Gerechtshof Amsterdam, 19-12-2003, AQ6979, 01/00592

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Vierde Meervoudige Belastingkamer

2.2. In de jaarstukken van belanghebbende is gedurende de periode 1981 tot en met 1985, 1992, 1993 en 1994, een post ‘N.V. Liquidatiekas’ als vordering of schuld opgenomen. In 1981, 1982, 1983, 1984, 1993, 1994, 1995 en 1996 heeft belanghebbende in zijn jaarrekening respectievelijk ? 14.588, ? 17.920, ? 1.654, ? 792, ? 3.302, ? 7.000, ? 9.900 en ? 250 als opbrengst termijnhandel verantwoord. De in de jaarrekeningen 1993, 1994 en 1995 als zodanig omschreven bedragen betreffen in werkelijkheid arbitragevergoedingen.

In de aangiften en jaarstukken van 1985 tot en met 1991 wordt geen resultaat uit termijnhandel vermeld. In 1986 heeft belanghebbende termijntransacties afgesloten. Uit een door belanghebbende verstrekt overzicht van termijntransacties in 1992 en 1993 blijkt van termijnhandel tot een bedrag van ? 2.192.020. De desbetreffende rekening bij NLK stond op naam van de maatschap X en Y.

5.1. Belanghebbende stelt dat de aanslag is vastgesteld en de uitspraak is gedaan door een en dezelfde persoon, J, zich daarbij, naar het Hof begrijpt, beroepend op de voorschriften uit de Algemene Wet Bestuursrecht zoals vervat in de artikelen 2:4, 7:11, eerste lid en 10:3, derde lid. Hij voert daartoe aan tijdens de bezwaarfase telefonisch kontakt met J omtrent het bezwaar te hebben gehad en verwijst naar een memo van E, medewerker van belanghebbendes gemachtigde A, d.d. 19 januari 2001, waarin deze aan A bericht die dag telefonisch van F van de belastingdienst P te hebben vernomen dat F de behandeling van het bezwaar van J had overgenomen, dat terzake van het bezwaar inmiddels een second opinion was verkregen en dat hij de zaak zou ‘terugleggen’ bij J, die de 23e januari van vakantie terug zou zijn, zulks omdat F het niet efficiënt vond zich in de zaak te verdiepen. Tegenover hetgeen belanghebbende in dit verband heeft gesteld, geldt als vaststaand feit dat de uitspraak op bezwaar is ondertekend door een ander dan J, te weten door G. De inspecteur heeft daaromtrent gesteld dat de beoordeling van het bezwaar, leidend tot die uitspraak, ook daadwerkelijk door die G is gedaan, zulks nadat ter zake van het bezwaar advies was verkregen van de vakgroepcoördinator H. Ook heeft de inspecteur gesteld dat G in het kader van dat handelen op 2 februari 2001 met belanghebbendes gemachtigde heeft gebeld om te vragen of deze gehoord wenste te worden, waarop ontkennend werd geantwoord, dat G in het kader van de bezwaarafdoening weliswaar kontakt met J heeft gehad, doch dat zulks slechts zeer zijdelings is gebeurd en dat J desgevraagd te kennen heeft gegeven zich niet te herinneren of zijzelf in de bezwaarfase enig kontakt met belanghebbende(s gemachtigde) heeft gehad. Belanghebbende heeft hierop bevestigd dat zijn gemachtigde (naar het Hof begrijpt: in de bezwaarfase) telefonisch kontakt heeft gehad met G, doch gesteld dat dat kontakt met een andere fiscale kwestie te maken had dan de onderhavige.

Tegenover de ondertekening van de uitspraak op bezwaar door G en hetgeen de inspecteur daaromtrent gemotiveerd en -in afwijking van belanghebbendes stellingen- heeft aangevoerd, heeft belanghebbende onvoldoende aannemelijk gemaakt dat J degene is geweest die op zijn bezwaar heeft beslist. Zijn verweer dienaangaande, moet als op onjuiste feitelijke grond berustende, worden verworpen. Een en ander geldt temeer nu belanghebbende niet heeft aangeboden van zijn desbetreffende stellingen (nader) bewijs bij te brengen.

