Gerechtshof Amsterdam, 29-06-2004, AQ6909, 02/06709

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen te P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 15 november 2002, ingediend door A te P als haar gemachtigde, dat door de gemachtigde is aangevuld bij brief van 5 maart 2003. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 8 oktober 2002, betreffende de met dagtekening 14 februari 2002 aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998 (hierna ook: de navorderingsaanslag), de daarmee gelijktijdig genomen beschikking tot het opleggen van een vergrijpboete op de voet van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) alsmede de met dezelfde dagtekening genomen beschikking heffingsrente.

1.2. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 49.063. De bij de genoemde beschikking vastgestelde vergrijpboete bedraagt ƒ 6.366. Bij de op de voet van artikel 30j van de AWR genomen beschikking is een bedrag van ƒ 1.452 aan heffingsrente in rekening gebracht. Na bezwaar heeft de inspecteur bij de bestreden uitspraken de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 48.343, de vergrijpboete tot een bedrag van ƒ 6.235 en de in rekening gebrachte heffingsrente tot ƒ 1.422.

1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur, de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraken.

1.5. De gemachtigde heeft een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft hierop gereageerd met een conclusie van dupliek.

1.6. Ter zitting van 9 december 2003 zijn verschenen de gemachtigde, alsmede namens de ambtsopvolger van de inspecteur, de inspecteur van de Belastingdienst te P, B, tot zijn bijstand vergezeld van C. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. Het Hof rekent deze pleitnota tot de gedingstukken. Als bijlagen bij deze pleitnota heeft de gemachtigde kopieën overgelegd van een vermogensvergelijking en een chi-kwadraattoets. De inspecteur is ter zitting in de gelegenheid gesteld van deze bijlagen kennis te nemen en zich erover uit te laten.

1.7. Gelijktijdig en met instemming van partijen zijn ter zitting behandeld de beroepen van belanghebbende inzake de haar opgelegde navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 en aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1999, met als kenmerk 02/06709 respectievelijk 02/06708. De in beide zaken overgelegde stukken gelden ook als gedingstuk in de andere zaak.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende, geboren in 1958 en gehuwd met E (hierna: de echtgenoot), exploiteerde sinds 1991 in de vorm van een eenmanszaak een snackbar aan de a-straaat 1 te P (hierna: de snackbar). Tot en met maart 1998 had belanghebbende in de snackbar personeel in dienst, sinds april 1998 was dit niet meer het geval. In maart 2000 heeft zij de onderneming gestaakt.

2.2. De echtgenoot van belanghebbende heeft op 23 juni 1999 aangifte gedaan bij de regiopolitie F van een overval in de snackbar op 23 juni 1999. In het 24 juni 1999 opgemaakte proces-verbaal van deze aangifte is onder andere het volgende vermeld:

“Mijn vrouw en ik werken samen in deze snackbar (...). Op de avond van woensdag 23 juni 1999, werkte ik alleen in de snackbar. (...) Ik stond achter de toonbank en (...) ik hield de kassa over de toonbank voor de jongen met het vuurwapen. Ik heb de kassa onder bedreiging aan hem af gegeven. (...) Op een gegeven moment (...) zag (ik) dat de jongens niet meer in de snackbar stonden. (...) Ik zag dat de kassa op de grond lag. Ik zag dat het toetsenbord en het venster waarin de prijs altijd staat, en de kassarol kapot waren. (...) Uit de snackbar is niets weggenomen, wel is er schade aan de kassa. De kassa is zo kapot, dat ik deze niet meer kan gebruiken.”

2.3. Belanghebbende heeft voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1998 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 14.451. Met dagtekening 19 januari 2000 heeft de inspecteur de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 vastgesteld conform de ingediende aangifte.

2.4. Op 30 mei 2001 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Onderzocht is onder meer de aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften inkomstenbelasting 1998 en 1999. In het door de controlerend ambtenaar C met dagtekening 30 januari 2002 opgestelde rapport van dit boekenonderzoek (hierna: het rapport) waarvan een afschrift aan de gemachtigde is toegezonden bij brief met dezelfde dagtekening, is onder meer het navolgende vermeld:

SPLITSING OMZET:

Jaar: 1998

2.5. Met dagtekening 14 februari 2002 heeft de inspecteur ten name van belanghebbende de navorderingsaanslag vastgesteld, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 49.063. Daarbij heeft de inspecteur met inachtneming van de in het rapport opgenomen correctievoorstellen, zoals weergegeven onder 2.4, een inkomen vóór dotatie aan de fiscale oudedagsreserve (FOR) in aanmerking genomen van ƒ 57.266 en heeft hij dit inkomen verminderd met een toevoeging aan de FOR van ƒ 8.203.

