Gerechtshof Amsterdam, 19-04-2004, AP0249, 02/02792

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Tweede Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van X te Y, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Particulieren/ Ondernemingen P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 24 april 2002, ingediend door Mr. A (B Accountants Fiscalisten Juristen te P) als gemachtigde en aangevuld bij brief van 22 augustus 2002. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 14 maart 2002 betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996.

Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ 840.227 waarvan ¦ 780.896 is belast naar een tarief van 20%. Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.

Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en - uiteindelijk - tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van primair ¦ 8.918 en subsidiair ¦ 279.689 waarvan ¦ 220.358 belast naar een tarief van 25%.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert uiteindelijk primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ¦ 279.689 waarvan ¦ 220.358 belast naar een tarief van 25%.

De zaak is behandeld ter zitting van 12 januari 2004, tezamen met belanghebbendes beroepschrift tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1997, bij het Hof geregistreerd onder nummer 02/02792. Voor een overzicht van het verhandelde ter zitting alsmede van de aldaar verschenen personen verwijst het Hof naar het bijgaande proces-verbaal. De door partijen overgelegde pleitnota's en bijlagen worden tot de gedingstukken gerekend.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van X Beheer B.V. (verder: Beheer)

2.2. Belanghebbende kocht op 18 mei 1993 van C B.V. alle 25 aandelen in C Exploitatie B.V. (verder: Exploitatie B.V.) voor ¦ 1,- en een vordering van C B.V. op Exploitatie B.V. ter grootte van ¦ 913.570 voor ¦ 74.999.

2.4. Op 24 april 1995 is de naam van Exploitatie B.V. gewijzigd in E E International B.V. (verder: E), de naam van E E B.V. in E Products B.V. en de naam van F B.V. in E E B.V.

2.5. In de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996 en 1997 respectievelijk vermogensbelasting 1997 en 1998, ingediend in respectievelijk oktober 1997 en mei 1999 is geen vordering noch enig inkomen uit een vordering van belanghebbende op E vermeld. Bij de aanslagregeling van zowel 1996 als 1997 heeft de inspecteur het verschil tussen de nominale waarde van die vordering en de aankoopprijs, zijnde ¦ 913.570 min ¦ 74.999 = ¦ 838.571 tot belanghebbendes belastbare inkomen gerekend en belast als winst uit aanmerkelijk belang.

2.6. In het kader van door de inspecteur opgevraagde informatie over het verloop van de vordering van belanghebbende op Exploitatie B.V./E heeft belanghebbende aan de inspecteur onder meer de volgende stukken overgelegd:

2.6.1. Een "Overeenkomst van schuldoverneming" tussen E en Beheer, beiden vertegenwoordigd door belanghebbende, waarin E en Beheer met betrekking tot de vordering (aangeduid als "de overeenkomst") van belanghebbende op E verklaren het volgende te zijn overeengekomen:

2.6.2. Notulen van een buitengewone algemene vergadering van aandeelhouders van E, waarin onder meer het volgende is vermeld:

2.7. De onder 2.6. vermelde stukken zijn door belanghebbende niet op de daarin genoemde datum 15 maart 1996 ondertekend. Belanghebbende verbleef van 2 tot 30 maart 1996 in Canada.

2.8. Op de grootboekkaarten van Beheer inzake de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en Beheer zijn in het boekjaar 1996 geen boekingen verricht die betrekking hebben op de onder 2.6.1. vermelde overeenkomst. Belanghebbende had volgens het grootboek op 1 januari 1996 een schuld aan Beheer van ¦ 196.259,73 en op 31 december 1996 een schuld van ¦ 274.319,79. Op de grootboekkaarten betreffende het jaar 1997 is als openingssaldo vermeld een debetsaldo van belanghebbende van ¦ 270.570,79. De eerste boeking in dat jaar, onder boekstuk 97000001, is een creditering van belanghebbende onder de omschrijving "corr. 010197" voor een bedrag van ¦ 953.570 in verband met de onder 2.6.1. vermelde overeenkomst. In de loop van de maand januari 1997 hebben daarnaast nog enkele boekingen met omschrijving "memo" plaatsgevonden waarvan niet in geschil is dat zij betrekking hebben op 1996.

