Gerechtshof Amsterdam, 21-02-2007, BA2611, 06/00059

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Derde Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van X te Z, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.3. Op het tegen de uitspraak van de inspecteur ingestelde beroep heeft het Gerechtshof te Leeuwarden op 4 maart 2005 uitspraak gedaan waarbij, voorzover hier van belang, de bestreden uitspraak is vernietigd, het bezwaar alsnog ontvankelijk is verklaard en de beide aanslagen zijn gehandhaafd.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden beroep in cassatie ingesteld. Op 3 februari 2006 heeft de Hoge Raad der Nederlanden onder nr. 41.814 arrest gewezen, waarbij het beroep gegrond is verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden is vernietigd, behoudens voorzover dat hof belanghebbende alsnog ontvankelijk heeft verklaard in zijn bezwaar, en waarbij de zaak ter verdere behandeling en beslissing met inachtneming van het arrest is verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof).

1.5. Belanghebbende, althans diens advocaat in cassatie, en de inspecteur zijn door de griffier bij brieven van 13 februari 2006 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. Bij brief van 10 maart 2006 heeft de inspecteur bericht geen schriftelijke toelichting te zullen geven. Een kopie van deze brief is aan de toenmalige gemachtigde van belanghebbende gezonden. Namens belanghebbende is niet op de evengenoemde brief van de griffier gereageerd.

1.6. Het beroep is behandeld ter zitting van 12 juli 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een kopie aan deze uitspraak is gehecht.

1.7. Bij brief van de griffier van 14 juli 2006 is belanghebbende (alsnog) in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op het hiervoor vermelde arrest van de Hoge Raad der Neder-landen. Van deze brief heeft de inspecteur een kopie ontvangen.

1.8. Bij faxbericht van 14 juli 2006 heeft B (hierna: B) verzocht om toezending van de kenmerkgegevens van de onderhavige zaak waarbij een machtiging is gevoegd waarin belanghebbende B machtigt om voor onbepaalde tijd al zijn zaken in en buiten rechte waar te nemen en te behartigen. Bij faxbericht van eveneens 14 juli 2006 heeft B verzocht om aan belanghebbende een kopie te verstrekken van het proces-verbaal van de zitting van 12 juli 2006. In een telefoongesprek met een medewerker van de belastinggriffie heeft B verzocht het door belanghebbende opgegeven adres in Z als correspondentieadres te gebruiken.

1.9. In een brief van de griffier van 17 juli 2006, waarvan de inspecteur een kopie heeft ontvangen, is belanghebbende verzocht te bevestigen dat B als gemachtigde optreedt. Voorts is medegedeeld dat het proces-verbaal van de zitting van 12 juli 2006 met de schriftelijke uitspraak zal worden toegezonden en dat van of namens hem, belanghebbende, nog geen reactie is ontvangen op het arrest van de Hoge Raad. Bij faxbericht van 20 juli 2006 heeft belanghebbende bevestigd dat B door hem gemachtigd is.

1.10. Bij faxbericht van 4 augustus 2006 heeft belanghebbende de in de brief van de griffier van 14 juli 2006 gevraagde reactie, inclusief een bijlage, toegezonden. Van deze stukken is op 19 oktober 2006 een kopie aan de inspecteur gezonden.

1.11. Op 19 oktober 2006 heeft de griffier uitnodigingen voor een zitting op 29 november 2006 aangetekend verstuurd naar de inspecteur, naar belanghebbende en naar B (zowel naar diens adres in Q, als naar het - door B opgegeven - adres van belanghebbende in Z). De griffier heeft twee exemplaren van de uitnodiging terugontvangen en na verificatie van het adres van belanghebbende bij gewone brief opnieuw naar belanghebbende en B verstuurd.

1.12. Op 20 november 2006 heeft B om uitstel van de mondelinge behandeling verzocht. Dit verzoek is door de griffier op 21 november 2006 per brief afgewezen.

1.13. Het beroep is behandeld ter nadere zitting van 29 november 2006. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een kopie aan deze uitspraak is gehecht.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Het Hof beschouwt de feiten zoals die onder 2.1 tot en met 2.4 zijn vermeld in de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden met kenmerk BK 187/03 van 4 maart 2005 als vaststaand.