2.6. Na bezwaar van belanghebbende tegen de navorderingsaanslag heeft op 6 augustus 2002 een hoorgesprek plaatsgevonden tussen de inspecteur en de gemachtigde over onder andere het genoemde bezwaar. In het door de inspecteur opgestelde verslag van dit hoorgesprek, dat als bijlage bij het verweerschrift is gevoegd, staat onder meer het volgende:

3. Geschil

4. Standpunten van partijen

4.1. Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan verwijst het Hof naar de stukken van het geding.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Artikel 16, eerste lid, AWR

5.1.1. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur niet beschikt over een nieuw feit in de zin van artikel 16, eerste lid, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), omdat de inspecteur reeds uit de bij de aangifte gevoegde jaarstukken had kunnen afleiden dat het brutowinstpercentage over het onderhavige jaar relatief laag is. Door bij de aanslagregeling geen nader onderzoek in te stellen naar het lagere brutowinstpercentage voor het jaar 1998 en de aanslag conform de aangifte vast te stellen, heeft de inspecteur een ambtelijk verzuim begaan dat de onderhavige navordering verhindert, aldus belanghebbende. Daarnaast stelt belanghebbende dat er bij haar geen sprake is van kwade trouw als bedoeld in de slotzin van artikel 16, eerste lid, AWR.

5.1.2. De inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende betwist. In zijn opvatting is wel sprake van een nieuw feit in de hiervoor bedoelde zin, namelijk de uitkomst van het bij belanghebbende ingestelde boekenonderzoek. Voor het geval het Hof van oordeel mocht zijn dat sprake is van een ambtelijk verzuim dat in beginsel aan navordering in de weg staat, is de inspecteur van opvatting dat, gelet op de ernst van de geconstateerde gebreken in de administratie, navordering desondanks mogelijk is omdat belanghebbende ter zake te kwader trouw is.

5.1.3. Vaststaat dat de navorderingsaanslag is opgelegd naar aanleiding van de correctievoorstellen welke voortvloeiden uit het onder 2.4 genoemde boekenonderzoek en de daarbij gedane constateringen omtrent onder meer de ernstige gebreken in de administratie en de ongebruikelijk lage brutowinstpercentages voor de jaren 1998 en 1999. Tevens staat vast dat dit boekenonderzoek is ingesteld nadat de definitieve aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1998 (hierna: de aanslag) was vastgesteld. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur daarmee beschikte over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, AWR. Daaraan doet niet af dat, naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld, de bij de aangifte gevoegde jaarstukken de gegevens bevatten omtrent de in 1998 gerealiseerde brutowinst en dat de inspecteur over deze jaarstukken beschikte bij het vaststellen van de aanslag. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur in de regel van de juistheid van de ingediende aangifte mag uitgaan en dat hij aan de enkele omstandigheid dat het in 1998 in de onderneming gerealiseerde brutowinstpercentage aanmerkelijk lager was dan het over 1995 tot en met 1997 gerealiseerde brutowinstpercentage, niet een zodanig sterk vermoeden voor de onjuistheid van de aangifte heeft behoeven te ontlenen dat het nalaten van een nader onderzoek op dit punt hem als een ambtelijk verzuim kan worden aangerekend. Een dergelijke daling van het brutowinstpercentage ten opzichte van eerdere jaren kan immers vele oorzaken hebben, zoals bijvoorbeeld het vanuit concurrentieoogpunt verlagen van de verkoopprijzen in de snackbar, en behoeft niet noodzakelijkerwijs voort te vloeien uit een ondeugdelijke administratie of een onjuiste verantwoording van de omzet. Naar het oordeel van het Hof is daarom sprake van een nieuw feit en is op dit punt reeds hierom het gelijk aan de inspecteur. Aan diens stelling dat sprake is van kwade trouw van belanghebbende komt het Hof niet meer toe.