2.9. In de jaarrekening 1996 van E is vermeld dat E op 31 december 1995 een schuld aan belanghebbende heeft in rekening-courant van ¦ 913.570 en dat deze schuld aan belanghebbende per 15 maart 1996 is overgenomen door Beheer. Tevens is vermeld dat E per 31 december 1996 een langlopende schuld heeft aan Beheer van ¦ 913.570. In de jaarrekening 1996 van Beheer staan vermeld per 31 december 1996 een vordering op E van ¦ 913.570 en een schuld aan belanghebbende in rekening-courant - na verwerking van de creditboeking ad ¦ 913.570 in verband met de onder 2.6.1. vermelde overeenkomst - van ¦ 618.582. Blijkens de jaarstukken van Beheer over 1997 heeft Beheer per ultimo 1997 een vordering op belanghebbende in rekening-courant van ¦ 36.055.

Vóór de zitting bij het Hof hebben partijen er overeenstemming over bereikt dat de correctie panden Canada moet worden gesteld op ¦ 29.246.

3. Geschil

Tussen partijen is uiteindelijk nog in geschil of en zo ja, in hoeverre en in welk jaar het verschil tussen de nominale waarde van de onder 2.2. vermelde vordering en de aankoopprijs daarvan als winst uit aanmerkelijk belang tot belanghebbendes inkomen dient te worden gerekend.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding alsmede naar het proces-verbaal van de zitting.

5. Beoordeling van het geschil

Met betrekking tot de vordering van belanghebbende op Exploitatie

5.1. Niet in geschil is dat belanghebbende in de jaren 1993 tot en met 1997 middellijk voor ten minste 5% aandeelhouder was van E en dat hij op 1 januari 1996 een vordering had op E van ¦ 913.570. Evenmin is in geschil dat, ingevolge het bij Wet van 13 december 1996, Stb. 1996, 652 (verder: de Wijzigingswet) in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (verder: de Wet) ingevoerde nieuwe regime inzake winst uit aanmerkelijk belang, belanghebbende geacht werd een aanmerkelijk belang te hebben in E, tot welk aanmerkelijk belang op grond van het bepaalde in artikel 20a, vierde lid, van de Wet mede behoorde zijn vordering op E. Tot slot is ook niet in geschil dat belanghebbende de vordering op E van ¦ 913.570 in 1993 heeft verkregen voor minder dan 70% van het nominale bedrag daarvan zodat ten aanzien van de vordering het bepaalde in artikel XV, tweede lid, van de Wijzigingswet van toepassing is, inhoudende dat het nieuwe regime terugwerkt tot en met 4 juni 1996.

5.2. Belanghebbende stelt primair dat sprake is geweest van schuldnovatie vóór 4 juni 1996 waardoor de vordering vóór die datum geheel is afgelost zodat het nieuwe aanmerkelijkbelangregime op de vordering in het geheel niet van toepassing is.

5.3. Belanghebbende heeft ter adstructie van zijn stelling de onder 2.6. vermelde stukken overgelegd. Vaststaat dat de op die stukken vermelde datum (15 maart 1996) onjuist is. De onjuistheid daarvan is niet door belanghebbende aan de inspecteur bericht, maar is door belanghebbende erkend nadat de inspecteur in een brief van de gemachtigde uit 1999 over een ander onderwerp ontdekte dat belanghebbende op de vermelde datum niet in Nederland was. Nu de inspecteur de onjuistheid van de door belanghebbende vermelde datum heeft bewezen en belanghebbende deze heeft erkend, dient naar het oordeel van het Hof belanghebbende aannemelijk te maken dat, zoals hij stelt, de obligatoire overeenkomst welke is vastgelegd in het onder 2.6.1. vermelde geschrift desalniettemin voor 4 juni 1996 tot stand is gekomen.

