Gerechtshof Amsterdam, 24-09-2004, AR2930, 01/03235

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Vierde Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van de Dienst Domeinen van het Ministerie van Financiën, Regionale directie Domeinen West te Leiden, namens de Staat der Nederlanden (het Ministerie van Volksgezondheid, Welzijn en Sport), belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de directeur van de Dienst Gemeentebelastingen van de gemeente Amsterdam, verweerder.

1. Loop van het geding

Met toestemming van het Hof heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend en heeft verweerder een conclusie van dupliek ingediend.

Ter zitting van 27 september 2002 zijn verschenen namens belanghebbende mrs. G en H voornoemd, tot bijstand vergezeld door taxateur I en J, en namens verweerder K, tot bijstand vergezeld door taxateur L en M. Beide partijen hebben het woord gevoerd aan de hand van tevoren aan het Hof en aan de wederpartij toegezonden pleitaantekeningen. Van de zijde van belanghebbende is daarbij een taxatierapport in het geding gebracht, waarvan verweerder kennis heeft kunnen nemen en waarop hij heeft kunnen reageren.

Het onderzoek ter zitting is toen geschorst tot een nader te bepalen datum. Ook is een schriftelijke behandeling gelast teneinde belanghebbende in de gelegenheid te stellen nadere gegevens in het geding te brengen ter onderbouwing van de door hem bepleite waarde en te reageren op een door verweerder aangevoerde stelling, alsmede om partijen in de gelegenheid te stellen te verwoorden op welke deelgeschillen het geding (nog) betrekking heeft.

Belanghebbende heeft hierop een schrijven, met bijlagen, van 29 november 2002 ingebracht, waarvan een afschrift aan de wederpartij is verzonden.

Verweerder heeft hierop een schrijven, met een bijlage, van 21 februari 2003, ingebracht, waarvan een afschrift aan de wederpartij is verzonden.

Ter zitting van 21 november 2003 is het onderzoek ter zitting hervat, waarbij aan de zijde van belanghebbende dezelfde personen zijn verschenen als ter zitting van 27 september 2002. Aan de zijde van verweerder is daarbij verschenen K voornoemd, tot bijstand vergezeld door taxateur L voornoemd en N. Partijen hebben opnieuw het woord gevoerd, belanghebbende aan de hand van tevoren aan het Hof en aan verweerder toegezonden pleitaantekeningen.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is krachtens rechten van erfpacht en opstal gerechtigd tot de onroerende zaak a-straat 1 te Amsterdam (hierna: de zaak). De zaak bestaat uit een perceel grond groot 37 are en 61 centiare, met daarop een in 1982 gebouwd, uit vier bouwlagen bestaand, bedrijfsgebouw (hierna: het gebouw). Het gebouw is gebouwd in opdracht van de gemeente Amsterdam, ten behoeve van de (toen nog: gemeentelijke) dienst O als gebruiker van het gebouw. Het voldoet aan de uit dat gebruik voortvloeiende gebruikseisen. Het omvat laboratoria, voorbereidingsruimten, kantoor- en sanitaire ruimten, een keuken/kantine en repro- en computerruimten en beslaat in totaal 4780 m2 bruto vloeroppervlak (hierna: bvo). Het gebouw is in 1998 gerenoveerd voor circa 8,2 miljoen gulden, waarvan volgens belanghebbende ƒ 6.208.888 is toe te rekenen aan het bouwkundige gedeelte. Op het zaaksperceel bevinden zich tevens een separate opslagruimte voor gassen en chemicaliën (115 m2 bvo) en 32 parkeerplaatsen. Van het onbebouwde perceelsgedeelte is (ten minste) een gedeelte van 800 m2 verhard.

2.2. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de zaak dient te worden vastgesteld op basis van berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde, aangezien die berekeningswijze een hogere uitkomst geeft dan een berekening op basis van de waarde in het economische verkeer (gekapitaliseerde huurwaarde van de zaak). Naar voorts niet (langer) tussen partijen in geschil is, dient de volledige te hanteren vervangingswaarde met 10% te worden gecorrigeerd in verband met functionele veroudering (behalve de deelwaarden van de grond en van ‘verharding/infrastructuur’, die niet aan functionele afschrijving onderhevig zijn) en bedraagt de grondwaarde (inclusief BTW) ƒ 1.762.200.