5.2. Beroep op gewekt vertrouwen inzake vervoerskosten

5.2.1. Belanghebbende heeft in haar aangifte over het jaar 1998 een bedrag van ƒ 5.890 in aftrek gebracht aan vervoerskosten. Na bezwaar heeft de inspecteur hiervan ƒ 1.800 in aftrek toegelaten. Belanghebbende heeft gesteld dat - nog afgezien van haar inhoudelijke argumenten daarvoor - de inspecteur de gevraagde aftrek reeds volledig moet honoreren op grond van het vertrouwensbeginsel, omdat de inspecteur de in de aangiften 1995 tot en met 1997 opgevoerde aftrek vervoerskosten van ongeveer ƒ 5.000 per jaar bij de aanslagregeling heeft geaccepteerd. De inspecteur heeft betwist dat hij bij belanghebbende in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt.

5.2.2. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar het gerechtvaardigde vertrouwen is gewekt dat de inspecteur de door haar in de aangifte 1998 opgevoerde vervoerskosten zou accepteren. Belanghebbende heeft zich in dit verband enkel beroepen op de omstandigheid dat de inspecteur de door haar ingediende aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1995 tot en met 1997, waarin eveneens vervoerskosten voor een vergelijkbaar bedrag in aftrek waren gebracht, heeft gevolgd. Voor zodanig vertrouwen is echter meer vereist dan het enkele feit dat de inspecteur de aangifte over enig jaar heeft gevolgd. Op dit punt is beslissend of zich andere omstandigheden hebben voorgedaan die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken van een bewuste standpuntbepaling door de inspecteur. Belanghebbende heeft dergelijke omstandigheden gesteld noch aannemelijk gemaakt.

5.3. Omzetcorrectie en verzwaring bewijslast

5.3.1. De inspecteur heeft gesteld dat de administratie van belanghebbende zodanige gebreken vertoont dat zij niet voldoet aan de daaraan in artikel 52 AWR gestelde vereisten, hetgeen tot gevolg heeft dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard tenzij belanghebbende aantoont dat en in hoeverre de navorderingsaanslag onjuist is. Daarbij heeft de inspecteur onder meer gewezen op de constateringen in het onder 2.4 genoemde rapport. De op grond van het rapport toegepaste omzetcorrectie berust volgens de inspecteur op een redelijke schatting, waarbij de inspecteur aantekent dat belanghebbende volgens hem niet erin is geslaagd te doen blijken dat en in hoeverre de navorderingsaanslag onjuist is.

5.3.2. Belanghebbende heeft het standpunt van de inspecteur betwist en daarbij onder meer aangevoerd dat de administratie slechts kan worden verworpen indien twee van de volgende drie factoren zich voordoen: administratieve gebreken, een substantieel laag brutowinstpercentage en een onacceptabel laag nettoprivé uit de vermogensvergelijking. Volgens belanghebbende is hoogstens sprake van marginale administratieve gebreken. Een kasregister of kassarollen heeft belanghebbende volgens de gemachtigde nooit gehad. Het lage brutowinstpercentage in 1998 kan worden verklaard uit de specifieke omstandigheden van de onderneming. De in de jaren vóór 1998 en 1999 gerealiseerde brutowinsten waren volgens de gemachtigde hoger omdat belanghebbende in die jaren vaak snacks van huis meenam voor de verkoop, zonder de daarmee corresponderende inkoopkosten te boeken. Daarnaast had belanghebbende als gevolg van overvallen op de snackbar en de privé-woning psychische problemen ontwikkeld, die tot gevolg hadden dat zij elke dag zo snel mogelijk weer thuis probeerde te zijn als haar echtgenoot niet in de snackbar aanwezig kon zijn en elke redelijke verkoopprijs boven de kostprijs accepteerde. Bovendien was zij erg begaan met scholieren en jongeren, als gevolg waarvan zij aan hen onder de verkoopprijs verkocht of consumpties weggaf als zij onvoldoende geld bij zich hadden. Voorts heeft de inspecteur miskend dat de samenstelling van de omzet in de snackbar verschilde van die van andere snackbars, waardoor het realiseerbare brutowinstpercentage over de omzet lager was dan bij de gemiddelde snackbar. Ook heeft de inspecteur ten onrechte geen rekening gehouden met de omstandigheid dat de snackbar in 1998 en 1999 slechter bereikbaar was als gevolg van gemeentewerkzaamheden. Nu voorts de uitkomst van de door gemachtigde toegepaste chi-kwadraattoets laat zien dat de boekhouding betrouwbaar is en de vermogensvergelijking resulteert in een aanvaardbaar netto-privé, is er geen aanleiding de administratie te verwerpen als betrouwbare grondslag voor de winstberekening. Er is dus geen aanleiding de zogenoemde omkering van de bewijslast toe te passen. De inspecteur, op wie de bewijslast terzake rust, heeft de door hem gestelde omzetcorrectie niet aannemelijk gemaakt, aldus belanghebbende.

