Gerechtshof Amsterdam, 07-11-2003, AP1566, 02/04453

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

in het beroep van X te Z, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 9 juli 2002, namens hem ingediend door A te Q. Het beroep is gericht tegen een uitspraak van de inspecteur gedagtekend 5 juli 2002, betreffende een navorderingsaanslag inkomsten-belasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995.

1.2. De navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995 (hierna: de navorderingsaanslag) is met dagtekening 15 september 2000 aan belanghebbende opgelegd. Bij brief van 5 oktober 2000 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen deze navorderingsaanslag, door de inspecteur ontvagen op 6 oktober 2000. De inspecteur is bij de bestreden uitspraak gedeeltelijk tegemoet gekomen aan de bezwaren van belanghebbende.

1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraak en primair tot vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair tot vermindering van die aanslag tot een aanslag naar een stipinkomen van ƒ 143.688.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Daarin concludeert hij tot gedeeltelijke gegrond verklaring van het beroep, voor zover dit betreft de afschrij-ving op het hekwerk ten bedrage van ƒ 1.518.

1.5. Het beroep is behandeld ter zitting van 16 mei 2003. Ter zitting zijn verschenen A als gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur B. De gemachtigde heeft een pleitnota voorgedragen en deze met bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft een kopie van het bezwaarschrift van belanghebbende van 5 oktober 2000 overgelegd. Partijen hebben van de overgelegde stukken kunnen kennisnemen en hebben zich daarover kunnen uitlaten. Alle voornoemde stukken worden tot de gedingstukken gerekend. Ter zitting is gelijktijdig behandeld het beroep van Y met betrekking tot de aan haar voor het jaar 1995 opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, welk beroep bij het Hof bekend is onder kenmerk 02/04797.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende en zijn echtgenote Y oefenen tezamen sedert 1 januari 1987 één, dan wel twee of meerdere ondernemingen uit in de vorm van een vennootschap onder firma (man-vrouw firma). Daarbij zijn zij een winstverdeling overeengekomen van 60% voor belanghebbende en 40% voor zijn echtgenote. De ondernemingsactiviteiten bestaan uit het exploiteren van zowel een groothandel als een detailhandel in -hoofdzakelijk- kaas- en zuivelproducten. De detailhandel vindt plaats via wekelijkse markten en standplaatsen onder de naam ‘C’, alsmede via winkels te K, L, M, N en O onder de naam ‘D’ (hierna ook: de winkels). Met (een aantal van) de winkels is een franchiseovereenkomst gesloten.

2.2. Belanghebbende exploiteerde (tezamen met zijn echtgenote) in het verleden eveneens een winkel in R, welke winkel in 1990 is verkocht. In verband hiermee is voor de berekening van de verschuldigde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1990, de stakingsvrijstelling van artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) toegepast.

2.3. In 1995 zijn door belanghebbende en zijn echtgenote een zevental standplaatsen/markten (a, b, c, d, e, f, en g) verkocht voor een bedrag van ƒ 75.000 aan D, een (ex)werknemer ter zake van deze markten. Tussen partijen staat vast dat deze verkoop is aan te merken als een staking van een onderneming, dan wel een staking van een gedeelte van een onderneming van belanghebbende. In zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1995 heeft belanghebbende ter zake van deze staking in het geheel geen winst aangegeven.

2.4. Er heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden, waarvan op 3 maart 1997 een definitief rapport is opgemaakt. Het boekenonderzoek betrof de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1991 tot en met 1995, de aangiften vermogensbelasting over de jaren 1992 tot en met 1996 en de aangiften omzetbelasting en loonbelasting over het tijdvak 1 januari 1991 tot en met 31 december 1995. Bij brief van 4 maart 1997 heeft de inspecteur nog een aantal correcties aangebracht op bedragen vermeld in het rapport van 3 maart 1997. Op basis van het rapport en die correcties diende het zogenaamde stipinkomen van belanghebbende voor het jaar 1995 als volgt te worden berekend:

Gecorrigeerd stipinkomen ƒ 165.206

2.5. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1995 met dagtekening 31 oktober 1997 vastgesteld conform de door belanghebbende ingediende aangifte over dat jaar naar een stipinkomen van ƒ 119.389, derhalve zonder de onder 2.4 genoemde correcties in aanmerking te nemen.

2.6. Bij brief van de inspecteur van 27 april 2000 is aan de gemachtigde van belanghebbende medegedeeld dat een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1995 zou worden opgelegd. Deze aanslag is vervolgens met dagtekening 15 september 2000 aan belanghebbende opgelegd naar een stipinkomen van ƒ 165.207.