2.3. Verweerder heeft de bij de bestreden uitspraak verlaagde waarde gebaseerd op een taxatierapport van gemeentelijk taxateur L van 27 november 2001, waarin de waarde op basis van de gecorrigeerde vervangingskosten, exclusief BTW, op ƒ 19.826.000 is becijferd. Verweerder heeft een gecorrigeerde versie van L’s taxatierapport overgelegd van 19 september 2002, waarin die waarde op basis van de gecorrigeerde vervangingskosten, inclusief BTW, is berekend op ƒ 23.234.000. Het verschil tussen beide bedragen berust geheel op het aanvankelijk niet, doch later wel verdisconteren van BTW.

2.4. Belanghebbende baseert de door hem bepleite waarde op een taxatierapport van I van 23 maart 2001, waarin die waarde op basis van de gecorrigeerde vervangingskosten, exclusief BTW, op ƒ 12.879.000 is becijferd.

2.5. Taxateur L heeft in zijn rapporten de mate van technische afschrijving op de vervangingskosten berekend door, wat de technische staat van de zaak direct na de renovatie aangaat, uit te gaan van 80% van de vervangingskosten. Op de daarmee corresponderende waarde heeft hij een verdere technische afschrijving van 1,2 % toegepast door vanaf 1998 een levensduur te hanteren van 40 jaar met een restwaarde van 30%. De waarde van de parkeerplaatsen heeft hij gesteld op (32 maal ƒ 12.500=) ƒ 400.000, welk bedrag is gebaseerd op de beweerdelijk voor de parkeerplaatsen geldende, gekapitaliseerde, huurwaarde.

2.6. Taxateur I heeft in zijn rapport de technische afschrijving berekend door vanaf 1982 een levensduur van 40 jaar (gebouw) dan wel 30 jaar (opslagruimte) in acht te nemen en een restwaarde van 30% (gebouw) dan wel 20% (opslagruimte). Naar zijn stelling is in die berekeningswijze verdisconteerd dat het gebouw in 1998 is gerenoveerd. Aan de parkeerplaatsen heeft hij geen afzonderlijke waarde toegekend.

2.7. De door de taxateurs wederzijds gehanteerde herbouwkosten in guldens per m2 bvo luiden als volgt.

2.8. Verweerder heeft in geding gebracht afschriften van pagina’s uit het zogenaamde DACE-prijzenboekje van de Dutch Association of Cost Engineers, editie 1999, waarin de nieuwbouwprijzen per 1 januari 1999 zijn vermeld van diverse gebouwen. Deze gegevens houden onder meer de navolgende gegevens in, waarbij prijsbedragen in guldens zijn uitgedrukt:

3. Geschil

Tussen partijen is in geschil de waarde van de zaak. Zij verschillen van mening op het punt van de ongecorrigeerde vervangingswaarden van het gebouw en van de separate opslagruimte, zulks met inbegrip van de vraag of de daarbij in acht te nemen herbouwkosten inclusief of exclusief BTW moeten worden berekend, op het punt van de hoogte van de ten aanzien van die kosten in acht te nemen technische afschrijving en op het punt van de wijze en de uitkomst van de waardering van de parkeerplaatsen. Voor het geval het Hof beslist dat de in acht te nemen herbouwkosten inclusief BTW moeten worden vastgesteld is in geschil of het verweerder vrijstond, zonder het vertrouwensbeginsel te schenden, om ter zitting van 27 september 2002 terug te komen op zijn tot dan toe gevolgde handelwijze om ten aanzien van die kosten geen BTW in aanmerking te nemen.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Partijen hebben ter zitting daaraan nog het volgende toegevoegd.

