aangevoerd:

De informatie bij de aangifte voor 1997 had tot vragen moeten leiden. Het betreft een substantiële aftrekpost. Fiscaal-technisch had de vordering in 1992 naar privé moeten gaan, bij uittreding van een firmant moet afgerekend worden. Als de totaaltelling niet klopt, zoals de inspecteur stelt, is dat reden voor onderzoek.

Over de afschrijvingen merk ik op dat ik nog nimmer een procedure heb gehad over dergelijke kleine verschuivingen.

In het Tijdschrift voor Transport en Logistiek wordt melding gemaakt van "het oude beleid" tot en met 1996 en van "het nieuwe beleid" vanaf 1997, waarbij de bonnen moeten worden bewaard. Ik beroep mij op het arrest van de Hoge Raad van 9 januari 1997, nr. 95 301, zie de pleitnota.

Er is een marge, ƒ 102 wordt niet geclaimd, zie uitspraak van het Hof, het gaat om een redelijke exercitie. Het verlies over 1997 is verrekend met de jaren vanaf 1994. De stelling van de inspecteur dat sprake is van kwade trouw is een ernstig verwijt. De vordering is terecht niet in de boekhouding opgenomen, want het is een privé-vordering.

4.3. Ter zitting is door de inspecteur nog het volgende aangevoerd:

FX maakte gebruik van hetzelfde administratiekantoor als belanghebbende. De curator heeft op 18 december 1997 verklaard dat hem niets bekend is van een vordering van belanghebbende. De kwade trouw kan ook op B slaan.

In 1992 was er nog geen volwaardige vordering, het was een achtergestelde lening. In de jaren vanaf 1992 had deze in de boeken moeten staan. Het lijkt erop dat een privé-vordering ten laste van het belastbare inkomen is gebracht.

In een recente resolutie zijn de verblijfskosten gesteld op ƒ 49 per dag. De bonnen voor 2002 zijn geen bewijs voor 1996 en volgende jaren.

De primitieve aanslag voor het jaar 1997 is vastgesteld op of omstreeks 22 april 1999. De vordering is niet eerder in de ondernemingssfeer terug te vinden.

Het vermelden van 'verlies' in de aangifte duidt op een zakelijke vordering. Het is onduidelijk en ook misleidend aangezien er geen details worden verstrekt. Pas in het boekenonderzoek komt er meer naar voren. Er had een verklaring moeten zijn van wat exact de oorzaak is. Een brief van de curator ondersteunt het standpunt dat sprake is van kwade trouw.

Over de verblijfskosten merk ik op dat de Belastingdienst Ondernemingen P het arrest van de Hoge Raad nooit als richtsnoer heeft genomen. Toezeggingen zijn nooit landelijk gedaan. In het controlerapport staat onder 4.2 een fout met betrekking tot de correctie verblijfskosten.

Ik kan mij vinden in een zekere nuancering met betrekking tot de restwaarde van de trekker.

De punten 4.1.1 en 4.2 sluiten voor de jaren 1998 en 1999 niet precies op elkaar aan.

5.1.1. Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen geldt voor het geval enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, als hoofdregel dat de te weinig geheven belasting kan worden nagevorderd.

Hierop bestaat in gevallen, waarin niet kan worden gezegd dat de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is, ingevolge de laatste volzin van artikel 16, eerste lid, slechts deze uitzondering dat een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, geen grond tot navordering kan opleveren.

5.3.3. Voorts heeft hij zich voor het jaar 1996 beroepen op het door de Staatssecretaris van Financiën genomen besluit van 7 januari 1997, nr. DB96/4727M, V-N 1997, blz. 627, waarin is toegezegd dat de Belastingdienst het arrest van de Hoge Raad van 13 september 1995, nr. 30 385, BNB 1995/301 tot richtsnoer zal nemen tot 1 januari 1997.

In dit arrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat met het aansluiting zoeken bij de CAO-vergoeding voor in dienstbetrekking werkzame vrachtwagenchauffeurs aan de bewijslast met betrekking tot de juistheid van het ter zake daarvan ten laste van de winst gebrachte bedrag, in beginsel is voldaan.

5.3.7. Ingevolge artikel 8a, tweede lid, van de Wet komt van deze kosten in het jaar 1996 75% voor aftrek in aanmerking en in de jaren 1997 en 1999 90%, zodat de in aftrek gebrachte kosten tot na te noemen bedragen aannemelijk zijn gemaakt:

1996 (56x0,75 x 263=)ƒ 11.046;

1997 (60x0,90x287=)ƒ 15.498;

1999 (68x0,90x264=)ƒ 16.157.

5.3.8. Nu de door belanghebbende voor het jaar 1996 in aanmerking genomen verblijfskosten hoger zijn dan evenvermelde ƒ 11.046, komt betekenis toe aan zijn beroep op het arrest van de Hoge Raad van 13 september 1995, BNB 1995/301, en het naar aanleiding daarvan ingenomen standpunt van de Staatssecretaris, als vermeld in zijn besluit van 7 januari 1997, V-N 1997, blz. 627, punt 14. Aan dit standpunt, inhoudend dat de Belastingdienst voormeld arrest tot 1 januari 1997 tot richtsnoer zal nemen, mocht belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat hij in beginsel heeft voldaan aan de bewijslast met betrekking tot de juistheid van het ter zake van verblijfskosten ten laste van de winst gebrachte bedrag.