5.3.3. Artikel 52 AWR, voorzover hier van belang, bepaalt dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen hieruit duidelijk blijken. Administratieplichtig zijn onder andere natuurlijke personen die een bedrijf uitoefenen. Indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikel 52 AWR verklaart het Hof het beroep met toepassing van artikel 27e AWR ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de bestreden uitspraak onjuist is.

5.3.4. Het Hof is van oordeel, gelet op de constateringen in het rapport, zoals weergegeven onder 2.4, dat de inspecteur daarmee aannemelijk heeft gemaakt dat de door belanghebbende gevoerde administratie van de snackbar zodanige gebreken vertoont dat niet kan worden gesteld dat daaruit duidelijk de voor de heffing van belasting van belang zijnde gegevens kunnen worden afgeleid. Hetgeen daar tegenover namens belanghebbende naar voren is gebracht, doet daaraan onvoldoende af. Hierbij acht het Hof met name van belang dat uit de stukken en uit het gestelde ter zitting naar voren is gekomen dat belanghebbende de primaire omzetgegevens van de snackbar niet heeft bewaard, waaronder - zoals tijdens het hoorgesprek is aangegeven - de kladaantekeningen van belanghebbende van het ’s ochtends getelde kasgeld en van de dagomzet. De gemachtigde heeft ter zitting bevestigd dat de overgelegde “kladomzetstaten”, die volgens de aanvankelijke mededeling hierover van de gemachtigde van 15 oktober 2001 - zoals weergegeven onder 2.4 – de primaire ontvangstaantekeningen waren en die als bijlage 8 bij het verweerschrift zijn gevoegd, geen primaire ontvangstnotities zijn, maar achteraf door de echtgenoot van belanghebbende zijn opgesteld. Verder acht het Hof hierbij onder meer van belang dat is komen vast te staan dat er geen reguliere kasadministratie van de snackbar is waarin alle kasuitgaven zijn geboekt, dat privé-opnamen niet werden geboekt, dat nooit het theoretische kassaldo werd vergeleken met het werkelijke kassaldo en dat de voorraad is geschat. Voorts weegt het Hof mee dat de gemachtigde ter zitting tegenstrijdige verklaringen heeft afgelegd over de wijze waarop belanghebbende de door haar genoteerde weekomzetten aan het kantoor van gemachtigde heeft doorgegeven. Na de aanvankelijke mededeling dat belanghebbende de weekomzetten telefonisch doorgaf aan medewerkers van zijn kantoor, heeft de gemachtigde vervolgens gesteld dat belanghebbende deze omzetgegevens schriftelijk aan zijn kantoor zou hebben doorgegeven. Daarnaast ontleent het Hof aan de gedetailleerde verklaring van belanghebbendes echtgenoot in het proces-verbaal van de overval op de snackbar, zoals weergegeven onder 2.2, het vermoeden dat de kassa van de snackbar in ieder geval in de periode onmiddellijk voorafgaand aan de overval op 23 juni 1999 over een functionerende kassarol beschikte, welke kassarol(len) door belanghebbende kennelijk niet zijn bewaard. Zij zijn althans tijdens het boekenonderzoek niet aan de controlerend ambtenaar overhandigd. De gemachtigde heeft dit vermoeden onvoldoende weerlegd; het Hof acht diens verklaring ter zitting dat de echtgenoot wellicht niet wist wat een kassarol was, ongeloofwaardig. Uit de door gemachtigde naar voren gebrachte verklaring voor de cijferwijzigingen in de te zijnen kantore genoteerde weekomzetten - dat voor de aldus gewijzigde bedragen sprake is geweest van kasstortingen door belanghebbende die de gemachtigde onvoldoende onderbouwd achtte en die daarom door hem rechtstreeks waren geboekt als omzet – leidt het Hof af dat de tijdens het boekenonderzoek overgelegde cijferopstellingen, nog daargelaten dat het hierbij niet de primaire ontvangstaantekeningen betreft, kennelijk geen volledig beeld geven van de kasmutaties van de snackbar.

