Gerechtshof Amsterdam, 25-04-2005, AU1808, 03/03368

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Tweede Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van de vennootschap onder firma vof X te Z, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Y, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 28 augustus 2003, ingediend door mr. W als gemachtigde en aangevuld bij brief van 3 november 2003.

1.2. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur van 26 juli 2003 betreffende na te melden naheffingsaanslag.

1.3. Met dagtekening 26 maart 2002 heeft de inspecteur onder nummer 79.69.041.F.01.0501 over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000 aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van f 105.162 en een boete van f 104.433. Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur het bezwaar gegrond verklaard en heeft hij de naheffingsaanslag verminderd tot f 64.534 aan omzetbelasting en de boete tot f 32.767. Het beroep strekt tot vernietiging van de bestreden uitspraak en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag, subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot f 51.884, zonder boete. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Hij concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

1.4. Van belanghebbende is op 25 mei 2004 een conclusie van repliek ingekomen. De inspecteur heeft geen conclusie van dupliek ingediend.

2. Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende drijft onder de naam X een cafébedrijf. Als zodanig is zij ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, worden bestellingen door het personeel in beginsel op een blocnotevel genoteerd. Deze blocnotevellen worden bewaard tot de klant afrekent en daarna weggegooid. In beginsel betalen klanten hun rekening alvorens het café te verlaten. Het komt echter ook regelmatig voor dat (vaste) klanten niet dezelfde dag afrekenen. In zo’n geval noteert het personeel het te betalen bedrag op een zogeheten debiteurenbon en op een debiteurenkaart. De debiteurenbon wordt voor interne controle gebruikt en wordt na overname daarvan op de debiteurenkaart niet bewaard. Als de klant een bedrag betaalt, wordt dat afgeboekt op zijn debiteurenkaart. Het bedrag wordt in de kassa gedaan, maar wordt niet aangeslagen.

2.2. Belanghebbende beschikt onder meer over een zogeheten gleufkluis. In deze gleufkluis wordt ‘s avonds na het opmaken van de kas het papiergeld (op een bedrag van f 750 na) gedaan, evenals de debiteurenbonnen, de kassatelstrook en kostennota’s van contante uitgaven. Het personeelslid dat de kassa heeft opgemaakt, vult ter zake een formulier in met een specificatie van het in de kassa aanwezige geld, parafeert dit en stopt dit formulier ook in de gleufkluis. Het personeelslid dat de zaak ’s morgens opent telt het aanwezige geld in de kassa en vult eveneens een formulier in dat hij in de gleufkluis stopt. Daarnaast heeft belanghebbende een wisselgeldkluis waarin altijd een vast bedrag zit van – gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft – f 2.000. De inhoud van deze kluis wordt ’s ochtends, ’s avonds en bij sluiting door het personeel gecontroleerd en genoteerd op een formulier en voorzien van een paraaf. De door het personeel ingevulde en geparafeerde formulieren met betrekking tot de gleufkluis en de wisselgeldkluis zijn voor de jaren 1998 en 1999 niet bewaard gebleven.

2.3. Gedurende het jaar 1998 was dagelijks ten minste één van de vennoten van belanghebbende in het café aanwezig. Dat veranderde vanaf ultimo 1998. In verband met het opzetten van een nieuwe horecaonderneming waren de vennoten van belanghebbende vanaf eind 1998 minder frequent aanwezig, doch één van hen beiden was in ieder geval op donderdag en vrijdag in het café.

brutowinstpercentage 169% brutowinstpercentage 287%

2.6. Uitgaande van de door hen gestelde omzetverzwijging, als weergegeven onder 2.4 hebben de controlerend ambtenaren de te corrigeren bedragen aan omzetbelasting berekend op een bedrag van f 47.773 met betrekking tot het jaar 1998 en een bedrag van f 56.660 met betrekking tot het jaar 1999. Daarnaast wordt in het controlerapport een correctie van f 243 voorgesteld voor elk van de jaren 1998, 1999 en 2000 in verband met de toepassing van het Besluit Uitsluiting Aftrek omzetbelasting 1968 (verder: BUA). In het rapport is aangekondigd dat met betrekking tot voormelde omzetverzwijging op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (verder: AWR) een boete van 100% zal worden opgelegd.

2.7. Bij het vaststellen van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur de conclusies en berekeningen uit het controlerapport gevolgd.

Bij de bestreden uitspraak is de naheffingsaanslag conform deze bij de brief van 27 mei 2003 gemaakte berekeningen verminderd tot f 64.534. De correctie in verband met de toepassing van het BUA is vervallen. De opgelegde boete is voorts verminderd tot op 50% van het nageheven bedrag.