5.4. Belanghebbende heeft een aantal argumenten aangedragen ter adstructie van zijn stelling dat de litigieuze overeenkomst vóór 4 juni 1996 tot stand is gekomen. Belanghebbende gaat er daarbij klaarblijkelijk van uit dat de obligatoire overeenkomst tot overdracht van de vordering tot stand is gekomen op de datum van ondertekening van de onder 2.6.1. genoemde overeenkomst. Het Hof zal belanghebbende daarin volgen nu er geen aanleiding is te veronderstellen dat dit uitgangspunt onjuist is.

5.5.1. Belanghebbende heeft als bewijs voor zijn stelling dat de overeenkomst dateert van vóór 4 juni 1996 aangevoerd dat de overname van de vordering onderdeel was van de in 1995 ingezette herstructurering. Ter adstructie heeft hij onder meer aangedragen de onder 2.10. vermelde brief van de gemachtigde aan belanghebbende, de onder 2.11. vermelde prints en enkele tijdlijsten van in april 1996 door het kantoor van de gemachtigde gewerkte uren, de onder 2.12. vermelde brief aan de notaris en de onder 2.13. opgenomen verklaring alsmede de jaarstukken van de betrokken vennootschappen. Het Hof is van oordeel dat uit de onder 2.11. weergegeven prints niet meer valt af te leiden dan dat op het kantoor van gemachtigde stukken zijn opgemaakt zowel in april 1996 als in augustus 1997 die betrekking hebben op een schuld of een overname van een schuld. Ook uit de tijdlijsten valt niet meer af te leiden dan dat er op het kantor werkzaamheden voor Beheer zijn verricht. De brief aan de notaris dateert van februari 1996 op welke datum in elk geval de litigieuze overeenkomst nog niet bestond, zodat, indien met de daarin vermelde vordering van belanghebbende van ¦ 1 miljoen wordt gedoeld op de door Beheer overgenomen schuld van ¦ 913.570, de brief geen uitsluitsel kan geven over de datum waarop de overeenkomst tot overname van die schuld tot stand is gekomen. Ook de onder 2.10. vermelde brief van de gemachtigde kan naar het oordeel van het Hof hierover geen uitsluitsel geven nu, naar het Hof uit de stukken afleidt, de overgelegde brief niet een zich in het dossier van de gemachtigde gevonden kopie was van de originele, aan belanghebbende verzonden brief en evenmin van een door belanghebbende ontvangen brief, maar een in het kader van deze procedure gemaakte nieuwe afdruk van een bestand in de computer van de gemachtigde.

5.5.2. Tegen de stelling van belanghebbende spreekt dat, zoals de inspecteur heeft gesteld, in de grootboekrekening van Beheer in het jaar 1996 geen enkele boeking is gedaan die verband hield met de door belanghebbende gestelde schuldoverneming en dat ook bij de berekening en de boeking van de rente over de rekening-courantschuld van belanghebbende (die door de overdracht van de vordering wijzigde in een vordering) bij Beheer over 1996 met die schuldoverneming geen rekening is gehouden. Het Hof acht een en ander onverklaarbaar indien de genoemde overeenkomst inderdaad vóór 4 juni 1996 tot stand zou zijn gekomen. Hetgeen belanghebbende heeft aangedragen ter verklaring hiervan acht het Hof onvoldoende. Ook de onder 2.14. opgenomen verklaring van belanghebbende acht het Hof onvoldoende doorslaggevend aangezien het Hof niet aannemelijk acht dat belanghebbende zich geruime tijd na 1996 nog zou kunnen herinneren of de betrokken stukken vóór of na 4 juni 1996 zijn getekend en aan het kantoor van de gemachtigde zijn geretourneerd.

5.5.3. Het een en ander tegen elkaar afwegende, komt het Hof tot het oordeel dat, hoewel aannemelijk is dat belanghebbende de intentie heeft gehad om in het kader van de herstructurering de litigieuze schuld over te laten nemen door Beheer, door belanghebbende niet aannemelijk is gemaakt dat de onder 2.6.1. vermelde overeenkomst tot stand is gekomen vóór 4 juni 1996.