Ter zitting van 27 september 2002:

Ter zitting van 21 november 2003:

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Het Hof stelt voorop dat op verweerder de last rust om aannemelijk te maken dat hij de waarde van de zaak niet te hoog heeft vastgesteld. Tussen partijen staat vast dat verweerder daarbij terecht is uitgegaan van de gecorrigeerde vervangingswaarde. Bij het antwoord op de vraag of verweerder aan zijn bewijsplicht heeft voldaan, komt het derhalve aan op de beoordeling van de kritiekpunten die belanghebbende heeft aangevoerd omtrent de wijze waarop verweerder die waarderingsmethodiek heeft gehanteerd.

5.2. Ten aanzien van de herbouwkosten van het gebouw zoekt verweerder aansluiting bij de stichtingskosten ervan uit 1982, die naar hij stelt circa 40 miljoen gulden zouden hebben bedragen. Hij heeft zijn desbetreffende stelling echter onvoldoende aannemelijk gemaakt, aangezien geen nadere gegevens zijn gesteld of gebleken waaruit kan worden afgeleid uit welke deelbedragen dat kostenbedrag destijds bestond. Aldus is niet duidelijk in hoeverre dat bedrag samenhing met de kosten die de oprichting van een dergelijk laboratoriumgebouw in het algemeen meebrengt, met de (al dan niet bovengemiddelde) eisen die voortvloeiden uit het gebruik ervan door de dienst O, met de in verband daarmee gerealiseerde inrichting van het gebouw en met de aanschaf van de voor de dienst O benodigde gespecialiseerde apparatuur. Ten aanzien van die inrichting is bovendien niet aannemelijk geworden in hoeverre die als roerend dient te worden aangemerkt en op die voet of op de voet van de werktuigenvrijstelling, buiten de waardering dient te blijven. De stichtingskosten uit 1982 leveren derhalve onvoldoende aanknopingspunten om als onderbouwing van de door verweerder gestelde vervangingskosten van het gebouw te kunnen functioneren.

5.3. Overigens heeft verweerder de door hem voorgestane herbouwkosten van het gebouw onderbouwd met de rapporten van taxateur L, die heeft gesteld dat die kosten gerechtvaardigd zijn in verband met de specifieke eisen die met het gebruik van het gebouw door de dienst O samenhangen. Deze stelling is echter niet verder onderbouwd. Belanghebbende heeft daar tegenin gebracht dat die eisen niet zodanig hoge herbouwkosten rechtvaardigen, omdat het gebouw sedert de renovatie meer dan gemiddeld het geval is bij een laboratoriumgebouw uit kantoorruimte bestaat, welke stelling verweerder niet heeft weersproken. Gelet op een en ander, gelet voorts op het door belanghebbende overgelegde rapport van taxateur I, die aanzienlijk lagere waarden hanteert dan taxateur L, gelet bovendien op de omstandigheid dat niet is gebleken in hoeverre de inrichting als onroerend in de waardering betrokken dient te worden en gelet tenslotte op het feit dat de door belanghebbende bepleite herbouwwaarden voor de laboratoriumruimten (ad ƒ 4.100 per m2 exclusief BTW) in substantiële mate uitstijgen boven de onder 2.8. vermelde waarden uit het DACE-boekje in de categorie ‘laboratoriumgebouwen, niet-ingericht’ (tot ƒ 3.500 per m2) moet naar het oordeel van het Hof worden geoordeeld dat verweerder de door hem voorgestane herbouwkosten van de laboratoriumruimten niet aannemelijk heeft gemaakt en dat daarentegen ter zake van die waarden mag worden uitgegaan van het door belanghebbende bepleite bedrag.

5.4. Daar de door verweerder gestelde herbouwkosten voor de kantoorruimten uitstijgen boven de -ingevolge het vorenoverwogene- te hanteren herbouwkosten voor de laboratoriumruimten en tussen partijen vast staat dat laatstgenoemde kosten uit hun aard hoger zijn dan de eerstgenoemde, moet eveneens worden geoordeeld dat verweerder die eerstgenoemde kosten niet aannemelijk heeft gemaakt. Zulks volgt temeer uit het feit dat taxateur I van lagere kosten uitgaat en uit het feit dat de hoogte van de door verweerder gestelde kosten niet door verweerder of diens taxateur nader inhoudelijk is toegelicht. Ook wat die herbouwkosten betreft mag worden aangeknoopt bij de door belanghebbende gestelde bedragen.