2.7. Belanghebbende heeft tegen de aan hem opgelegde aanslagen inkomsten-belasting/premie volksverzekeringen 1987 en 1988 ook bezwaar gemaakt. Bij brief van 1 februari 1994 heeft de gemachtigde van belanghebbende een aanvulling op deze bezwaarschriften ingediend. Daarin staat, voor zover hier van belang:

Op hetgeen in deze brief van de gemachtigde van belanghebbende is vermeld, heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 28 maart 1994 gereageerd betreffende de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1987. Voor zover van belang staat in de uitspraak op bezwaar het volgende:

3. Geschil

In geschil is of navordering in de zin van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) in casu is toegestaan en zo ja, of de sta-kingsfaciliteit van artikel 8, eerste lid, onderdeel d, van de Wet toepassing kan vinden ter zake van de verkoopopbrengst van de markten aan D ten bedrage van in totaal ƒ 75.000. Voor de beantwoording van het laatste geschilpunt is beslissend of de activiteiten van belanghebbende zijn aan te merken als één onderneming, dan wel als twee ondernemingen in de zin artikel 6 van de Wet, namelijk enerzijds de winkels en anderzijds de markten/standplaatsen en de groothandel. Of de winkels ieder voor zich ook aparte ondernemingen vormen is voor het voorliggende geschil niet van belang, zodat het Hof daarover geen uitspraak zal doen.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan verwijst het Hof naar de stukken van het geding. Ter zitting van 16 mei 2003 is daaraan nog het volgende toegevoegd.

5. Beoordeling van het geschil

5.1.2. Op de voet van artikel 16, eerste lid, eerste volzin, van de Awr kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte tot een te laag bedrag is vastgesteld. Op grond van de slotzin van artikel 16, eerste lid, van de Awr kan een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op grond hiervan is navordering uitgesloten in die gevallen, waarin een aanslag bij de belastingplichtige de indruk kan wekken te berusten, op een - zij het mogelijk onjuiste - vaststelling van het belastbare inkomen door de inspecteur.

5.1.3. Naar ‘s Hofs oordeel is de vaststelling van het belastbare inkomen van belanghebbende conform de ingediende aangifte zoals bij de aanslagregeling 1995 heeft plaatsgevonden aan te merken als een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing. Ten tijde van de ontvangst door belanghebbende van het aanslagbiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1995 waaruit hem bleek dat zijn aanslag voor dat jaar conform de aangifte was vastgesteld, was belanghebbende in ieder geval en ten minste in het bezit van het rapport van het boekenonderzoek als genoemd onder 2.4. In dit rapport heeft de inspecteur zijn standpunten met betrekking tot de te corrigeren bedragen op de aangifte voor het jaar 1995 duidelijk en tot in detail kenbaar gemaakt aan belanghebbende, dan wel aan zijn gemachtigde. Het Hof is van oordeel dat het belanghebbende en/of diens gemachtigde, wiens kennis en wetenschap in deze aan belanghebbende moeten worden toegerekend, op grond van de inhoud van dit rapport aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat vorenbedoelde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1995 niet kon berusten op een - zij het mogelijk onjuiste - vaststelling van zijn belastbare inkomen, doch moest berusten op een schrijf- of tikfout of daarmee gelijk te stellen vergissing. Aangezien die aanslag te laag is vastgesteld, niet als gevolg van een verwijtbaar onjuist inzicht van de inspecteur in het recht, maar als gevolg van een vergissing die heeft geleid tot een discrepantie tussen wat de inspecteur wilde en wat in het aanslagbiljet is vastgelegd, en het voor belanghebbende redelijkerwijs kenbaar was dat bij de totstandkoming van de aanslag een fout is gemaakt, is overeenkomstig de eerste volzin van artikel 16, eerste lid, van de Awr, navordering toegestaan. Op aan het aanslagbiljet te ontlenen vertrouwen kan belanghebbende zich in geval niet beroepen. (Zie ook Hoge Raad 8 augustus 2003, nr. 37570).

5.1.4. Ter ondersteuning van zijn stelling dat navordering in casu in strijd is met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur voert belanghebbende, zakelijk weergegeven, aan dat bij de aanslagregeling 1995 fouten zijn gemaakt en dat de inspecteur zelf de consequenties van deze onzorgvuldigheid moet dragen. De consequenties van bij de aanslagregeling gemaakte fouten zijn echter - voorzover te dezen van belang - uitputtend geregeld in artikel 16 van de Awr. Daarnaast is voor toepassing van het zorgvuldigheidsbeginsel geen plaats.

5.1.5. Voor zover belanghebbende derhalve stelt dat in het geheel geen navordering kan plaatsvinden, slaagt het beroep niet.

5.2. Over de afschrijving van het hekwerk bestaat tussen partijen geen geschil meer, nu de inspecteur in zijn verweerschrift heeft ingestemd met de afschrijving zoals door belanghebbende toegepast in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1995, zodat het Hof hierover niet zal oordelen.