2.3.1. Blijkens afschriften van de ‘Grootboekmutaties’ op de rekening ‘Ontvangen giften’ bestond het bedrag ‘Giften uit Nederland’ uit 13 ontvangsten van E, twee ontvangsten van R en een ontvangst met als omschrijving ‘H>> giften’ (door het Hof hierna verder aangeduid als: de ‘Ontvangsten’).

2.3.2. Op in kopie overgelegde bankafschriften van de bankrekening van belanghebbende en zijn echtgenote is vermeld dat op een bankrekening van belanghebbende door E in 2000 de volgende bedragen met de daarachter vermelde aanduiding zijn gestort:

2.3.3. Bovenstaande 13 ontvangsten van E stemmen overeen met de hiervoor vermelde boekingen op de ‘Rekening Ontvangen giften’.

2.4. In zijn brief van 27 mei 2003 (aanvulling beroepschrift) heeft belanghebbende onder meer het volgende vermeld:

“[belanghebbende] (…) heeft zich, na een studie rechtsgeleerdheid zowel aan de Rijksuniversiteit te Groningen als te Tilburg en aan de Open Universiteit alsmede hierna een gedegen studie in de theologie in Nederland en de Verenigde Staten van Amerika, sedert begin jaren ’90 van de vorige eeuw, zich in Nederland gevestigd als predikant. In die hoedanigheid functioneert hij mede binnen de Stichting O, welke stichting het uitvoerend orgaan is van de Nederlandse O Kerk.”

2.5. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de inspecteur het belastbare inkomen vastgesteld op ƒ 76.034. In zijn brief van 3 oktober 2002 heeft de inspecteur deze aanslag als volgt toegelicht:

2.6. Ten name van belanghebbende is, overeenkomstig de brief van de inspecteur van 3 oktober 2002, met dagtekening 15 oktober 2002, een aanslag inkomstenbelasting/premiehef-fing opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 76.034. Gelijktijdig met deze aanslag is een aanslag WAZ opgelegd naar een premie-inkomen van ƒ 74.960. Tegen deze aanslagen heeft belanghebbende tijdig een bezwaarschrift ingediend.

3. Geschil

Het geschil betreft, naar het Hof uit de in 1.10. genoemde fax van 4 augustus 2006 (inclusief de bijlage) en belanghebbendes pleitnota voor de zitting van 27 november 2006 afleidt, de volgende vragen:

4. Standpunten van partijen

Hiervoor verwijst het Hof naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zittingen van 12 juli 2006 en 29 november 2006 waarvan kopieën aan deze uitspraak zijn gehecht.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 3 februari 2006, nr. 41.814, waarin het geding naar het Hof is verwezen houdt in dat bij de beoordeling van de bestreden uitspraak op bezwaar in eerste instantie ten onrechte de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast is toegepast. Belanghebbende had volgens het Hof in eerste instantie niet voldaan aan de verplichtingen van artikel 47 en 49 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr). Volgens de Hoge Raad betrof het hier feiten en omstandigheden ter zake waarvan de bewijslast ook zonder de in artikel 47 Awr gestelde verplichting reeds op belanghebbende rustte. In een dergelijk geval heeft de inspecteur niet een belang als waarop artikel 47 Awr ziet, in welk geval er in de opvatting van de Hoge Raad geen plaats meer is voor de toepassing van de in artikel 27e Awr voorziene sanctie(s) op het niet nakomen van (onder meer) de verplichting van artikel 47 Awr. Naar het Hof het arrest begrijpt geldt dit zowel voor de uit artikel 27e Awr voortvloeiende ‘omkering van de bewijslast’ als voor de uit die bepaling voortvloeiende ‘verzwaring’ van de bewijslast, ofschoon op zichzelf met betrekking tot dit laatste element niet geldt dat het reeds op belanghebbende rustte nadat hij zijn aangifte had ingediend. Met inachtneming van het arrest, aldus verstaan, beoordeelt het Hof het geschil als volgt.