2.9. Tot de stukken van het geding behoort een rapport van het GAK Nederland B.V. (hierna: GAK) inzake een in 2001 bij belanghebbende plaatsgehad hebbende looncontrole. Blijkens dit rapport zijn ten behoeve van de door het GAK uitgevoerde controle onder meer de jaarstukken van 1996 tot en met 1999, de grootboekadministratie van 1999 en het kasboek met onderliggende stukken van 1999 geraadpleegd. Daarbij is aangegeven dat de algemene indruk van het GAK omtrent de administratie van belanghebbende goed is.

2.10. Partijen gaan ervan uit dat belanghebbende gedurende de periode 1997 tot en met 1999 de volgende brutowinstpercentages heeft behaald: in 1997 211%, in 1998 208% en in 1999 169%. De percentages van de totale inkoop ten opzichte van de behaalde omzet zijn op die basis voor het jaar 1998 afgerond 32,5% en voor het jaar 1999 afgerond 37,2%. Bij deze berekening is de inkoop niet gecorrigeerd voor eigen gebruik personeel, bederf en gratis gebruik door klanten (“weggeef”).

2.11. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van het Statistisch Zakboekje 2000 van het bedrijfschap Horeca en Catering. In dit boekwerkje zijn de belangrijkste kerncijfers over de horeca gerangschikt. Tot de in dit boekje weergegeven cijfers behoort ook een weergave van de verhouding omzet-kosten voor het jaar 1999 voor onder meer cafés. Afgelezen kan daarin worden dat de inkoop dranken bij cafés met een jaaromzet van f 500.000 tussen de 27% en 31% van de omzet bedraagt en de inkoop maaltijden tussen de 42% en 45% van de omzet. Bij een café-restaurant met een jaaromzet van f 1.750.000 liggen die percentages tussen de 23% en 26% voor dranken en tussen de 31% en 35% voor maaltijden. In de toelichting is dat de in het boekje weergegeven inkopen de totale inkoopwaarde van de verkochte goederen, exclusief BTW is, verminderd met ontvangsten, kortingen, bonussen, emballage, gratis door het personeel of derden genoten consumpties en eigen gebruik.

3. Geschil

Tussen partijen is in geschil of de inspecteur de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag aan belanghebbende heeft opgelegd. Daarbij is tevens in geschil of belanghebbende door het niet bewaren van bescheiden heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 52, vierde lid, van de AWR en het bepaalde in artikel 34 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (verder: de Wet) juncto artikel 31 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. Daarnaast is in geschil of de inspecteur terecht een boete van 50% van het nageheven bedrag aan belanghebbende heeft opgelegd.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van het verhandelde ter zitting.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Bewaarplicht en verdeling van de bewijslast

5.1.1. Artikel 27e, onderdeel b, van de AWR (tekst tot 1 januari 2005) bepaalt voorzover van belang, dat het gerechtshof het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Ingevolge artikel 36 van de Wet is artikel 27e van de AWR van overeenkomstige toepassing ingeval niet volledig is voldaan aan de verplichtingen welke zijn opgelegd bij of krachtens artikel 34 van de Wet.

5.1.2. In artikel 52 van de AWR is, voor zover hier van belang, bepaald dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.

5.1.3. Tussen partijen staat vast dat de kassatelstroken, de debiteurenbonnen, de blocnotevellen (zie 2.1), de door het personeel geparafeerde formulieren als vermeld in 2.2 en de enveloppen die in de centrale kluis werden gedaan (zie 2.4) niet bewaard zijn gebleven. De inspecteur heeft evenwel tegenover de betwisting daarvan door belanghebbende naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat ook de debiteurenkaarten ten tijde van de controle niet voorhanden waren. Het Hof gaat mitsdien uit van de aanwezigheid van deze kaarten ten tijde van het boekenonderzoek.

5.1.4. Naar het oordeel van het Hof behoren de onder 5.1.3 vermelde geparafeerde formulieren en enveloppen niet tot de boeken, bescheiden en gegevensdragers ten aanzien waarvan het tot de eisen van belanghebbendes bedrijf behoort om deze te bewaren. Zij hebben voor de administratie van belanghebbende geen zelfstandige betekenis. Daaraan kan niet afdoen dat belanghebbende de geparafeerde formulieren intern gebruikt om (de integriteit van) haar personeel te controleren. Voor wat betreft de debiteurenbonnen is het Hof van oordeel dat deze hun betekenis voor de administratie verliezen, zodra de daarop voorkomende bedragen zijn overgenomen op de debiteurenkaarten. Datzelfde geldt voor de blocnotevellen, welke hun betekenis verliezen na betaling door de klant. Het niet bewaren van deze stukken kan derhalve niet leiden tot een handelen in strijd met het bepaalde in artikel 52 van de AWR.

