Gerechtshof Amsterdam, 02-02-2006, AV1073, 04/03324

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z, belanghebbende,

tegen

het niet doen van uitspraken op bezwaar door de inspecteur van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen, c.q. diens ambtsopvolger de inspecteur van de Belastingdienst P, beide hierna te noemen de inspecteur.

1. Loop van het geding

Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 19 augustus 2004, ingediend door mr. drs. A als gemachtigde en aangevuld bij brief van 11 oktober 2004 met bijlagen.

Het beroep is gericht tegen het niet doen van uitspraak op bezwaar betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995 en aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1998 en 1999, de vaststelling van de verliezen voor de jaren 1998 en 1999 op nihil alsmede de gedeeltelijke kwijtschelding van de in de navorderingsaanslag 1995 begrepen verhoging (hierna: de boete).

Aan belanghebbende zijn met dagtekening 21 november 2002 aanslagen inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen opgelegd voor de jaren 1998 en 1999 naar belastbare inkomens van ? 342.490 respectievelijk ? 280.903. Belanghebbende had aangifte gedaan van inkomens van ? 97.744 respectievelijk ? 246.884, beide negatief. Belanghebbende heeft op 24 december 2002 bezwaar gemaakt tegen de aanslagen. De inspecteur heeft geen uitspraak gedaan.

Het beroep strekt tot vernietiging van de navorderingsaanslag voor het jaar 1995 en het vervallen van de boete, tot vermindering van de aanslagen voor de jaren 1998 en 1999 tot nihil en tot vaststelling van de verliezen voor de jaren 1998 en 1999 op ? 97.744 respectievelijk ? 246.884 conform de aangiften.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot handhaving van de belastingaanslagen.

Bij faxbericht van 3 maart 2005 heeft de inspecteur een nader stuk (bijlage 51 bij het verweerschrift) aan het Hof doen toekomen. De griffier heeft een kopie daarvan aan belanghebbende gezonden. Bij brief van 19 september 2005 heeft belanghebbende nadere stukken aan het Hof gezonden. De griffier heeft een kopie daarvan aan de inspecteur doen toekomen.

Ter zitting van 29 september 2005 zijn verschenen de gemachtigde en belanghebbende, alsmede namens de inspecteur mr. (...) tot bijstand vergezeld van (...). Voor het verhandelde ter zitting verwijst het Hof naar het proces-verbaal van de zitting dat aan deze uitspraak is gehecht. De door de gemachtigde voorgedragen pleitnota wordt tot de gedingstukken gerekend.

Na de zitting hebben partijen gezamenlijk een overzicht van de door belanghebbende gemaakte kosten van de bezwaarfase voor het jaar 1995 aan het Hof doen toekomen.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is notaris te B. Hij is verzamelaar van kunst. Hij is met zijn verzameling begonnen op jeugdige leeftijd. De verzameling heeft zich allengs uitgebreid, enerzijds door giften en erfstellingen, anderzijds door aankopen. Belanghebbende koopt en verkoopt regelmatig kunst.

2.2. In 1988/1989 heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten tot aankoop van de zogenaamde collectie C: een collectie van 1.334 kunststukken, opgebouwd door C. De collectie was door de Rijksdienst Beeldende Kunst aangemerkt als een unieke collectie. Belanghebbende kocht de collectie nadat een mogelijke aankoop door een Nederlands museum op niets was uitgelopen. De waarde van de kunststukken beliep, blijkens een brief van C van 16 februari 1993 aan de Rijksdienst Beeldende Kunst, ? 1.020.000; belanghebbende heeft voor de collectie, in termijnen, in totaal ? 1.000.000 betaald.

2.4. Belanghebbende was ten tijde van het sluiten van de onder 2.3 weergegeven overeenkomst voorzitter van de Stichting. Het bestuur bestond in totaal uit 8 bestuursleden. Voor alle bestuursleden gold dat zij gezamenlijk, met andere bestuursleden bevoegd waren. De Stichting werd bij de aankoop vertegenwoordigd door twee andere bestuursleden.

2.6. Bij notariële akte van 29 december 1997 heeft belanghebbende aan de Stichting geschonken een periodieke uitkering groot ? 433.333 per jaar gedurende 6 jaar, ingaande het kalenderjaar 1997 en eindigend in het jaar 2002. Belanghebbende heeft de bedragen jaarlijks door bankoverschrijving aan de Stichting voldaan. De aldus ontvangen bedragen heeft de Stichting als betaling van de onder 2.3 vermelde koopsommen aan belanghebbende geretourneerd.

2.7. In 1990 is belanghebbende gaan wonen in zijn huidige woning te Z. Voor de financiering van onder meer de verbouwing van de woning heeft hij een deel van zijn collectie verkocht.

3. Geschil

3.1. In geschil is primair of belanghebbende ten aanzien van zijn activiteiten met betrekking tot de kunst is aan te merken als ondernemer voor de inkomstenbelasting en subsidiair of sprake is van andere inkomsten uit arbeid. Indien een van deze vragen bevestigend wordt beantwoord, is in geschil of belanghebbende met deze activiteiten in de betrokken jaren winst respectievelijk een voordeel heeft gerealiseerd, en zo ja, hoe hoog het bedrag van de winst respectievelijk dat voordeel is. Indien bovenvermelde vragen ontkennend worden beantwoord, is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek in 1998 en in 1999 in verband met de onder 2.6 vermelde schenking.

3.2. Voor wat betreft de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995 is tevens in geschil of sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt, en, bij ontkennende beantwoording van die vraag, of belanghebbende terzake te kwader trouw is.

3.3. Tussen partijen is niet meer in geschil dat de boete die is opgelegd bij de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1995 dient te vervallen.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding alsmede het proces-verbaal van de zitting.

5. Beoordeling van het geschil

5.5. Met betrekking tot de vraag of belanghebbende met zijn antwoorden op de vragenbrieven van de inspecteur heeft voldaan aan de op hem rustende verplichtingen van artikel 47 Awr, merkt het Hof allereerst op dat dit artikel een belastingplichtige slechts verplicht tot het geven van informatie die van belang kan zijn voor de belastingheffing van de betrokkene. Ter zitting hebben partijen beaamd dat, indien sprake zou zijn van een onderneming met ingang van 1990, zoals de inspecteur stelt, de waarde van de aanwezige kunst per 1 januari 1990 moet worden vastgesteld als zijnde de voor het bepalen van de vanaf 1990 gerealiseerde winst uit onderneming geldende kostprijs. Het Hof acht dit standpunt juist, gezien het arrest van de Hoge Raad van 9 maart 1994, nr. 29 010, BNB 1994/178 (overweging 3.4). Dit standpunt brengt mee dat de door de inspecteur gevraagde kostprijzen van de per 1 januari 1990 aanwezige kunst niet van belang zijn voor de belastingheffing van belanghebbende. De omstandigheid dat belanghebbende deze informatie niet aan de inspecteur heeft verstrekt, kan hem dan niet worden tegengeworpen.

5.6. In de tweede plaats kan de inspecteur op grond van artikel 47 Awr alleen informatie vragen waarover een belastingplichtige beschikt of waarover hij met redelijkerwijs van hem te verwachten moeite de beschikking kan krijgen. Het Hof is van oordeel dat van belanghebbende in redelijkheid kon worden verwacht dat hij informatie omtrent de aan- en verkopen en omtrent de waarde van zijn kunst, voor zover hij daarover beschikte of kon afleiden uit tot zijn beschikking staande gegevensbronnen – zoals aan- en verkoopbonnen en veilinggegevens – verstrekte, maar dat de verplichting niet zo ver gaat dat belanghebbende verplicht is om, zoals de inspecteur in dit geval blijkbaar wenst, achteraf over een periode van 10 jaar een niet bestaande administratie te reconstrueren, te minder nu belanghebbende niet op voorhand moest aannemen dat hij administratieplichtig was.