5.3.5. Voorts is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat in het onderhavige jaar sprake is van een aanmerkelijk lager brutowinstpercentage van de restomzet laag (109,25) ten opzichte van de jaren 1995 tot en met 1997 (respectievelijk 170, 169 en 160) en dat deze daling niet kan worden verklaard door de bedrijfsuitoefening van de snackbar. Vaststaat immers dat het assortiment producten en de verkoopprijzen in de snackbar in de periode 1995 tot en met 1999 ongewijzigd zijn gebleven. Belanghebbendes stelling dat de inspecteur ten onrechte een vergelijking maakt met het gemiddelde brutowinstpercentage van andere snackbars mist feitelijke grondslag, nu de controlerend ambtenaar – zoals is weergegeven onder 2.4 – een vergelijking heeft gemaakt met de brutowinstpercentages over 1995 tot en met 1997 van de restomzet laag zoals deze uit de jaarstukken van de snackbar over die jaren zelf kunnen worden afgeleid. Dit nog daargelaten de omstandigheid dat de gemachtigde omtrent de samenstelling van de omzet van de snackbar in zijn brief aan de controlerend ambtenaar van 11 oktober 2001 en in zijn conclusie van repliek sterk van elkaar verschillende overzichten heeft verstrekt, zonder deze overzichten met nadere gegevens te onderbouwen en zonder adequate verklaring voor deze verschillen. Ook de stelling dat de sterke daling van het brutowinstpercentage is veroorzaakt door meer weggeef vanaf het jaar 1998 treft geen doel, nu de gemachtigde heeft volstaan met de enkele stelling in die zin, zonder verdere onderbouwing. Overigens is het Hof van oordeel dat de stellingen van belanghebbende op dit punt tegenstrijdig zijn. Namens belanghebbende is immers naar voren gebracht dat vanaf het moment dat belanghebbende de snackbar zonder personeel exploiteerde (vanaf maart 1998) de weggeef toenam omdat het aanwezige personeel tot die tijd in de gaten had gehouden dat belanghebbende niet te veel weggaf aan jongeren, terwijl belanghebbende na maart 1998 alleen in de snackbar stond. Dit standpunt is niet in overeenstemming te brengen met de stelling in de conclusie van repliek dat de echtgenoot tezamen met belanghebbende de snackbar exploiteerde vanaf circa 13.00u tot ongeveer 20.00u à 21.00u, noch met de eigen opgave dat belanghebbende ongeveer 38 uur per week in de snackbar werkte en de echtgenoot circa 39 uur. Terecht heeft de inspecteur naar voren gebracht dat belanghebbende dus kennelijk ook na maart 1998 niet alleen in de snackbar heeft gestaan en dat niet valt in te zien waarom belanghebbendes echtgenoot – indien al noodzakelijk – er gedurende die periode niet evenzeer voor heeft gewaakt dat te veel werd weggegeven. Belanghebbende heeft dit vermoeden onvoldoende weerlegd. Belanghebbende stelling dat de brutowinstmarge in negatieve zin werd beïnvloed door gemeentewerkzaamheden in de buurt, waardoor de snackbar slechter bereikbaar werd voor klandizie, moet eveneens worden verworpen, nog daargelaten dat de inspecteur heeft betwist dat in het onderhavige jaar sprake zou zijn geweest van slechtere bereikbaarheid. Zo er al sprake zou zijn geweest van minder klandizie als gevolg van gemeentewerkzaamheden, zou dit hoogstens hebben geleid tot teruglopende omzetten maar niet tot een lager brutowinstpercentage, nu zoals gezegd de brutowinstmarge in de periode 1995 tot en met 1999 gelijk is gebleven. Ook de overige stellingen van belanghebbende omtrent de oorzaken voor het sterk afgenomen brutowinstpercentage in 1998 en 1999 treffen geen doel.