5.1.5. Naar het oordeel van het Hof is voldoende aannemelijk geworden dat de kassatelstroken in dit geval, onder meer als gevolg van technische onvolmaaktheden van het nieuwe computer-kassasysteem in de betreffende periode, nog geen getrouwe afspiegeling waren van de dagelijks door belanghebbende behaalde omzet. Deze stroken waren dientengevolge niet, althans slechts in geringe mate, van belang voor de belastingheffing van belanghebbende. Voor zover de eisen van het bedrijf van belanghebbende al met zich brengen dat de kassatelstroken in het algemeen moeten worden bewaard, is het Hof van oordeel dat het ontbreken daarvan onder de gegeven omstandigheden niet een zodanig en dermate ernstig gebrek vormt, dat dit de conclusie rechtvaardigt dat de administratie van belanghebbende niet aan de eisen van artikel 52 voldoet.

5.1.6. Voorts voert de inspecteur aan dat belanghebbende heeft nagelaten kascontroles te verrichten. Gelet op het hiervoor onder 2.4 weergegeven citaat uit het controlerapport kan het Hof deze stelling niet volgen, nu uit het rapport naar voren komt dat de kas dagelijks wordt geteld, de dagopbrengsten tenminste twee maal per week worden nageteld en vergeleken en het resultaat van de tellingen vervolgens wordt verwerkt in de administratie.

5.1.8. Gelet op het onder 5.1.1. tot en met 5.1.7. overwogene is het Hof van oordeel dat er onvoldoende grond is voor toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e, van de AWR respectievelijk van artikel 36 van de Wet.

5.2. Omzet in het jaar 1998

5.2.1. De inspecteur heeft de administratie van belanghebbende niet aanvaard als grondslag voor het bepalen van de omzet en heeft daarom een theoretische omzetberekening voor het jaar 1999 opgesteld. Voor het jaar 1998 heeft de inspecteur geen omzetberekening gemaakt. Hij heeft daarentegen het opslagpercentage dat voortvloeide uit de theoretische omzetberekening voor het jaar 1999 zonder meer toegepast op de inkopen voor het jaar 1998.

5.2.2. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in het jaar 1998 omzet heeft verzwegen. In de administratie van belanghebbende is er niets dat daarop wijst. Bij het onderzoek zijn geen negatieve kassen geconstateerd, gesteld noch gebleken is dat de privé-opnamen van de vennoten van belanghebbende te laag waren, terwijl uit het rapport niet blijkt dat een vermogensvergelijking is gemaakt. Voorts verschilt het uit de jaarstukken van belanghebbende blijkende brutowinstpercentage niet significant van het in het jaar 1997 behaalde brutowinstpercentage en wijkt ook het percentage van de inkoop ten opzichte van de omzet van belanghebbende voor dat jaar (32,5%) niet sterk af van wat blijkens de onder 2.11 weergegeven statistische gegevens gebruikelijk is in de branche, dit te minder indien de inkoopwaarde die is gehanteerd bij de berekening van de verhouding inkoop ten opzichte van de omzet bij belanghebbende nog zou worden gecorrigeerd met eigen gebruik van personeel, bederf en weggeef, zoals in vermelde statistische gegevens wel is gebeurd. Gelet op vorenvermelde feiten en omstandigheden, in hun onderling verband bezien, heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in 1998 een te laag bedrag aan omzet heeft verantwoord.

5.2.3. Tussen partijen is niet in geschil dat gedurende het jaar 1998 omzetbelasting naar het verlaagde tarief is voldaan ter zake van de verstrekking van dranken, welke naar het algemene tarief belast is. Als weergegeven onder 2.8 heeft de inspecteur berekend dat f 79.050 van de omzet ten onrechte aan het verlaagde tarief is onderworpen. Het Hof volgt de inspecteur in deze berekening. Hetgeen als gevolg van deze “verschuiving” te weinig afgedragen bedrag, dat moet worden vastgesteld op (17,5 -/- 6 =) 11,5% van f 79.050 ofwel, afgerond, f 9.090 is mitsdien terecht in de naheffingsaanslag begrepen.

5.3. Omzet in het jaar 1999

5.3.1. Uit de onder 2.10 vermelde gegevens blijkt dat belanghebbende gedurende het jaar 1999 een brutowinstmarge heeft behaald van 169%. Ten opzichte van de aan 1999 voorafgaande jaren is die marge circa 40% procentpunten lager. Dit betekent dat belanghebbende in het jaar 1999 een omzet heeft verantwoord die zowel in absolute als in relatieve zin aanzienlijk lager is dan op grond van de gegevens van de voorgaande jaren mocht worden verwacht. Onder die omstandigheden ligt het op de weg van belanghebbende daarvoor een toereikende verklaring te geven.

