Gerechtshof Amsterdam, 29-04-2005, AT5047, 03/02722

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de inspecteur van de belastingdienst P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

Van A (B Belastingadviseurs) als gemachtigde van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 24 juni 2003. Het beroepschrift is aangevuld bij een brief van de gemachtigde en C, ter griffie ingekomen op 13 augustus 2002. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 23 mei 2003, betreffende de ten name van belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting met aanslagnummer 108 233 3017 (hierna: de aanslag). De aanslag is opgelegd tot een bedrag van ƒ 20.856 (€ 9.464).

De zaak is behandeld ter zitting van 29 oktober 2004. Ter zitting zijn verschenen gemachtigde voornoemd tot bijstand vergezeld van D en E, alsmede F namens de inspecteur. Partijen hebben ter zitting het woord gevoerd aan de hand van overgelegde pleitnotities. Gemachtigde heeft met zijn pleitnota twee bijlagen overgelegd. De inspecteur heeft kennis kunnen nemen van deze bijlagen en heeft hierop kunnen reageren.

Ter zitting is deze zaak gelijktijdig behandeld met het beroep met kenmerknummer 03/02723 van Y te Q.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Op xx-xx 2001 verkrijgt belanghebbende het 1/10 onverdeelde aandeel in de volle eigendom en het vruchtgebruik van het overige 9/10 onverdeelde aandeel, betreffende diverse percelen landbouwgrond te of nabij R (hierna: de percelen). De bloot eigendom van het 9/10 onverdeelde aandeel daarvan is op die datum verkregen door de dochter van belanghebbende, Y. De totale koopsom voor de 100% eigendom bedraagt ƒ 1.100.000.

2.2. De percelen zijn aan belanghebbende en haar dochter (hierna ook: de kopers) verkocht door G en H (hierna: de verkopers). De verkopers exploiteerden gezamenlijk een landbouwbedrijf, gedeeltelijk op eigen gronden en gedeeltelijk op gronden die gepacht werden van de kopers. De verkopers wilden hun gezamenlijke onderneming verdelen en beiden een eigen agrarische onderneming gaan drijven. Eén van de verkopers heeft de oorspronkelijke onderneming voortgezet. De andere verkoper heeft een ander agrarisch bedrijf in eigendom verworven, waarbij ook gronden van de kopers werden gepacht. Teneinde de verdeling te kunnen financieren was het nodig een deel van de gronden die verkopers in eigendom hadden te vervreemden (aan de kopers). Teneinde de bedrijfsgrootte niet aan te tasten is bij de verkoop afgesproken dat de aan de kopers verkochte gronden worden verpacht aan de verkoper die het oorspronkelijke bedrijf voortzet. De kopers oefenen geen landbouwbedrijf uit.

2.3. In de akte van levering van 20 december 2001 is een beroep gedaan op de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel q van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR).

2.4. Met dagtekening 5 juni 2002 is aan belanghebbende de onderhavige aanslag opgelegd. De aanslag is als volgt berekend:

Van een verbetering van de landbouwstructuur is, ingevolge genoemd artikel 6a, onder meer sprake als de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert. Het vereiste van bedrijfsmatige exploitatie brengt mee dat sprake moet zijn van een agrarische onderneming, hetgeen naar omstandigheden wordt beoordeeld. De eis dat het moet gaan om bedrijfsmatig geëxploiteerde gronden is gesteld om wat wel worden genoemd hobbyboeren van toepassing van de vrijstelling uit te sluiten. In het Uitvoeringsbesluit is het zo geformuleerd dat de verkrijger zelf de gronden bedrijfsmatig moet exploiteren.

De verbetering van de landbouwstructuur ziet hier echter meer op het op de gronden uitgeoefende bedrijf dan op de positie van de eigenaar. Om die reden ben ik voornemens te bevorderen dat artikel 6a van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer zal worden gewijzigd. Vooruitlopend op die wijziging zal het beleid terzake worden neergelegd in een beleidsbesluit waarvan de toepassing aan de Belastingdienst zal worden gemandateerd. De voor u bevoegde inspecteur kan na de totstandkoming hiervan beoordelen of in de door u voorgelegde situatie aan de voorwaarden voor een vrijstelling in de zin van artikel 15, eerste lid, onderdeel q van de Wet belastingen van rechtsverkeer wordt voldaan.”

3. Geschil

Tussen partijen is in geschil of de onder 2.1 omschreven verkrijging op 20 december 2001 door belanghebbende is vrijgesteld op basis van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel q WBR. Meer in het bijzonder is tussen partijen in geschil of er sprake is van bedrijfsmatige exploitatie van de landerijen in de zin van artikel 6a, eerste lid, aanhef en onderdeel b van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: UBR). Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord is nog tussen partijen in geschil of de onderhavige vrijstelling ook ziet op de verkrijging van het vruchtgebruik door belanghebbende.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen en de motivering daarvan wordt verwezen naar de gedingstukken. Ter zitting is daaraan -zakelijk weergegeven- het volgende toegevoegd.