5.3. Vaststaat dat belanghebbende vanaf 1985 varkens gemest en/of gehouden heeft en dat hij sinds 1985 slechts in de jaren 1986, 1991, 1992, 1996, 1997 en 1998 in termijncontracten gehandeld heeft. Tevens staat vast dat belanghebbende in 1998 na het behalen van forse verliezen met de termijnhandel is gestopt, terwijl zijn handel in varkens en zijn varkensmesterij en -fokkerij doorgingen. Belanghebbende heeft verklaard dat er in de regel geen rechtstreeks verband bestond tussen zijn aan-/verkopen op de termijnmarkt en zijn bedrijfsuitoefening in de varkensfokkerij en/of mesterij.

Met betrekking tot de handel in varkens en de termijnhandel leidt het Hof uit de - door belanghebbende ingebrachte - gedingstukken af:

- dat belanghebbendes handel in varkens in 1997 inhield dat hij eerst een aantal ‘eenheden’ aankocht en dat aantal vervolgens in de regel binnen 2 á 3 dagen, en altijd binnen 9 dagen, doorverkocht zonder dat hij de aangekochte varkens geleverd kreeg,

- dat belanghebbendes handel in varkens in andere jaren niet anders van aard was,

- dat belanghebbendes termijnhandel in varkens en biggen inhield dat hij ‘waarden’ kocht om deze vervolgens op dezelfde dag te verkopen,

- dat belanghebbende niet gesteld heeft - en het Hof ook niet aannemelijk acht - dat er enig rechtstreeks verband bestond tussen belanghebbendes handel in varkens en zijn aan-/verkopen op de termijnmarkt.

Hieruit concludeert het Hof dat belanghebbendes termijnhandel niet diende om prijsrisico’s met betrekking tot zijn varkensfokkerij en/of mesterij, dan wel zijn varkenshandel af te dekken. Het Hof is dan ook van oordeel dat de termijnhandel niet behoorde tot belanghebbendes normale bedrijfsuitoefening.

5.4. Belanghebbende heeft - samengevat - gesteld dat zijn wetenschap en deskundigheid als varkenshandelaar, varkensmester, arbiter op de termijnmarkt en zijn functies in de Nederlandse Vakbond Varkenshouderij hem in staat stelden winsten op de termijnmarkt te behalen, maar dat een zeer bijzondere oorzaak, te weten het in februari 1997 uitbreken van de varkenspest, er toe geleid heeft dat hij aanzienlijke verliezen met de termijnhandel heeft geleden.

Zoals belanghebbende verklaard heeft en ook kan worden afgeleid uit tot de gedingstukken behorende publicaties in bladen voor de landbouwsector, is hij niet de enige in de varkenssector werkzame persoon die op de termijnmarkt actief was. Aannemelijk is dat de bij belanghebbende aanwezige kennis en ervaring bij meerdere op die markt handelende personen aanwezig is. Uit de eerdergenoemde gedingstukken blijkt bovendien dat voor in beginsel alle handelaren aan het handelen op de termijnmarkt grote risico’s zijn verbonden. Tot slot kan uit de financiële resultaten die belanghebbende op de termijnmarkt in 1992, 1997 en 1998 behaald heeft - en die, wat die laatste twee jaren aangaat, voor hem kennelijk reden waren om met die handel te stoppen - , afgeleid worden dat belanghebbende niet over meer kennis, deskundigheid of inzicht beschikte dan andere handelaren en over onvoldoende kennis beschikte om van jaar tot jaar in de handel op de termijnmarkt (minst genomen) verliezen te vermijden. Naar het oordeel van het Hof volgt hieruit dat belanghebbende een gunstige afloop van de transacties niet kon voorzien of kon beïnvloeden.