5.8. Het onder 5.2 tot en met 5.7 overwogene leidt tot de conclusie dat in het onderhavige geval de hoofdregel geldt dat de inspecteur aannemelijk dient te maken dat het inkomen op een hoger bedrag dient te worden bepaald dan het bedrag dat belanghebbende als zodanig heeft aangegeven.

5.10. De inspecteur heeft als bewijs dat aan eerstgenoemde voorwaarde wordt voldaan, aangevoerd dat belanghebbende actief veilingen, handelaren en particulieren bezoekt om kunst aan te kopen en te verkopen, kunst koopt en verkoopt voor derden en actief contacten onderhoudt met diverse veilinghuizen over de hele wereld. Ten aanzien van het element “voordeel beogen” heeft hij verwezen naar een in het FIOD-rapport van 2 april 1999 weergegeven overzicht van aan- en verkopen van kunst door belanghebbende in de jaren 1990 tot en met 1997. Het Hof overweegt ten aanzien van deze stelling als volgt:

5.12. Belanghebbende heeft naast de hiervoor genoemde overzichten van 1996 en 1997 ook overzichten opgesteld van de aan- en verkopen in de jaren 1998 tot en met 2000. Die overzichten komen uit op verkopen tot bedragen van ? 225.428 (1998), ? 273.556,23 (1999) en ? 113.072 (2000), en aankopen tot bedragen van ? 249.708 (1998), ? 338.626 (1999) en ? 253.013 (2000), in welke bedragen, naar het Hof begrijpt, de laatste betaling aan C van ? 400.000 niet is meegenomen. Nu het Hof, zoals hiervoor is overwogen, geen reden heeft de overzichten van belanghebbende voor de jaren 1996 en 1997 als onjuist te verwerpen, heeft het Hof evenmin reden aan de juistheid van de door belanghebbende opgestelde overzichten voor de jaren 1998 tot en met 2000 te twijfelen. Hieruit volgt dat in deze jaren de bedragen van de aankopen, die van de verkopen hebben overtroffen.

5.13. Noch uit het door belanghebbende opgestelde overzicht, noch uit het FIOD-overzicht valt af te leiden in hoeverre de daar gemelde verkopen betrekking hebben op in diezelfde periode gekochte kunst of op kunst die belanghebbende reeds eerder in zijn bezit had. Met ander woorden: er valt uit de overzichten niet af te leiden in hoeverre belanghebbende met die verkopen per saldo een voordeel heeft behaald. Het Hof zal nagaan of op grond van het toch aanzienlijke verschil in de bedragen van aan- en verkopen, in samenhang bezien met andere relevante omstandigheden, aannemelijk is dat belanghebbende voordeel beoogde.

5.14. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende actief veilingen, handelaren en particulieren bezocht in Duitsland, Japan, Australië en de Verenigde Staten om kunst aan te kopen en te verkopen. Belanghebbende heeft daarnaast onweersproken gesteld dat hij boekwerken over delen van zijn kunstcollectie laat vervaardigen en financiert, en hij heeft daarvan een voorbeeld ter zitting getoond. Het Hof leidt hieruit af dat belanghebbende in het kader van zijn activiteiten rond de kunst aanzienlijke kosten heeft gemaakt.

5.15. Uit de stukken blijkt dat belanghebbende - zonder vergoeding - kunststukken in bruikleen heeft gegeven in 1989 aan het Nederlandse Museum F, in 1991 aan het Nederlandse Museum G, in 1994 aan de Nederlandse Stichting H, in 1994/95 aan de Nederlandse universiteit I, in 1998 aan het Nederlandse Museum J, in 2004 aan het Museum F, en dat in 1991/1992 een deel van belanghebbendes collectie tentoongesteld in het Nederlandse Museum K. Uit de omstandigheid dat belanghebbende hiervoor geen vergoeding vroeg, leidt het Hof af dat belanghebbende bij deze bruiklenen eerder als verzamelaar dan als handelaar optrad. De inspecteur heeft op geen enkele wijze zijn stelling aannemelijk gemaakt dat belanghebbende aldus handelde om zijn collectie “in de picture” te zetten en daardoor in waarde te laten stijgen.