5.5. Vervolgens dient het geschil omtrent de BTW te worden beoordeeld. Eerst is daarbij van belang of het verweerder in het licht van het vertrouwensbeginsel (processueel en materieel) vrijstond om terug te komen op zijn eerder ten aanzien van de BTW-kwestie ingenomen standpunt. Belanghebbende heeft in dit verband aangevoerd dat verweerder de waarde van de zaak die gold ten aanzien van het vorige woz-tijdvak (1997 tot 2001) heeft vastgesteld op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde zonder met BTW rekening te houden, alsmede dat het thans bij het verweerschrift overgelegde eerste rapport van taxateur L van vervangingskosten exclusief BTW rept, welk rapport is overgelegd nadat belanghebbende de BTW-kwestie in zijn beroepschrift aan de orde had gesteld. Deze omstandigheden zijn echter van onvoldoende gewicht om de slotsom te rechtvaardigen dat hier van een toezegging of een bindende uitdrukkelijke standpuntbepaling van de zijde van verweerder sprake is. Alsdan staat het, overeenkomstig het bepaalde in het arrest van de Hoge Raad van 24 mei 2002 (BNB 2002/320), in beginsel vrij aan verweerder om, ter onderbouwing van de bij de bestreden uitspraak verlaagde waarde, een ander standpunt in te nemen dan hij voorheen deed, mits hij daarbij de procespositie van belanghebbende niet schaadt. Dat laatste doet zich hier niet voor, nu belanghebbende de gelegenheid heeft gehad zich in het kader van een schriftelijke behandeling omtrent deze standpuntwijziging uit te laten. Bedoelde vrijheid strekt zich, voor verweerder niet minder dan voor belanghebbende, ook uit tot het -binnen de grenzen van de rechtsstrijd- aanvoeren van argumenten die in een eerdere fase van de rechtsstrijd onder ogen zijn gezien en toen bewust uiteindelijk niet zijn gebezigd, hetgeen niet anders is indien zulks voor de wederpartij kenbaar was. Feiten of omstandigheden die tot de slotsom nopen dat genoemd beginsel hier uitzondering lijdt, zijn gesteld noch gebleken. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt.

5.6. Wat betreft de inhoudelijke kant van het geschil omtrent de BTW overweegt het Hof als volgt. Bij de bepaling van de herbouwkosten van een zaak in het kader van de gecorrigeerde vervangingswaarde dient te worden gerekend met de door de rechthebbende op die zaak bij vervanging ervan te maken kosten, waartoe ook kosten behoren die ontstaan in verband met de verschuldigdheid van BTW. Dat die kosten reeds buiten beschouwing moeten blijven omdat, zoals belanghebbende stelt, de vervreemding ervan, bij een ouderdom van de zaak van meer dan twee jaar, is vrijgesteld van BTW (hetgeen de waarde in het economische verkeer dienovereenkomstig verlaagt), is onjuist, reeds omdat die stelling miskent dat de fiscale implicaties van een dergelijke transactie geacht mogen worden van invloed te zijn op de omvang van de daarbij overeen te komen wederprestatie. Van in verband met BTW te maken (vervangings)kosten is geen sprake indien degene die de vervangingskosten maakt, krachtens de toepasselijke wettelijke bepalingen in de Wet op de omzetbelasting 1968 als ondernemer geldt en uit dien hoofde recht heeft op verrekening van BTW, hetgeen -naar tussen partijen niet in geschil is- ten aanzien van rechthebbende, als orgaan van de Staat, hier niet het geval is. Derhalve resteert hier de vraag of, zoals belanghebbende bepleit en verweerder bestrijdt, het feit dat de Staat de uiteindelijke rechthebbende is op BTW-betalingen, aan de verdiscontering van BTW bij de vervangingskosten in de weg staat. Het Hof beantwoordt die vraag ontkennend, reeds op de grond dat er daartoe onvoldoende verband bestaat tussen door de Staat enerzijds betaalde en anderzijds ontvangen BTW-gelden. Het staat de Staat immers niet vrij om die ontvangsten zonder meer als dekking van de vervangingskosten aan te merken, aangezien de Staat, wat de aanwending van de inkomsten aangaat, aan (nationale en Europese) politieke besluitvorming is gebonden.