Namens belanghebbende:

Ik heb de pleitnota van de inspecteur ontvangen en gelezen. Slechts de eerste voorwaarde van artikel 6a, eerste lid, aanhef en onderdeel b van het UBR is in geschil. Niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel q van de WBR is voldaan. De brief van het Ministerie van Financiën van 4 september 2003 heeft het over “uitbreiding” van het pachtareaal, maar dat ziet op de feitelijke situatie die daar speelde. Mijns inziens mag je daar een meer algemeen vertrouwen aan ontlenen. Ik ga ermee akkoord dat het Hof zonder nadere vooraankondiging uitspraak doet zodra deze gereed is.

Namens de inspecteur:

Ik ken de bijlagen die behoren bij de pleitnota van gemachtigde. In de brief van het Ministerie van Financiën van 4 september 2003 wordt een wijziging van het uitvoeringsbesluit aangekondigd. Ik heb gisteren nog gebeld naar het Ministerie; er wordt momenteel aan de wijziging gewerkt. De wijziging is niet binnen 14 dagen te verwachten. Ik heb deze zaak beoordeeld vanuit het perspectief van de verkrijger. Het doel van de verkrijger was in casu financiering. Ik weet niet of door deze verkrijging versnippering van landbouwgrond wordt voorkomen, want ik heb de situatie niet beoordeeld vanuit de positie van de pachters. Ik wijs er nog op dat de genoemde brief van het Ministerie er mee eindigt dat de inspecteur de zaak na de wijziging van het uitvoeringsbesluit alsnog zal toetsen. Slechts de eerste voorwaarde van artikel 6a, eerste lid, aanhef en onderdeel b van het UBR is in geschil. Niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel q van de WBR is voldaan. Ik ga ermee akkoord dat het Hof zonder nadere vooraankondiging uitspraak doet zodra deze gereed is.

5. Beoordeling van het geschil

5.1.5. Tussen partijen is slechts in geschil of sprake is van bedrijfsmatige exploitatie in de zin van artikel 6a, eerste lid, aanhef en onder b van het UBR. Niet in geschil is dat is voldaan aan het in artikel 6a, eerste lid, aanhef en onder a van het UBR gestelde vereiste (kort gezegd de naburigheidseis), alsmede de andere twee in artikel 6a, eerste lid, aanhef en onder b van het UBR genoemde vereisten (kort gezegd de afstandseis en de eis dat de verkregen landerijen nog gedurende ten minste een jaar na de verkrijging als zodanig in gebruik zijn).

5.1.6. Belanghebbende heeft gesteld dat voldaan is aan de in artikel 6a, eerste lid, aanhef en onder b van het UBR genoemde eis van bedrijfsmatige exploitatie. Hij heeft hiertoe gesteld dat uit de jurisprudentie gewezen vóór 1 januari 2001 kan worden afgeleid dat er sprake is van verbetering van de landbouwstructuur. Dit volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 7 april 1982, BNB 1982/227. Belanghebbende leidt hieruit af dat ook een verkrijging van landerijen door iemand die deze niet zelf in gebruik neemt maar dadelijk aan een ander verpacht in het belang kan zijn van de verbetering van de landbouwstructuur. Eén en ander wordt bevestigd in het arrest van de Hoge Raad van 28 oktober 1987, BNB 1988/16. Uit de onder 5.1.4 aangehaalde Memorie van Toelichting leidt belanghebbende af dat artikel 6a van het UBR slechts is bedoeld als een uitbreiding en vereenvoudiging van de voor 1 januari 2001 bestaande criteria. Gelet op de onder 5.1.3 aangehaalde Nota van Toelichting is het vereiste van bedrijfsmatige exploitatie in artikel 6a van het UBR slechts opgenomen om tegen te gaan dat degene die uit liefhebberij landerijen exploiteert gebruik maakt van de vrijstelling, aldus belanghebbende.

5.1.7. De inspecteur heeft gesteld dat niet voldaan is aan de in artikel 6a, eerste lid, aanhef en onder b van het UBR genoemde eis van bedrijfsmatige exploitatie: de tekst van genoemd artikellid spreekt van verbetering van de landbouwstructuur indien de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert. Nu belanghebbende, de verkrijger, de verkregen landerijen niet bedrijfsmatig exploiteert, is niet voldaan aan dit onderdeel van genoemd artikel. De inspecteur leidt uit de onder 5.1.3 aangehaalde Nota van Toelichting af dat artikel 6a van het UBR is vastgesteld omdat in de praktijk ontstane problemen specifieke maatregelen noodzakelijk maakten. Een nieuwe wettelijke regeling maakt dat oude jurisprudentie haar relevantie heeft verloren, aldus de inspecteur. In de redenering van belanghebbende zouden de in artikel 6a van het UBR vermelde woorden ‘door de verkrijger’ volstrekt overbodig zijn.

5.1.8. Het Hof oordeelt als volgt. Met artikel 6a UBR is beoogd de criteria waaraan moet worden getoetst of sprake is van verbetering van de landbouwstructuur wettelijk vast te leggen. De Kroon was daartoe op grond van de aanhef van artikel 15 WBR ook bevoegd. Dit brengt mee dat waar die criteria afwijken van eerdere rechtspraak deze zijn belang heeft verloren, tenzij blijkt dat dit niet de bedoeling van de besluitgever kan zijn geweest.

5.1.9. In artikel 6a, eerste lid, onder b, UBR wordt onder meer de eis gesteld dat de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert. Belanghebbende voldoet niet aan dit vereiste: zij verkreeg de landerijen als belegging en verricht geen enkele bedrijfsmatige activiteit met betrekking tot die landerijen. Belanghebbende kan dus niet voldoen aan het in het UBR gestelde vereiste dat zij de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert (of wil gaan exploiteren). Eerdere rechtspraak van de Hoge Raad sloot niet uit dat een verkrijger die geen landbouwer was en ook niet voornemens was het te worden van de vrijstelling kon profiteren. (Zie Hoge Raad 7 april 1982, BNB 1982/227 en Hoge Raad 28 oktober 1987, BNB 1988/16). Aan deze oude rechtspraak komt het Hof evenwel slechts toe als de bedoeling van de besluitgever daaraan niet in de weg staat. Voor die bedoeling neemt het Hof kennis van de onder 5.1.3 aangehaalde Nota van Toelichting. Daaruit blijkt niet dat de vrijstelling mede kan gelden voor een verkrijger die de landerijen niet zelf exploiteert. De als laatste aangehaalde volzin wijst eerder op het tegendeel, omdat deze zin ervan uitgaat dat degene die van de vrijstelling gebruikt maakt ook de exploitant van de landerijen is. Deze nota geeft derhalve onvoldoende steun aan de opvatting, dat het UBR op het in geschil zijnde punt ruimer moet worden toegepast dan uit de tekst ervan blijkt. Voorts neemt het Hof kennis van de onder 5.1.4 aangehaalde uitlatingen van de wetgever. De wetgever maakt daar melding van zijn voornemen de vrijstelling te verruimen en in dat kader criteria te zullen opnemen in het UBR. Deze uitlating mag naar het oordeel van het Hof niet zo letterlijk worden opgevat dat de criteria op geen enkel punt een beperking op de vrijstelling zouden mogen inhouden. Voorts was de besluitgever niet gebonden aan de uitlatingen van de staatssecretaris in diens onder 2.5 aangehaalde brief. De Kroon heeft als regelgevend orgaan de vrijheid om een eigen afweging te maken.

5.1.10. De vraag resteert of het vereiste, dat de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert, buiten toepassing moet blijven omdat het UBR op dit punt in strijd zou zijn met de WBR. Deze vraag beantwoordt het Hof ontkennend. De besluitgever heeft voor de beoordeling of een verkrijging in het belang is van een verbetering van de landbouwstructuur enkele objectieve criteria geformuleerd. Daarmee is hij bewust afgestapt van het systeem van beoordeling van geval tot geval dat voordien bestond. Op zichzelf is het stellen van objectieve criteria toegestaan, mits zij niet strijdig zijn met het wettelijke vereiste 'in het belang van een verbetering van de landbouwstructuur'. Dit laatste is naar het oordeel van het Hof niet het geval.

5.1.11. Het voorgaande brengt mee dat het Hof het antwoord van de staatssecretaris op vraag 4 in het besluit van 18 februari 2005, nr. CPP2004/1011M, juist acht. De staatssecretaris signaleert in de toelichting op dit antwoord, dat letterlijke toepassing van artikel 6a UBR in sommige gevallen een niet bedoelde beperking van de vrijstelling kan betekenen ten opzichte van de voor 2001 gehanteerde praktijk. Hij meent dat daarvan echter geen sprake is in het onder 4, a omschreven geval. Gelet op de eerdergenoemde rechtspraak van de Hoge Raad heeft hij daarin in zoverre gelijk, dat bij aankopen van landerijen ter belegging het belang van de landbouwstructuur in beginsel geen rol speelt.

5.2. De vraag of de vrijstelling van toepassing is op de gehele verkrijging of slechts op de bloot eigendom behoeft gelet op het vorenoverwogene geen beantwoording meer.

5.3. Het beroep is ongegrond.

6. Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling een der partijen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

7. Beslissing

Het Hof verklaart het beroep ongegrond.

De uitspraak is vastgesteld op 29 april 2005 door mr. O.B. Onnes, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C.M. Rentenaar-Groot als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Cassatie

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.