5.3.6. De hiervóór gemaakte constateringen, in onderlinge samenhang bezien, brengen het Hof tot het oordeel dat de door belanghebbende gevoerde administratie zodanige gebreken vertoont dat daaruit niet te allen tijde haar rechten en verplichtingen duidelijk blijken, zodat belanghebbende niet volledig heeft voldaan aan de ingevolge artikel 52 AWR op haar rustende verplichtingen. Nu voor het onderhavige jaar bovendien sprake is van een aanmerkelijk lager brutowinstpercentage voor de restomzet laag dan in de voorgaande jaren, waarvoor belanghebbende geen adequate verklaring heeft gegeven, acht het Hof de geconstateerde gebreken van voldoende zwaarwegend belang om daaraan de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast van artikel 27e AWR te verbinden. Hetgeen belanghebbende daartegenover heeft gesteld, doet aan dit oordeel niet af. Belanghebbendes stelling dat voor de sanctie van artikel 27e AWR geen plaats is omdat de chi-kwadraattoets geen onregelmatigheden aan het licht heeft gebracht en de vermogensvergelijking een aanvaardbaar netto-privé laat zien – wat er overigens zij van de onderbouwing van deze stelling – treft geen doel, nu deze sanctie in het onderhavige geval niet is gebaseerd op de uitkomst van een chi-kwadraattoets of een vermogensvergelijking. De kennelijke stelling van de gemachtigde dat onregelmatigheden in de administratie en een onverklaarbaar laag brutowinstpercentage kunnen worden “goedgemaakt” door een aanvaardbare uitkomst van een chi-kwadraattoets en een vermogensvergelijking vindt geen steun in het recht.

5.3.7. Het voorgaande houdt in dat belanghebbende dient te doen blijken dat en in hoeverre de bestreden uitspraak onjuist is. Belanghebbende is daarin niet geslaagd, nu zij haar daartoe aangevoerde stellingen niet, althans onvoldoende heeft weten te onderbouwen. Deze constatering heeft ook te gelden voor belanghebbendes standpunt dat de aftrekbare vervoerskosten van de onderneming moeten worden vastgesteld op ƒ 5.890 in plaats van het door de inspecteur reeds in aftrek toegestane bedrag van ƒ 1.800, nu zij het terzake heeft gelaten bij de enkele stelling dat in 1998 ten behoeve van de onderneming met een tot het privévermogen behorende auto ongeveer 9.817 km is gereden, zonder deze stelling op enigerlei wijze nader te onderbouwen.

5.3.8. Voorts is het Hof van oordeel dat de inspecteur een redelijke schatting heeft gemaakt van belanghebbendes belastbare inkomen voor het jaar 1998, nu hij ten laste van de winst een bedrag van ƒ 1.800 aan vervoerskosten in aftrek heeft toegelaten en hij de door hem aangebrachte omzetcorrectie heeft berekend aan de hand van het gemiddelde brutowinstpercentage over de restomzet laag van de snackbar in de periode 1995 tot en met 1997. Het Hof verklaart het beroep van belanghebbende op dit punt derhalve ongegrond.

5.4. Vergrijpboete

5.4.1. Belanghebbende is van opvatting dat de gelijktijdig met de navorderingsaanslag opgelegde vergrijpboete dient te vervallen, omdat belanghebbende een juiste aangifte heeft gedaan. Voorts stelt belanghebbende dat de vergrijpboete dient te vervallen wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden van 4 november 1950 (hierna: EVRM) alsmede wegens strijdigheid met het gestelde in artikel 14, vijfde lid, van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten van 19 december 1966 (hierna: IVBPR). De inspecteur heeft deze stellingen van belanghebbende bestreden en gesteld dat, gelet op de ernst van de in de administratie geconstateerde gebreken, terecht een vergrijpboete is opgelegd van 50% van de nagevorderde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

5.4.2. Uit het hiervóór onder 5.3 overwogene volgt dat de inspecteur terecht de bestreden navorderingsaanslag heeft opgelegd en dat belanghebbendes stelling dat de aangifte juist is geweest, moet worden verworpen. Voorts is het Hof van oordeel dat de inspecteur het bewijs heeft geleverd van zijn stelling dat sprake is van het onjuist doen van aangifte over het jaar 1998 en dat zulks tenminste is te wijten aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende. Van een pleitbaar standpunt is geen sprake. De inspecteur heeft immers aannemelijk gemaakt dat de administratie ernstige gebreken vertoont, terwijl tevens is komen vast te staan dat belanghebbende de primaire omzetgegevens niet heeft bewaard. Door haar aangifte te baseren op een verregaand ondeugdelijke administratie, heeft belanghebbende willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat daarmee onjuist aangifte werd gedaan tot het bedrag van de nagevorderde belasting en premies, zodat – gelet op het bepaalde in artikel 67e AWR en paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke boeten Belastingdienst 1998 – de inspecteur heeft kunnen overgaan tot het opleggen van een vergrijpboete van 50%. De aldus opgelegde boete is naar het oordeel van het Hof in overeenstemming met de ernst van het gepleegde vergrijp. De feiten en omstandigheden waaronder het vergrijp is gepleegd geven het Hof geen aanleiding tot matiging van de uiteindelijk bij de bestreden uitspraak vastgestelde boete.