5.7. Wat betreft de hoogte van de in aanmerking te nemen technische afschrijving op de vervangingskosten (exclusief die van infrastructuur/verharding) volgt het Hof de door belanghebbende bepleite en door taxateur I gehanteerde uitgangspunten. Aan de aannemelijkheid van de geringere mate van technische afschrijving die verweerder voorstaat en door taxateur L wordt gehanteerd, doet het rapport van I te zeer afbreuk om verweerder in deze kwestie te kunnen volgen. Bovendien heeft verweerder de door hem voorgestane mate van technische afschrijving overigens niet met feiten of omstandigheden onderbouwd.

5.8. Wat de deelwaarde aangaat die moet worden toegekend aan de verharding van de onbebouwde grond en aan de 32 parkeerplaatsen, overweegt het Hof als volgt. Tijdens de eerste zitting hebben partijen eensluidend verklaard dat de ongecorrigeerde vervangingswaarde van de verharding/infrastructuur op ƒ 85.000 bepaald kan worden. Tijdens de tweede zitting evenwel bleken zij van mening te verschillen over de vraag wat in dit verband onder het begrip verharding/infrastructuur moet worden verstaan: belanghebbende stelt dat de parkeerplaatsen er deel van uitmaken, verweerder bestrijdt dat. Het deelcompromis is in het licht van deze tegengestelde standpunten derhalve onbruikbaar. Ook hier komt het daarom aan op de vraag of verweerder zijn standpunt aannemelijk heeft gemaakt dat de verharding/infrastructuur enerzijds bestaat uit 800 m2 grond en anderzijds uit de (grond van de ) parkeerplaatsen. Ter onderbouwing van zijn standpunt dienaangaande verwijst verweerder slechts naar de ter zitting afgelegde verklaring van L. Deze wordt echter weersproken door hetgeen I over deze kwestie ter zitting heeft verklaard. Andere feiten of omstandigheden waaruit op dit punt het gelijk van verweerder voortvloeit zijn niet gesteld of gebleken. Verweerder is daarom niet in genoemd bewijs geslaagd. Het Hof gaat er daarom met belanghebbende vanuit dat de verharding/infrastructuur met inbegrip van de parkeerplaatsen, in totaal 800 m2 beslaat. De daaromtrent in acht te nemen vervangingswaarde bedraagt, overeenkomstig het taxatierapport van I, ƒ 175/ m2, welk bedrag ingevolge het onder 5.5. en 5.6. overwogene met BTW dient te worden vermeerderd. Anders dan verweerder heeft bepleit bestaat er geen aanleiding om ten aanzien van de parkeerplaatsen, naast de reeds te hanteren waarde van de desbetreffende verharding en van de, op basis van de uitgifteprijs, berekende waarde van de desbetreffende grond, een extra waarde in acht te nemen die is ontleend aan de gekapitaliseerde huurwaarde van de parkeerplaatsen. Dat belanghebbende een deel van zijn perceel ten behoeve van parkeerdoeleinden benut levert daartoe onvoldoende grond op. Zulks geldt temeer nu de parkeerplaatsen niet een zodanig zelfstandig onderdeel van de zaak dat zij om die reden aan een van de hier toepasselijke wijze van waardering afwijkende waarderingsmethode moeten worden onderworpen.

6. Proceskosten

Nu belanghebbende in overwegende mate in het gelijk is gesteld, acht het Hof termen aanwezig verweerder te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag van de proceskosten gesteld op € 1.690,50 (beroepschrift 1 punt, repliek 0,5 punt, verschijnen zitting 1 punt, nadere schriftuur 0,5 punt, verschijnen nadere zitting 0,5 punt, totaal 3,5 punten; wegingsfactor 1,5; € 322 per punt).

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 24 september 2004 door mrs. Onnes, Schaap en Steenbergen, in tegenwoordigheid van mr. Van der Voort Maarschalk-Vencken als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: