Gerechtshof Amsterdam, 22-09-2005, AU3328, 04/00469

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Eerste Meervoudige Belastingkamer

Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 1999 gedaan van een inkomen van negatief ƒ 57.863. De aanslag IB/PVV 1999, gedagtekend 25 april 2002, is opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 131.223.

Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 2000 gedaan van een inkomen van negatief ƒ 376.719. De aanslag IB/PVV 2000, gedagtekend 26 april 2002, is opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 64.262.

Het beroep voor het jaar 1999 is primair gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar en strekt voorts tot vaststelling van het in-komen op negatief ƒ 18.777 en veroordeling van de inspecteur in de proceskosten en de kosten voor juridische bijstand in de bezwaarfase.

Het beroep voor het jaar 2000 is primair gericht tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar en strekt voorts tot vaststelling van het in-komen op negatief ƒ 373.983 en veroordeling van de inspecteur in de proceskosten en de kosten voor juridische bijstand in de bezwaarfase.

2.2. XX heeft op 4 november 1998 met AMEV Schadeverzekering N.V. een "Unicorn Arbeidsongeschiktheidsverzekering" (onder polisnummer 00000) gesloten. Deze overeenkomst hield samengevat in dat ingeval belanghebbende (de verzekerde) arbeids-ongeschikt zou worden, XX (de verzekeringnemer) recht heeft op

- 1. een uitkering ter grootte van ƒ 125.000, in het eerste jaar van arbeidsongeschiktheid, en vervolgens

- 2. een uitkering ter grootte van ƒ 105.000 (als aanvulling op de "WAZ-uitkering", waar-bij WAZ staat voor Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen).

Het recht op de uitkering bestaat tot het 60ste levensjaar van belanghebbende. De ver-zekerde bedragen worden jaarlijks met ingang van 1 augustus 1999 met 3% verhoogd. De ‘WAZ-Optie’-clausule is mede van toepassing. De jaarlijkse premie bedraagt ƒ 7.286,80, jaarlijks te verhogen met 3%. De verzekering is aangegaan tot 1 augustus 2003 en wordt telkens met een termijn van 5 jaren verlengd.

2.3. Op 31 december 1998 heeft de algemene vergadering van aandeelhouders van XX - kort weergegeven - besloten aan belanghebbende

- vanaf zijn 60ste een pensioen toe te kennen met een na-index ‘die naar de huidige maatstaven maxi-maal toelaatbaar is’;

- een arbeidsongeschiktheidsverzekering toe te kennen.

2.5. Belanghebbende en XX hebben op 31 december 1999 een “Overeenkomst betreffende arbeidsongeschiktheidsverzekering” (hierna: de Overeenkomst) met elkaar gesloten. Deze overeenkomst luidt als volgt:

“Overeenkomst betreffende arbeidsongeschiktheidsverzekering

Ondergetekenden:

1. de heer X (…), hierna te noemen "Verzekerde"

en

2. XX B.V. (…), hierna te noemen "de Vennootschap"

verklaren hierbij dat Verzekerde bij Verzekeraar een arbeidsongeschiktheidsverzekering heeft af-gesloten onder de volgende bepalingen:

1. De Vennootschap verbindt zich aan Verzekerde een arbeidsongeschiktheidsuitkering te betalen, ingaande op het tijdstip waarop Verzekerde recht verkrijgt op een uitkering in-gevolge de Wet Arbeidsongeschiktheidsverzekering Zelfstandigen (WAZ), doch niet eer-der dan 1 januari 2005.

2. De uitkering duurt voort zo lang de WAZ-uitkering wordt genoten, doch uiterlijk tot de dag waarop Verzekerde de 60-jarige leeftijd bereikt (de Einddatum).

3. De verzekering heeft een looptijd die ingaat per 1 januari 2005 en eindigt op de Eind-datum.

4. Bij volledige arbeidsongeschiktheid (WAZ 80 - 100%) bedraagt de verzekerde uitkering in het eerste jaar ƒ 201.571. Per 1 januari van elk jaar, voor het eerst per 1 januari 2000, wordt genoemde uitkering verhoogd met 5%. Als grondslag voor de verhoging dient de verzekerde uitkering in het voorafgaande jaar.

5. Na ingangsdatum wordt de uitkering zolang deze voortduurt per 1 januari van elk jaar verhoogd met 5%. Als grondslag voor deze verhoging dient de uitkering in het vooraf-gaande jaar.

6. Indien de arbeidsongeschiktheid minder bedraagt dan 80% wordt de jaarlijkse uitkering naar evenredigheid verlaagd, overeenkomstig de systematiek van de WAZ en de daarbij gehanteerde percentages.