5.3.2. Belanghebbende heeft gesteld dat haar vennoten gedurende 1999 minder aanwezig zijn geweest in de zaak met als gevolg dat het personeel meer spijzen en dranken heeft verbruikt en weggegeven, dat de mate van bederf hoger lag dan in andere jaren hetgeen mede werd veroorzaakt door een mislukt project “avondeten” en dat de omzet heeft geleden door het ontbreken van grote (voetbal) evenementen. Ook indien rekening wordt gehouden met deze omstandigheden heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting van de inspecteur naar ’s Hofs oordeel onvoldoende aannemelijk gemaakt dat alle in 1999 behaalde omzet in de administratie is verantwoord. In dit verband merkt het Hof op dat belanghebbende geen gegevens omtrent de mate van bederf, representatie en eigen gebruik heeft vastgelegd.

5.3.3. Hoewel het Hof aannemelijk acht dat de door belanghebbende gestelde omstandigheden een zekere negatieve invloed hebben gehad op het in 1999 behaalde brutowinstpercentage, acht het Hof het beloop van de niet verklaarde omzetdaling van dien aard dat niet kan worden gezegd dat belanghebbende met betrekking tot de omzetbelasting over tijdvakken in 1999 de vereiste aangifte heeft gedaan. Alsdan dient op grond van artikel 27e, van de AWR de uitspraak in zoverre in stand te blijven, tenzij blijkt dat en in hoeverre die uitspraak onjuist is.

5.3.4. Er is naar ’s Hofs oordeel geen reden aan te nemen dat het jaar 1999 voor belanghebbende een beter jaar was dan de daaraan voorafgaande jaren. Belanghebbende heeft niet althans onvoldoende gemotiveerd weersproken gesteld dat het toezicht van de vennoten op de bedrijfsvoering in 1999 minder intensief was dan in voorgaande jaren en dat de resultaten in 1999 zijn gedrukt door een mislukt project “avondeten”. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat een slechter resultaat werd behaald door toegenomen concurrentie. De berekening van de omzet, die de inspecteur uiteindelijk ten grondslag heeft gelegd aan de aanslag is, gelet op het resultaat van eerdere jaren, de door belanghebbende overgelegde branchegegevens en met inachtneming van vorenvermelde omstandigheden naar ’s Hofs oordeel onredelijk hoog. Uitgaande van het vorenoverwogene acht het Hof een verhoging van de door belanghebbende verantwoorde omzet met f 150.000 aanvaardbaar. Voor zover de naheffingsaanslag uitgaat van een hoger bedrag aan omzet blijkt die aanslag onjuist.

5.3.5. Rekening houdend met het project “avondeten” rekent het Hof 25% van de verhoging van de omzet toe aan verstrekkingen welke belast zijn naar het verlaagde tarief en 75% aan verstrekkingen welke naar het algemene tarief belast zijn. De over het jaar 1999 na te heffen omzetbelasting bedraagt derhalve f 21.937.

5.4. Boete

5.4.1. Gemachtigde heeft ter zitting geloofwaardig verklaard al in een vroeg stadium op de hoogte te zijn geweest van het feit dan belanghebbende over een deel van haar omzet ten onrechte omzetbelasting naar het verlaagde tarief heeft voldaan. De omstandigheid dat gemachtigde met die wetenschap niets heeft gedaan, moet aan belanghebbende worden toegerekend. Naar het oordeel van het Hof is het te wijten grove schuld van belanghebbende dat op dit punt te weinig belasting is geheven. Een boete van 25% over hetgeen te weinig is afgedragen acht het Hof passend en geboden.

5.4.2. Als overwogen onder 5.3 moet worden geoordeeld dat belanghebbende in 1999 een deel van haar omzet niet heeft verantwoord. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur voldoende aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in 1999 slordig is geweest met het voeren van de administratie, mede door het niet vastleggen van voor het bepalen van de omzet relevante gegevens. Naar het oordeel van het Hof is hier sprake van grove onachtzaamheid, die er toe heeft geleid dat te weinig belasting is voldaan. Het Hof acht een boete van 25% passend en geboden.

5.4. Conclusie

Uit al het vorenoverwogene vloeit voort dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en dat de naheffingsaanslag moet worden verminderd tot f 31.028,25 ofwel € 14.079,43 en dat de boete moet worden vastgesteld op 25% van dat bedrag.

6. Proceskosten

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 25 april 2005 door mrs. D.B.Bijl, voorzitter, en M.E. van Hilten en A. Roelvink-Verhoeff, leden van de Belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. M.E. Jonk als griffier.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.