5.16. Tevens blijkt uit de stukken dat belanghebbende rond 1983 een licentie heeft gegeven aan een Japanse onderneming voor het maken van reproducties van een kunststuk, dat hij daarvoor als tegenprestatie heeft bedongen dat aan hem 20 exemplaren zouden worden toegezonden van elk product waar de reproductie voor werd gebruikt en dat de reproductie is gebruikt voor onder meer een puzzel. De aard van de door belanghebbende bedongen vergoeding is naar het oordeel van het Hof eerder als een symbolische vergoeding te kenschetsen dan als een zakelijke beloning.

5.17. De stelling van de inspecteur dat belanghebbende koopt en verkoopt voor derden, berust blijkbaar op de op pagina 11 van het FIOD-rapport onder 3.4 vermelde gegevens waarin wordt geconcludeerd dat belanghebbende in 1996 bij twee transacties betreffende L Ltd een voordeel zou hebben behaald van ? 83.900. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende de daarover geuite veronderstellingen in het FIOD-rapport voldoende weerlegd in zijn brief van 18 maart 2001 aan de inspecteur, namelijk dat de betalingen dienaangaande feitelijk waren bestemd voor een ander en terstond na ontvangst door belanghebbende zijn doorbetaald. De inspecteur heeft op hetgeen in die brief is gesteld en met bewijzen is gestaafd niet gereageerd en heeft niet aannemelijk gemaakt dat het aldaar vermelde onjuist is.

5.18. Voor wat betreft de verkopen in de jaren 1990 en 1991 acht het Hof nog van belang dat belanghebbende op 5 oktober 1992, naar aanleiding van een vragenbrief over zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1990, aan de inspecteur heeft bericht dat hij in 1990 met het oog op zijn verhuizing naar Z heeft besloten een aantal kunststukken (tweede keus) te verkopen om daarmee zijn nieuwe huis te financieren, en dat dat had geleid tot een veilingopbrengst van $ 163.000. In een brief aan ABN AMRO van 18 december 1991 bevestigt belanghebbende dat hij voor ? 450.000 aan kunststukken heeft verkocht ter financiering van verbouwingskosten aan zijn huis in Z en geeft hij aan dat hij in onderhandeling is over verkoop van 200 andere kunststukken, een selectie uit zijn verzameling. Het Hof concludeert hieruit dat belanghebbende met de verkopen in die jaren in elk geval niet beoogde duurzaam te gaan deelnemen aan het economische verkeer, doch slechts beoogde in het kader van een eenmalige gebeurtenis, namelijk de aankoop en verbouwing van zijn woonhuis, een deel van zijn vermogen te gelde te maken.

5.21. Het Hof stelt voorop dat belanghebbende, naar hij onweersproken heeft gesteld, de lijfrentetermijnen in 1998 en 1999 in geld heeft voldaan zodat in beginsel is voldaan aan de vereisten voor aftrek van deze termijnen op grond van het bepaalde in artikel 47 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Dat neemt echter niet weg dat de werkelijke waarde van de lijfrentetermijn lager zou kunnen zijn dan dit nominaal betaalde bedrag indien tegenover die schenking voor belanghebbende een tegenprestatie stond van de kant van de Stichting. Het Hof is van oordeel dat, gezien de door belanghebbende niet bestreden samenhang tussen de schenking van de lijfrente enerzijds en de verkoop van de collectie in termijnen anderzijds, van een dergelijke tegenprestatie sprake zou kunnen zijn indien de Stichting in de betreffende jaren een onzakelijk hoge prijs zou hebben betaald voor de verwerving van het jaarlijkse 1/6e deel van de collectie.