7. In geval de WAZ-uitkering slechts gedurende een gedeelte van het jaar wordt genoten, dan vindt de arbeidsongeschiktheidsuitkering naar tijdsgelang plaats.

8. De arbeidsongeschiktheidsverzekering wordt uitgekeerd in maandelijkse termijnen.

9. Verzekerde verbindt zich een zakelijk te achten premie te voldoen aan de Vennootschap. Deze premie wordt voor de gehele looptijd van de verzekering vooralsnog gesteld op een bedrag van ƒ 588.245. Per heden wordt betaald ƒ 150.000. Per 1 januari 2000 wordt even-eens ƒ 150.000 betaald. Per 1 januari 2001 wordt het restant van de premie betaald.

Indien blijkt dat de vooralsnog vastgestelde premie afwijkt van de zakelijk te achten pre-mie dan geldt het volgende:

Indien de vooralsnog vastgestelde premie lager respectievelijk hoger is dan de zakelijk te achten premie dan wordt de verzekerde uitkering dienovereenkomstig naar evenredigheid verlaagd respectievelijk verhoogd.

10. De premie welke in 1999 betaald dient te worden is per heden verschuldigd en dient uiterlijk op 31 december 1999 per bank aan de Vennootschap te zijn voldaan. Als Ver-zekerde daarbij in gebreke blijft, dan wordt het verschuldigde op genoemde datum indien en voorzover mogelijk verrekend met een creditsaldo dat Verzekerde op dat tijdstip heeft in de rekening courant met de Vennootschap, terwijl het restant tegen een rente van 4% per jaar schuldig wordt gebleven. De rente vervalt jaarlijks per 31 december, voor het eerst op 31 december 1999. De schuld dient uiterlijk op 31 december 2004 in zijn geheel te zijn afgelost.

11. Verzekerde is de premie slechts verschuldigd indien en voorzover deze als persoonlijke verplichting bij Verzekerde in 1999 aftrekbaar is voor de inkomstenbelasting. Indien op grond van het in de voorgaande zin bepaalde de verschuldigde premie lager is dan de vooralsnog vastgestelde premie, dan wordt de verzekerde uitkering dienovereenkomstig naar evenredigheid verlaagd.

(…)"

2.6. De onder punt 9 van de Overeenkomst genoemde premie van ƒ 588.245 is als volgt berekend:

VOORUITBETAALDE AOV

Werkgever XX BV

naam X

geboortedatum 21-04-1965

Geboortejaar 1965

ingangsdatum pensioen 2025 60 jaar

salaris ƒ 201.571

berekeningsjaar 1999

combinatie A+B, klimmend 5%

eigen risico 30 dagen n.v.t.

gevarenklasse 2

disconteringsrente 5%

stijging verzekerde uitkering 5%

premiejaar leeftijd cw jaren tarief B premie B contante waarde

1999 34 0 0,00 0,00 0

2000 35 0,5 0,00 0,00 0

2001 36 1,5 0,00 0,00 0

2002 37 2,5 .0.00 0,00 0

2003 38 3,5 0,00 0,00 0

2004 39 4,5 0,00 0,00 0

2005 40 5,5 140,20 36.958,74 28.460

2006 41 6,5 140,20 38.806,68 28.460

2007 42 7,5 140,20 40.747,02 28.460

2008 43 8,5 140,20 42.784,37 28.460

2009 44 9,5 140,20 44.923,58 28.460

2010 45 10,5 140,20 47.169,76 28.460

2011 46 11,5 140,20 49.528,25 28.460

2012 47 12,5 140,20 52.004,66 28.460

2013 48 13,5 140,20 54.604,90 28.460

2014 49 14,5 140,20 57.335,14 28.460

2015 50 15,5 140,20 60.201,90 28.460

2016 51 16,5 140,20 63.212,00 28.460

2017 52 17,5 140,20 66.372,59 28.460

2018 53 18,5 140,20 69.691,22 28.460

2019 54 19,5 140,20 73.175,79 28.460

2020 55 20,5 140,20 76.834,58 28.460

2021 56 21,5 140,20 80.676,30 28.460

2022 57 22,5 140,20 84.710,12 28.460

2023 58 23,5 140,20 88.945,63 28.460

2024 59 24,5 140,20 93.392,91 28.460

2025 60 25,5 140,20 65.375,03 19.040

1.287.451,18 588.245

2.7. Tot de gedingstukken behoort een akte getiteld ADDENDUM BIJ OVEREEN-KOMST BETREFFENDE ARBEIDSONGESCHIKTHEIDSVERZEKERING, welke luidt:

"De ondergetekenden:

a. de heer X (…) "Verzekerde",

en

b. (…) XX B.V., hierna (…) de "Vennootschap",

in aanmerking nemende:

- dat partijen op 31 december 1999 een overeenkomst betreffende arbeidsongeschiktheids-verzekering hebben gesloten (…);

- dat partijen hebben geconstateerd dat ten onrechte in de Overeenkomst vermeld staat dat Ver-zekerde eerst recht heeft op een arbeidsongeschiktheidsuitkering ingaande op het tijdstip waarop Verzekerde recht verkrijgt op een uitkering ingevolge de WAZ, waaruit een wachttijd van 52 weken voortvloeit;

- dat partijen zijn overeengekomen dat Verzekerde recht heeft op een arbeidsongeschiktheids-uitkering na 30 dagen arbeidsongeschiktheid;

- dat partijen hierbij de Overeenkomst willen verduidelijken en aanvullen zodanig dat in de Overeenkomst staat dat Verzekerde recht zal hebben op een arbeidsongeschiktheidsuitkering na een wachttijd van 30 dagen;

Artikel A

Artikel 1 van de Overeenkomst komt te luiden als volgt:

“De Vennootschap verbindt zich aan Verzekerde een arbeidsongeschiktheidsuitkering te betalen, ingaande op het tijdstip waarop Verzekerde recht verkrijgt op een uitkering ingevolge de Wet Arbeidsongeschiktheidsverzekering Zelfstandigen (WAZ), doch niet eerder dan 1 januari 2005, met dien verstande dat Verzekerde recht verkrijgt op een arbeidsongeschiktheidsuitkering als Ver-zekerde een wachttijd van 30 dagen heeft doorlopen, gerekend vanaf de eerste dag van arbeids-ongeschiktheid.”

Artikel B

Voor het overige blijven de bepalingen van de Overeenkomst onverminderd van kracht.

Partijen zijn verdeeld over de volgende vragen.

a. Vallen de in 1999 en 2000 ten laste van de rekening-courant gebrachte bedragen aan te merken als premie in de zin van artikel 45, eerste lid, letter g, onderdeel 6o, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (verder de Wet)?

b. Wanneer is de Overeenkomst tot stand gekomen?

c. In welk jaar of jaren kan de premie ten laste van het inkomen worden gebracht?

d. Is de premie op zakelijke wijze bepaald?

Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat - anders dan waartoe hij in zijn verweer-schrift heeft geconcludeerd - het beroep gegrond is omdat hij niet tijdig uitspraak op bezwaar heeft gedaan.

5.2.3. De inspecteur heeft gesteld dat de Overeenkomst niet als een reële arbeids-ongeschiktheidsverzekering kan worden beschouwd. Volgens de inspecteur hebben belanghebbende en XX niet een dergelijke verzekering beoogd. Belanghebbendes wil was uitsluitend gericht op het verkrijgen van een aftrekpost. Zijns inziens is de Overeen-komst ‘betekenisloos’- naar het Hof verstaat - in fiscale zin. Dat zo zijnde, kan, al-dus de inspecteur, de ingevolge de Overeenkomst verschuldigde premie niet als een persoonlijke verplichting worden aangemerkt. In bijlage 25 bij zijn verweerschrift heeft de inspecteur zijn stelling nader onderbouwd.

Voorzover de inspecteur zijn standpunt onderbouwd heeft met het verslag van een ano-niem onderzoek bij professionele verzekeraars, heeft het Hof dit niet in zijn oordeels-vorming betrokken.

5.3.3. Belanghebbende heeft de premie conform het schema onder 2.6 vooruit willen beta-len en hij heeft daartoe ƒ 150.000 in 1999 (en de rest in 2000) via zijn rekening-courantverhouding met XX verrekend.

XX heeft - uitsluitend - de risico’s (op het moeten doen van de verzekerde periodieke uitkeringen) uit hoofde van de onder 2.4 vermelde verzekeringsovereenkomst herver-zekerd. Uit het tot de gedingstukken behorende Verzekeringsoverzicht van 7 juli 2002 (en het met dat overzicht overeenstemmende betalingsbewijs van de verschuldigde premie) blijkt dat deze verzekering in juli 2002 nog steeds liep. Gelet op de datum van het sluiten van deze verzekering - zijnde 4 november 1998 - is het - zonder ade-quate verklaring, die ontbreekt - onwaarschijnlijk dat deze verzekering, zoals belang-hebbende in de gedingstukken bepleit heeft, betrekking heeft op de Overeenkomst. Anders dan belanghebbende in de gedingstukken bepleit heeft, loopt XX het risico (op het moeten doen van de verzekerde periodieke uitkeringen uit hoofde van de Overeenkomst) reeds vanaf het moment van het tot stand komen van de Overeenkomst, zij het dat de uitkeringen eerst verschuldigd worden vanaf 2005.

Belanghebbende heeft zich met betrekking tot de Overeenkomst niet medisch laten keuren. Zou belanghebbende zich hebben laten keuren dan is aannemelijk dat belang-hebbende over bescheiden zou beschikken waaruit die keuring zou kunnen worden afgeleid. Belanghebbende heeft, hoewel de inspecteur daar expliciet om heeft gevraagd, dergelijke bescheiden niet aan de inspecteur overgelegd. Het Hof acht de reden voor belangheb-bendes weigering - ‘vanwege het medisch beroepsgeheim’ is overhandiging van de gezondheidsverklaring niet gewenst - niet afdoende en ook niet geloofwaardig. Gelet op een en ander concludeert het Hof dat aannemelijk is dat belanghebbende zich met betrekking tot de Overeenkomst niet medisch heeft laten keuren. In dit verband is onvoldoende de enkele stelling dat belanghebbende zich voor de onder 2.4 vermelde over-eenkomst heeft laten keuren, te minder nu belanghebbende ook van die keuring geen bescheiden heeft overgelegd.

De inspecteur heeft gesteld en het Hof acht aannemelijk, dat belanghebbende - hoewel de belangen groot waren - geen offertes bij andere verzekeraars (derden) heeft op-gevraagd.

5.4. Van belang bij het beoordelen van de vraag of in casu sprake is van een reële arbeidsongeschiktheidsverzekering acht het Hof met name de volgende feiten en omstan-digheden van betekenis:

- Belanghebbende was eind 1999 reeds min of meer adequaat tegen arbeidsongeschikt-heid verzekerd (zie 2.4). Niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende vanaf 1 januari 2005 over een extra voorziening bij arbeidsongeschiktheid diende te beschikken. Belanghebbende heeft in ieder geval niet aannemelijk gemaakt dat XX in 1999 voornemens was om de onder 2.4 beschreven arbeidsongeschiktheidsverzekering met ingang van 2005 (de ingangsdatum voor arbeidsongeschiktheidsuitkeringen uit hoofde van de Overeenkomst) op te zeggen (en dat belanghebbende daarin zou berusten). De stelling van de gemachtigde in de pleitnota dat cumulatie met de WAZ uitgesloten is, is in die zin onbegrijpelijk dat bepaling 1 en 2 van de Overeenkomst juist een koppeling met de WAZ bevat.

- Het in 1999 sluiten van een arbeidsongeschiktheidsverzekering die op zijn vroegst in 2005 recht op een uitkering geeft, is niet voor de hand liggend.

- Een glijclausule - verwoord in bepaling 11 - is, naar de inspecteur gesteld heeft en het Hof aannemelijk acht, ongebruikelijk ingeval met derden een arbeidsongeschiktheidsverzekering wordt afgesloten.

- XX loopt uit hoofde van de Overeenkomst (en vanaf het moment van het tot stand komen) absoluut gezien een wezenlijk risico dat zij niet herverzekerd heeft en dat ten tijde van het sluiten van de overeenkomst ook niet door eigen vermogen gedekt was, terwijl niet voorzienbaar was dat het op korte termijn uit het eigen vermogen zou kunnen worden gedekt.

- Het is uitermate onwaarschijnlijk dat een derde met belanghebbende een contract als de Overeenkomst met de daarin opgenomen bedragen zou hebben gesloten zonder dat belanghebbende zich medisch zou hebben laten keuren.

- Bij de berekening van de verschuldigde premie is belanghebbende akkoord gegaan met het niet in aanmerking nemen van de volgende mogelijkheden:

- zijn overlijden tussen december 1999 en 2026;

- het verlies van zijn recht op een WAZ-uitkering gedurende die periode.

Belanghebbendes stelling dat de ‘overlijdenskans (…) in de bepaling van de verzekeringspremie [is] verdisconteerd’ acht het Hof niet aannemelijk gemaakt; in ieder geval volgt zulks niet uit de onder 2.6 weergegeven - door belanghebbende in-gebrachte - premieberekening; met name het gelijkblijvend tarief duidt erop dat de overlijdenskans niet in de premieberekening is verdisconteerd. In de motivering van zijn bezwaar heeft de gemachtigde enkel gesteld dat de berekening rekening houdt met ‘de tijdswaarde van geld’ en noemt hij niet de mogelijkheid van overlijden tussen december 1999 en 2026.