5.6. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat sprake is van zogenoemde andere inkomsten uit arbeid. Een van de voorwaarden waaraan moet worden voldaan om een bate onder de andere opbrengst van arbeid in de zin van art. 22, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 te rangschikken is dat met de arbeid het verkrijgen van enig geldelijk voordeel redelijkerwijs moet kunnen worden verwacht.

Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij aan deze voorwaarde voldoet. Daar komt bij dat uit het door hem op de termijnmarkt geleden verlies in combinatie met het overwogene onder 5.4 veeleer volgt dat hij niet aan deze voorwaarde voldoet. De resultaten uit de in het onderhavige jaar verrichte termijntransacties kunnen daarom naar het oordeel van het Hof eveneens niet worden aangemerkt als inkomsten uit andere arbeid aangezien redelijkerwijs geen zicht was op een daarmee te behalen positief resultaat en derhalve geen sprake is van een bron van inkomen als bedoeld in de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Het door belanghebbende verantwoorde verlies kan op deze gronden dus niet in mindering komen op zijn belastbare inkomen.

5.7. Belanghebbende heeft verder - samengevat - gesteld dat in het verleden ook termijntransacties werden verricht doch dat bij verschillende boekenonderzoeken daarover door de inspecteur geen opmerkingen zijn gemaakt en dat de inspecteur hiermee bij belanghebbende het in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt dat de resultaten uit de door hem verrichte termijntransacties tot de winst behoorden. De inspecteur heeft zulks betwist en daarbij enerzijds gesteld dat onvoldoende is komen vast te staan dat de transacties in het verleden door de inspecteur zijn beoordeeld en zich anderzijds op het standpunt gesteld dat niet is uitgesloten dat de destijds verrichte transacties een andersoortig karakter hebben omdat zij bijvoorbeeld anders dan de in het onderhavige jaar verrichte transacties zijn aangegaan ter afdekking van prijsrisico’s die belanghebbende bij de handel in en het mesten van varkens loopt.

Een juiste wetstoepassing wordt opzij gezet, indien een belastingplichtige heeft mogen aannemen dat een bepaalde aangelegenheid bij een eerdere controle op zijn fiscale merites is beoordeeld en dat een en ander de goedkeuring van de inspecteur heeft kunnen wegdragen.

De controles van de Belastingdienst betroffen de jaren 1985 tot en met 1992. Het eerste onderzoek zag op de periode 1985 tot en met 1987. Met betrekking tot 1985 blijkt uit de gedingstukken niets meer dan dat op de verlies- en winstrekening van dat jaar achter de post “opbrengst termijnhandel” een liggend streepje is geplaatst. In de jaarrekening 1986 is niets vermeld ten aanzien van termijnhandel. In het onderhavige geding zijn bescheiden ingebracht, onder meer afschriften van NLK, gesteld op naam van de echtgenote van belanghebbende. Uit deze bescheiden valt niet, althans onvoldoende af te leiden in hoeverre het gaat om termijntransacties en tot welk totaalbedrag en welk resultaat daarmee is behaald. Zo er sprake is geweest van een positief resultaat, is dit hooguit versluierd, en niet afzonderlijk vermeld, in de jaarekening over 1986 opgenomen. Gelet op een en ander is niet aannemelijk gemaakt dat bij het boekenonderzoek zoveel duidelijk kon zijn voor de fiscus dat belanghebbende er - wat 1986 betreft - op mocht vertrouwen dat bij het onderzoek de - gestelde - verantwoording van de termijnhandel werd geaccordeerd. In 1987 heeft belanghebbende, naar hij ook zelf stelt, niet in termijncontracten gehandeld. Het vorenoverwogene leidt tot de gevolgtrekking dat het onderzoek over de periode 1985 tot en met 1987 geen in rechte te honoreren vertrouwen kan worden ontleend.