5.22. Blijkens de koopovereenkomst bestond de verkochte collectie uit 3.000 kunststukken en omvatte deze collectie mede de collectie C. Vaststaat dat belanghebbende de collectie C, die bestond uit 1.000 kunststukken, blijkens een overeenkomst eind jaren tachtig, voor ? 1.000.000 heeft gekocht. Bij de stukken bevindt zich een brief van de Stichting waaruit blijkt dat de verkoop/schenking feitelijk in totaal 5.750 kunststukken betrof plus nog diversen. Gezien de bedragen die, naar uit de stukken blijkt, gemoeid zijn met de aan- en verkopen van de kunst uit de collectie van belanghebbende, acht het Hof een waarde als door belanghebbende en de Stichting is overeengekomen niet onaannemelijk hoog. Het Hof vindt voor dit oordeel ook steun in de omstandigheden dat het gedeelte van de collectie dat in 1991 aan het Museum K in bruikleen was gegeven, was verzekerd voor ? 2 miljoen en dat belanghebbende zelf de waarde van zijn collectie in 1992 op 3 à 4 miljoen schatte. Daarnaast vindt dit oordeel steun in de onder 2.5 vermelde taxatie van dat deel van de verkochte collectie dat niet stamde uit de collectie C, welke taxatie belanghebbende reeds bij brief van 5 februari 2001 aan de inspecteur aldus heeft toegelicht dat de taxateur de collectie kende in verband met een voorgenomen verkoop in 1997. Hetgeen de inspecteur hier tegenover heeft ingebracht, bestaat enkel uit vermoedens en is op geen enkele wijze onderbouwd. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de verkoopprijs van de collectie overeenstemde met de werkelijke waarde daarvan.

6. Proceskosten en kosten bezwaarfase

6.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb).

6.2. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (verder: het Besluit) worden de proceskosten gesteld op € 966 (2 punten voor proceshandelingen à € 322, met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak) voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand plus de verletkosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting, die het Hof stelt op 6 uur à € 53,09 = € 318,54, plus de reiskosten voor belanghebbende voor het bijwonen van de zitting die het Hof in goede justitie stelt op € 20, of in totaal € 1.304,54.

6.3. Belanghebbende heeft gevraagd om vergoeding van zijn kosten voor de bezwaarfase.

6.3.1. De navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1995 is gedagtekend 29 december 2000. Indien een inspecteur een aanslag met een boete oplegt en (gedeeltelijk) handhaaft die door de rechter wordt vernietigd, is de onrechtmatigheid daarvan gegeven en dient de inspecteur in beginsel aan belanghebbende de kosten die verband houden met de bezwaarfase te vergoeden. Partijen hebben eenparig deze kosten gesteld op € 5.000. Het Hof ziet geen reden af te wijken van de algemene regel en van het hiervoor genoemde bedrag.

6.3.2. De aanslagen voor de jaren 1998 en 1999 en daarmee tevens de beschikkingen tot vaststelling van de verliezen voor deze jaren op nihil, zijn gedagtekend 21 november 2002. Hiervoor geldt derhalve het bepaalde van artikel 7:15, derde lid, van de Awb zoals dat luidt met ingang van 12 maart 2002, inhoudende dat het verzoek om een tegemoetkoming moet zijn gedaan voordat op het bezwaar is beslist. Nu belanghebbende het verzoek heeft gedaan in het beroepschrift terwijl nog geen uitspraak is gedaan, is dit verzoek tijdig. Op grond van het Besluit worden de kosten gesteld op € 483 (2 punten voor proceshandelingen à € 161, met toepassing van factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak).

6.4. De totale vergoeding beloopt derhalve (€ 1.304,54 plus € 5.000 plus € 483 is) € 6.787,54.

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 2 februari 2006 door mrs. J.P.A. Boersma, A.F.M.Q. Beukers-van Dooren en A.A. Fase, in tegenwoordigheid van mr. B. van Schaik als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.