5.4.3. Het Hof verwerpt belanghebbendes standpunt dat in het onderhavige geval de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM is overschreden. Die termijn neemt een aanvang op het tijdstip waarop vanwege de belastingadministratie jegens de belastingplichtige een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting heeft kunnen ontlenen dat de inspecteur een boete zal opleggen. Anders dan belanghebbende stelt, heeft dat tijdstip zich niet voorgedaan op 30 mei 2001, nu de inspecteur daarover onweersproken heeft verklaard dat op die dag het boekenonderzoek een aanvang heeft genomen en in dat kader slechts op het kantoor van de gemachtigde voor de eerste keer administratieve bescheiden werden ingezien door de controlerend ambtenaar. Naar het oordeel van het Hof heeft de redelijke termijn een aanvang genomen op de dag van ontvangst van het (voorlopige) controlerapport, nu de controlerend ambtenaar daarin voor het eerst het voornemen heeft kenbaar gemaakt tot het opleggen van een vergrijpboete. Volgens de onweersproken mededeling daarover van de inspecteur is dit rapport op 19 oktober 2001 aan de gemachtigde verzonden. Niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende op een eerder tijdstip de hiervóór bedoelde redelijke verwachting heeft kunnen ontwikkelen. Gelet op de verschillende sedertdien doorlopen fasen van de procesgang afzonderlijk - de bezwaarfase daaronder begrepen – alsmede op die procesgang in haar geheel, is het Hof van oordeel dat de redelijke termijn in het onderhavige geval niet is overschreden.

5.4.4. Met betrekking tot belanghebbendes stelling dat de boetebeschikking niet in stand kan blijven wegens strijdigheid met het bepaalde in artikel 14, vijfde lid, IVBPR, waarmee belanghebbende kennelijk het oog heeft op het ontbreken van een rechterlijke toetsing van de boetebeschikking in tweede feitelijke instantie, oordeelt het Hof als volgt. Ook indien moet worden aangenomen dat Nederland met betrekking tot de mogelijkheden van rechterlijke toetsing van fiscale boetes nalatig is in de naleving van het IVBPR, volgt daaruit nog niet zonder meer dat daaraan het gevolg moet worden verbonden dat een opgelegde boete niet (geheel) in stand kan blijven. De aangewezen weg om aan artikel 14, vijfde lid, IVBPR te voldoen, is het treffen van voorzieningen van institutionele aard waarmee de vereiste graad van rechtsbescherming wordt verzekerd. Hier ligt een taak voor de wetgever (HR 14 juni 2000, nr. 33.557, BNB 2000/266). In het midden kan blijven of, indien de wetgever op dit punt bewust in gebreke blijft, alsdan niet toch een rol is weggelegd voor de rechter. Van een dergelijke situatie is met betrekking tot de door belanghebbende gestelde schending van artikel 14, vijfde lid, IVBPR in ieder geval geen sprake. Op 20 oktober 2003 is een wetsvoorstel ingediend dat erin voorziet dat binnen afzienbare tijd een tweede feitelijke instantie in belastingzaken, waaronder begrepen fiscale boetezaken, wordt ingevoerd. Ook hierom moet belanghebbendes standpunt worden verworpen (zie HR 23 januari 2004, nr. 38.923, V-N 2004/8.12).

5.5. Heffingsrente

Belanghebbende heeft verzocht, gelet op haar conclusie dat de navorderingsaanslag moet worden vernietigd, de beschikking heffingsrente navenant te herzien. Uit het hiervóór overwogene volgt dat de navorderingsaanslag, zoals deze nader is vastgesteld bij de bestreden uitspraak, in stand blijft. Het beroep is derhalve ook op dit punt ongegrond.

5.6. Slotsom

Op grond van al het hiervoor overwogene is het gelijk aan de inspecteur.

6. Proceskosten

Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

7. Beslissing

Het Hof verklaart het beroep ongegrond.

De uitspraak is vastgesteld op 29 juni 2004 door mrs. Van Loon, voorzitter, Kostense en Lubbers, leden, in tegenwoordigheid van mr. Jonk als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.