5.6. Er van uitgaande dat de litigieuze overeenkomst tot stand is gekomen na 3 juni 1996, zal het Hof vervolgens het karakter van die overeenkomst duiden. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is geweest van schuldnovatie, zodat de gehele vordering van belanghebbende op het tijdstip van het sluiten van de overeenkomst is afgelost. Tussen partijen is niet meer in geschil dat, indien sprake is geweest van schuldnovatie, het verschil tussen de nominale waarde van de vordering en de verkrijgingsprijs daarvan, zijnde ¦ 838.571, door belanghebbende als voordeel volledig is genoten in het jaar 1996. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat sprake is geweest van schuldoverneming. Tussen partijen is niet meer in geschil dat, indien sprake is geweest van schuldoverneming, door verrekening in rekening-courant bij Beheer in 1996 een bedrag op de vordering is afgelost ter grootte van ¦ 294.988,04 en dat de rest is afgelost in 1997, hetgeen leidt tot een belastbare winst uit aanmerkelijk belang van ¦ 270.771 in 1996 (¦ 294.988 min een evenredig deel van de verkrijgingsprijs, te berekenen op 294.988/913.570 x 74.999 of ¦ 24.217) en ¦ 567.800 in 1997 (¦ 913.570 min ¦ 294.988 min de resterende verkrijgingsprijs ad ¦ 50.782).

5.8. De onder 2.6.1. weergegeven overeenkomst is een overeenkomst tussen twee schuldenaren en is naar het oordeel van het Hof een overeenkomst van schuldoverneming als bedoeld in artikel 6:155 BW. Het feit dat aan de overeenkomst is gehecht een eenzijdige verklaring van belanghebbende dat de schuldoverneming wordt aanvaard en dat de eerste schuldenaar wordt ontslagen van zijn verplichtingen, wijzigt het karakter van de overeenkomst niet. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat door die eenzijdige verklaring een overeenkomst tussen belanghebbende en de schuldenaar of schuldenaars strekkende tot schuldnovatie tot stand is gekomen.

5.9. Uit het onder 5.1. tot en met 5.8. overwogene volgt dat belanghebbende in het jaar 1996 een winst uit aanmerkelijk belang genoten heeft van ¦ 270.711.

Met betrekking tot het niet verlenen van uitstel voor de mondelinge behandeling

5.10. De gemachtigde heeft bij fax van 8 december 2003 ten tweede male uitstel voor de mondelinge behandeling gevraagd, evenals de eerste maal met als argument dat belanghebbende met vakantie was. Het Hof heeft het verzoek afgewezen. Naar het oordeel van het Hof heeft weliswaar als uitgangspunt te gelden dat een belanghebbende persoonlijk zijn beroep kan toelichten, maar kan in het onderhavige geval niet worden gezegd dat belanghebbende door de afwijzing van dat verzoek is geschaad. Belanghebbende is immers ter zitting vertegenwoordigd door een vertegenwoordiger van het kantoor dat van meet af aan omtrent de overdracht van de litigieuze schuld door Exploitatie aan Beheer heeft geadviseerd, de herstructurering van de vennootschappen van belanghebbende heeft begeleid en in de betreffende jaren de administratie van de betrokken vennootschappen heeft gevoerd, welke vertegenwoordiger geacht kan worden geheel op de hoogte te zijn van het verloop van de litigieuze vordering.

Slotsom

6. Proceskosten

Belanghebbende heeft gevraagd om vergoeding van de kosten van de bezwaar- en van de beroepsprocedure. Ter zitting heeft belanghebbende nader gepreciseerd alleen aanspraak te maken op een vergoeding van de kosten van de bezwaarfase indien hij met betrekking tot de onbelastbaarheid van de aflossing op onder 2.6.1. vermelde vordering geheel in het gelijk zou worden gesteld. Nu belanghebbende in de hoofdzaak in het ongelijk is gesteld, beschouwt het Hof het verzoek als ingetrokken.

Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op € 966 (2 punten voor proceshandelingen à € 322, met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak). Het Hof beschouwt deze zaak en de zaak die is geregistreerd onder nummer 02/02792 als samenhangende zaken zodat van de proceskostenvergoeding de helft of € 483 in de onderhavige zaak wordt toegekend

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 19 april 2004 door mrs. Bijl, Beukers-van Dooren en Meussen, in tegenwoordigheid van mr. Thijssen als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.