Het tweede onderzoek zag op de jaren 1988 tot en met 1992. Met betrekking tot dit onderzoek heeft de inspecteur gemotiveerd gesteld dat het betrekking had op de maatschap te S, dat de administratie van belanghebbendes eenmanszaak, die zich in Z bevond, op aandrang van belanghebbendes accountant niet is overgebracht naar de plaats van het boekenonderzoek en dat de eenmanszaak in feite slechts in de resultaten van het onderzoek is verschenen door een herrekening door de accountant van belanghebbende van de verschuldigde omzetbelasting. Hiertegenover heeft belanghebbende geen, althans onvoldoende feiten gesteld die grond kunnen opleveren voor het oordeel dat de uitvoerder van het onderzoek zich een beeld heeft gevormd van termijntransacties van belanghebbende en de verantwoording daarvan. Ook aan dit onderzoek kan belanghebbende derhalve met betrekking tot de onderhavige kwestie geen te honoreren vertrouwen ontlenen.

Voor het in rechte te beschermen vertrouwen, gebaseerd op het in het verleden volgen van de aangifte, is vereist dat er sprake is van omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling (Hoge Raad BNB 1990/119). Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat in het verleden de vaststelling van aanslag geschied is in overeenstemming met een aangifte waarin belanghebbende de kwestie van de belastbaarheid van de resultaten uit de termijnhandel uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde had gesteld, dat de vaststelling van de aanslag geschied is na gehouden besprekingen of gevoerde correspondentie over deze kwestie, dan wel dat sprake is geweest van een tegemoetkoming na bezwaar waarin dezelfde aangelegenheid speelde. Belanghebbende heeft overigens geen relevante omstandigheden gesteld of aannemelijk gemaakt die bij hem de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur de resultaten uit de termijnhandel tot belanghebbendes winst rekende.

Op basis van het voorgaande concludeert het Hof dat belanghebbende zich tevergeefs op het vertrouwensbeginsel beroept.

5.8. Belanghebbende heeft tenslotte betoogd dat de inspecteur in andere gevallen het resultaat uit termijnhandel wel tot de resultaten uit de onderneming heeft gerekend. De inspecteur heeft dit betwist en daarvoor aangevoerd dat dit binnen zijn eenheid niet het geval is. Verder heeft de inspecteur gesteld dat van de door belanghebbende aangevoerde andere gevallen niet vaststaat of sprake was van vergelijkbare termijnhandel.

Een juiste wetstoepassing wordt als gevolg van de toepassing van het gelijkheidsbeginsel opzijgezet indien de inspecteur gelijke gevallen ongelijk behandelt, in die zin

- dat hij een begunstigend, niet-gepubliceerd beleid voert en hij daarvan ten nadele belanghebbende is afgeweken,

- dat hij binnen een groep van belastingplichtigen, waartoe belanghebbende behoort, sommigen met het oogmerk van begunstiging gunstiger behandelt dan de wet voorschrijft, terwijl hij dit met betrekking tot belanghebbende heeft nagelaten,

- dat hij in een meerderheid van de met het geval van belanghebbende vergelijkbare gevallen een juiste rechtstoepassing achterwege heeft gelaten.

Belanghebbende, op wie te dezen de bewijslast rust, heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die het oordeel rechtvaardigen dat de inspecteur gelijke gevallen - die onder zijn relatieve competentie vallen - in bovenstaande zin ongelijk behandelt. In ieder geval is voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel meer nodig dan het verwijzen naar verwijzen naar een situatie waarin de inspecteur de opbrengst uit termijnhandel als winst uit onderneming heeft geaccepteerd. Dit geldt te meer nu de inspecteur gemotiveerd bestreden heeft dat die situatie met die van belanghebbende vergelijkbaar zou zijn.

De griffier is verhinderd deze uitspraak

mede te ondertekenen.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.