De enkele omstandigheid dat hij geen bonnen van de desbetreffende uitgaven heeft bewaard, kan hem in dat geval niet worden tegengeworpen. Nu de inspecteur de kosten overigens niet dan wel onvoldoende heeft betwist, zijn de kosten tot het in aanmerking genomen bedrag aannemelijk gemaakt.

Aan een door de inspecteur gesteld beleid van zijn eenheid, welk beleid kennelijk afweek van het standpunt van de Staatssecretaris, komt onder voormelde omstandigheden geen betekenis toe.

5.3.9. Het overwogene onder 5.3.7 brengt mee dat voor de jaren 1997 en 1999 de in het controlerapport en de daarop gebaseerde belastingaanslagen begrepen verblijfskosten ad respectievelijk (ƒ 18.554-/- 10.139=) ƒ 8.415 en (17.373-/-8.958=) ƒ 8.415 dienen te worden verhoogd tot de aannemelijk gemaakte bedragen hetgeen leidt tot een verlaging van de onder 2.4.3. weergegeven winstcorrecties met (15.498-/-8.415=) ƒ 7.083 voor 1997 en met ƒ (16.157-/-8.415=) ƒ 7.742 voor 1999.

Het overwogene onder 5.3.8 brengt mee dat de correctie op de verblijfskosten ad ƒ 8.568 voor het jaar 1996 geheel dient te vervallen.

1996 1997 1999

Winstcorrecties volgens controlerapport (2.4.3.) 18.139 21.112 25.505

AF meer verblijfskosten (5.3.) 8.568 7.083 7.742

Winstcorrecties 9.571 14.029 17.763

1996 1997 1999

Aangegeven\Vastgesteld inkomen 21.644 - 30.389 1.909

Winstcorrecties 9.571 14.029 17.763

Gecorrigeerd belastbaar inkomen 31.215 - 16.360 19.672

5.5.3.Vaststaat dat het oorspronkelijke verlies over 1997 ad ƒ 30.389 geheel is verrekend met de inkomens over de jaren 1994 en 1995. Nu in het jaar 1995 een bedrag van ƒ 15.490 was verrekend, gaat het Hof ervan uit dat in 1994 (30.389-/-15.490=) ƒ 14.899 is verrekend.

De vaststelling van het verlies op ƒ 16.360 brengt in dat geval mee dat voor het jaar 1995 een verlies van (16.360-/-14.899=) ƒ 1.461 ter verrekening overblijft. De navorderingsaanslag voor het jaar 1995 dient dienovereenkomstig te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van (45.385-/-1.461=)ƒ 43.924.

5.6.2. Belanghebbende heeft een pleitbaar standpunt ingenomen door bij de afschrijving op de trekker uit te gaan van een levensduur van 5 jaar in plaats van de door de inspecteur juist geachte levensduur van 6 jaar. Een levensduur van 5 jaar is immers niet zodanig kort, ook in verhouding tot de door de inspecteur aangehouden levensduur, dat deze als redelijkerwijs niet verdedigbaar moet worden aangemerkt. Van een pleitbaar standpunt is echter geen sprake ten aanzien van het niet in aanmerking nemen van een restwaarde van de trekker. Het is onaannemelijk dat een trekker die 5 of 6 jaar is gebruikt geen enkele restwaarde meer zou hebben en belanghebbende heeft dat ook niet gesteld. Redelijkerwijs moet van een restwaarde van minimaal 10% worden uitgegaan.

Pleitbaar was dus een afschrijving op jaarbasis van 18% (20% van 90%) in plaats van de door belanghebbende toegepaste afschrijving van 20%. De door de inspecteur toegepaste en door het Hof gevolgde afschrijving beloopt 15%. Het Hof leidt daaruit af dat ten aanzien van 2/5 gedeelte van de afschrijvingscorrectie voor het trekker het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Het Hof handhaaft dan ook de verhoging, voor zover deze is berekend over een bedrag van (2/5 van ƒ 9.236=) ƒ 3.694.

Nu het beroep gegrond is acht het Hof op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de proceskosten.

Deze kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht.

Voor de toepassing van dat artikel dienen het onderhavige beroep en de onder 1.7 genoemde beroepen als samenhangende zaken te worden beschouwd, zodat zij voor het berekenen van de proceskosten als één zaak hebben te gelden.

Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij dat besluit opgenomen tarief op 2,5 (beroepschrift, repliek en verschijnen zitting) x € 322 x 1,5 (wegingsfactor) x 1,5 (samenhang) = € 1.811,25.

Voor het onderhavige beroep wordt de veroordeling beperkt tot 1/4 van dat bedrag, derhalve € 452,81.

Het Hof

verklaart het beroep gegrond,

- vernietigt de uitspraken van de inspecteur,

- vermindert de navorderingsaanslag voor het jaar 1995 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 43.924,

- vermindert de navorderingsaanslag voor het jaar 1996 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 31.215 met toepassing van een verhoging van 25% over 4.029/9.571-gedeelte van de nagevorderde belasting,

- vernietigt de navorderingsaanslag voor het jaar 1997,

- vermindert de aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1999 tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 19.672,

- vernietigt de aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 1999,

- veroordeelt de inspecteur in de door belanghebbende gemaakte kosten van het geding tot een bedrag van € 452,81 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en

- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) de dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het indienen van het beroep ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.