5.3.2. Tussen partijen is op grond van de gedingstukken en hetgeen over en weer ter zitting is gesteld het volgende komen vast te staan. De markten en standplaatsen worden gehouden te a, b, h, i, c, d, j, k, l, e, f, m en g en worden geëxploiteerd onder de naam ‘C’. De winkels bevinden zich te K, L, M, N en O en worden geëxploiteerd onder de naam ‘R’. Belanghebbende houdt zich voornamelijk bezig met het reilen en zeilen van de markten en de groothandel, terwijl zijn echtgenote zich voornamelijk op het personeel van de winkels concentreert. Op de markten en standplaatsen worden kaasproducten en in beperkte mate zuivelproducten verkocht, welke door de groothandel zijn ingekocht. In de winkels worden er naast kaas- en zuivelproducten onder andere ook brood, koek en noten verkocht. De winkels kopen volgens hun eigen inkoopbeleid kaas- en zuivelproducten (in beginsel) in van de groothandel van belanghebbenden (al dan niet op basis van een franchiseovereenkomst, waarin een afnameverplichting van de groothandel van belanghebbende voor kaas- en zuivelproducten is opgenomen indien en voor zover tegen gebruikelijke groothandelsprijzen en condities geleverd kan worden). De winkels bepalen daarbij zelf hoe zij hun assortiment samenstellen. Met betrekking tot inkoop van andere producten dan kaas en zuivel hebben de winkels ook allemaal een eigen beleid. De reclame voor de winkels en de markten wordt niet gezamenlijk gecoördineerd. Voor iedere winkel is door belanghebbenden voorts een aparte administratie bijgehouden, wordt een eigen jaarrekening opgesteld en is een aparte bankrekening aangehouden. Voor de markten en de groothandel is één administratie bijgehouden door belanghebbenden.

5.3.3. Voorts heeft belanghebbende verklaard, welke verklaring het Hof aannemelijk acht, dat de winkels en de markten ieder hun eigen personeel hebben, welk personeel feitelijk niet wordt uitgewisseld tussen de winkels onderling en tussen de winkels en de markten; hooguit wordt personeel wel eens tussen de markten onderling uitgewisseld, indien noodzakelijk en de locatie dit toelaat.

5.3.4. Het Hof is op basis van hetgeen is genoemd onder 5.3.2 en 5.3.3 in onderling verband en in samenhang bezien van oordeel dat sprake was van twee ondernemingen, namelijk enerzijds de winkels en anderzijds de markten/stand-plaatsen en de groothandel. Hetgeen de inspecteur heeft aangevoerd, namelijk dat alle activiteiten ten nauwste verband houden met handel in kaas, zuivel en aanverwante producten, en dat belanghebbende en zijn echtgenote ‘spinnen in het web’ zijn voor wat betreft de organisatie en coördinatie van de activiteiten, zijn van onvoldoende gewicht om hieraan af te doen. Bij voornoemd oordeel kan in het midden blijven of het bezwaarschrift van belanghebbende van 1 februari 1994 betreffende de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1987 en 1988 in samenhang en in onderling verband bezien met de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 1 februari 1994 bij belanghebbende het gerechtvaardigde vertrouwen kan hebben gewekt dat er sprake is van (ten minste) twee ondernemingen.

5.4. Uit het vorenoverwogene volgt dat het beroep gegrond is en het overeenkomstig 2.4 op ƒ 165.206 te berekenen stipinkomen van belanghebbende verlaagd dient te worden met ƒ 21.518 tot ƒ 143.688. Voor de berekening van het belastbare inkomen dient dit stipinkomen te worden verminderd met de toevoeging aan de oudedagsreserve. De winst van belanghebbende over 1995 beloopt uiteindelijk ƒ 159.341 (aangegeven fiscale winst), vermeerderd met (ƒ 45.000 - ƒ 20.000 = ) ƒ 25.000 wegens de verkoopopbrengst van de markten en verminderd met ƒ 701 wegens aanvankelijk ten onrechte als privé-uitgaven in aanmerking genomen uitgaven. De winst komt dan uit op (ƒ 159.341 + ƒ 24.299 = ) ƒ 183.640. Op grond van artikel 44e van de Wet (tekst 1995) bedraagt de toevoeging aan de oudedagsreserve dan ƒ 7.893 (11,5% over de eerste ƒ 68.629), vermeerderd met ƒ 11.502 (10% over ƒ 115.011), dat is ƒ 19.395. Het belastbaar inkomen komt dan uit op (ƒ 143.688 - ƒ 19.395 = ) ƒ 124.293.

6. Proceskosten

Nu het beroep gegrond is acht het Hof termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de proceskosten op voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof berekent deze kosten overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht op € 644 (2 punten voor het beroepschrift en het verschijnen ter zitting x € 322 per punt x factor 1 voor gewicht van de zaak).

Aangezien het onderhavige beroep en het beroep met kenmerk 02/04453 samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3, tweede lid, van het zojuist genoemde Besluit en dus als één zaak moeten worden beschouwd, zal het Hof de proceskosten bij helfte verdelen over elk van die beroepen. In het onderhavige beroep komen de kosten dan uit op € 322.

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 7 november 2003 door mr. Onnes, in tegenwoordigheid van mr. De Jong als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.