- Belanghebbende en XX zijn overeengekomen de premie vooruit te voldoen, in die zin dat de verschuldigde premie in één keer voor de gehele looptijd van het contract in 1999 en 2000 verschuldigd werd, hetgeen naar de inspecteur gesteld heeft en het Hof aannemelijk acht, ongebruikelijk is bij dit soort verzekeringen. Hoewel de gemachtigde bestrijdt dat sprake is van een vooruitbetaling van premie, geeft de koptekst van de door hem overgelegde premieberekening (zie 2.6) aan dat sprake is van "VOORUITBETAALDE" premie.

- Belanghebbende bleef de premie in rekening-courant schuldig, hetgeen naar de in-specteur gesteld heeft en het Hof aannemelijk acht, ongebruikelijk is bij dit soort ver-zekeringen. Voor XX verbeterde de liquiditeitspositie derhalve niet als gevolg van de premiebetaling. Weliswaar heeft belanghebbende in de gedingstukken gesteld dat de premie uit een tegoed op zijn rekening-courantverhouding is betaald, maar ter zitting heeft hij verklaard dat er per ultimo 1999 waarschijnlijk een schuld was aan XX.

- Er is geen regeling in de Overeenkomst getroffen voor de situatie dat belanghebbende en XX menen dat belanghebbende recht heeft op een WAZ-uitkering, maar de des-betreffende uitvoeringsinstantie de WAZ-uitkering vooralsnog weigert.

- Er is in het ADDENDUM, hetwelk aldus de gemachtigde de aanvankelijke bedoeling van partijen verwoordde, geen regeling getroffen voor de situatie hoe het recht op een uitkering ingevolge de Overeenkomst te gelde moet worden gemaakt gedurende de periode die aanvangt 30 dagen na het intreden van de arbeidsongeschiktheid en die eindigt één jaar na dat tijdstip.

5.5. Op basis van de overwegingen onder 5.3, in aanmerking ne-mende hetgeen het Hof onder 5.4 heeft overwogen, tezamen genomen en in onderling verband bezien, komt het Hof tot het oordeel dat de Overeenkomst vermoedelijk in werkelijkheid fis-caal geen arbeidsongeschiktheidsverzekering inhoudt, maar dat belanghebbende in wezen beoogde een fiscale aftrekpost te creëren.

Belanghebbende heeft dit vermoeden niet ontzenuwd. Dit geldt te minder nu belanghebbende met betrekking tot de premiebetaling (wel of niet via een rekeningcouranttegoed), met betrekking tot de herverzekering (wel of niet herverzekering door XX voor de risico’s uit hoofde van de Overeenkomst) en met betrekking tot de medische keuring (wel of geen medische keuring ten behoeve van de Overeenkomst) tegenstrijdige en/of ongeloofwaar-dige verklaringen heeft afgelegd.

5.6. Het bovenstaande brengt met zich mee dat geen sprake is van een premie als bedoeld in artikel 45, eerste lid, letter g, onder 6o, van de Wet. Dit heeft tot gevolg dat de premie niet aftrekbaar is.

De overige geschilpunten behoeven geen bespreking meer.

6.3. Met betrekking tot de vergoeding van het griffierecht overweegt het Hof als volgt.

In-gevolge artikel 8:74, eerste lid, van de Awb heeft belanghebbende bij gegrondverklaring van het beroep recht op vergoeding van het betaalde griffierecht. Ingevolge het arrest HR 8 oktober 2004, BNB 2004/432, wordt daarop een uitzondering gemaakt voor de situatie dat een belanghebbende beroep instelt tegen het niet tijdig nemen van een besluit, de inspecteur daarna alsnog bij uitspraak inhoudelijk op het bezwaarschrift beslist en het Hof het beroep daartegen inhoudelijk ongegrond verklaart.

In het onderhavige geval is de inspecteur tot aan de mondelinge behandeling van het beroep, in gebreke gebleven uitspraak op bezwaar te doen. Alsdan is naar het oordeel van het Hof niet sprake van een situatie waarin op grond van genoemd arrest vergoeding van het griffierecht achterwege blijft. Omdat het beroep gegrond is zal het Hof de Staat gelasten het betaalde griffierecht ad € 62 (tweemaal € 31) te vergoeden.

Het Hof

- verklaart het beroep gegrond, in zoverre het gericht is tegen het niet tijdig doen van uitspraak op de bezwaarschriften;

- verklaart het beroep overigens ongegrond;

- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belangheb-bende tot een bedrag van € 644, en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen; en

- gelast de Staat het betaalde griffierecht ad € 62 aan belanghebbende te vergoeden.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het vol-gende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht.

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.