5.2.1. Voorzover belanghebbende heeft bedoeld zich primair op het standpunt te stellen dat de Ontvangsten van in totaal (afgerond) ƒ 74.960 niet als inkomen als bedoeld in artikel 4 van de Wet kunnen worden aangemerkt oordeelt het Hof als volgt.

5.2.2. Voor de belastbaarheid van voordelen die uit een bron voortvloeien is vereist dat de voordelen door deelname aan het economische verkeer zijn behaald en dat de belasting-plichtige daarmee het behalen van voordeel heeft beoogd en redelijkerwijs dat voordeel kon verwachten.

5.2.3. Het Hof acht het aannemelijk dat de werkzaamheden van belanghebbende in het onderhavige jaar bestonden uit het verkondigen van geloof en dat hij in dat kader verbonden was aan een kerkgenootschap als vermeld onder 2.4. Met betrekking tot deze werkzaamheden heeft belanghebbende in zijn aangifte inkomstenbelasting voor het onderhavige jaar het standpunt ingenomen dat hij winst uit onderneming geniet. In de bij die aangifte gevoegde jaarstukken zijn de Ontvangsten tot de winst uit onderneming gerekend. Ook in zijn aanvulling op het beroepschrift - waarnaar hij in zijn fax van 4 augustus 2006 (zie 1.10.) verwijst - heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat de Ontvangsten winst uit onderneming vormen.

5.2.4. Het Hof acht het op grond van het hiervoor overwogene voldoende aannemelijk dat belanghebbende in het jaar 2000 als verkondiger van geloof aan het economische verkeer deelnam, daarmee het behalen van voordeel beoogde en dit ook redelijkerwijs kon verwachten, op welke grond een bron van inkomen aanwezig moet worden geacht. Voorzover nodig verwijst het Hof in dit verband mede naar hetgeen onder 5.4 wordt overwogen omtrent de kwalificatie van de Ontvangsten.

5.3.1. Belanghebbende heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat zijn activiteiten een onderneming in de zin van de Wet vormen. De inspecteur heeft deze stelling gemotiveerd betwist.

5.3.2. Ingevolge artikel 6, tweede lid, van de Wet wordt als onderneming mede beschouwd het zelfstandig uitgeoefende beroep. Voor de vraag of belanghebbende als verkondiger van geloof een dergelijke in de Wet bedoelde onderneming drijft acht het Hof het in het bijzonder van belang of hij de desbetreffende activiteiten voor eigen rekening heeft verricht en of daarbij ondernemingsrisico is gelopen.

5.3.3. In dit verband acht het Hof het van belang dat de Ontvangsten van belanghebbende, zoals het Hof afleidt uit hetgeen is vermeld onder 2.3, meer dan hoofdzakelijk afkomstig zijn van één instantie, dat deze Ontvangsten een periodiek en vast karakter hebben en dat ook op grond van hetgeen belanghebbende in de aanvulling op zijn beroepschrift heeft vermeld aannemelijk is te achten dat belanghebbende zijn werkzaamheden binnen het kader van één specifiek genootschap verrichtte; dat sprake is geweest van meerdere opdrachtgevers is althans niet aannemelijk geworden. In zoverre kan naar het oordeel niet gesproken worden van het zelfstandig uitoefenen van een beroep.

5.3.4. Wat betreft de aanwezigheid van ondernemingsrisico’s heeft het naar het oordeel van het Hof op de weg van belanghebbende gelegen feiten en omstandigheden te stellen en te onderbouwen, op grond waarvan de aanwezigheid van dergelijke risico’s aannemelijk kan worden geacht. Dergelijke feiten en omstandigheden zijn door belanghebbende niet gesteld en ook overigens niet aannemelijk geworden. Van enig debiteurenrisico is evenmin gebleken. Ook overigens heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij ondernemersrisico heeft gelopen.

5.3.5. Voorts neemt het Hof nog in aanmerking dat uit de stukken kan worden afgeleid dat sprake is geweest van hooguit geringe investeringen.

5.3.6. Het vorenoverwogene, in onderlinge samenhang bezien, brengt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende geen feiten aannemelijk heeft gemaakt op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat hij in 2000 winst uit onderneming heeft genoten als bedoeld in artikel 6 van de Wet.

5.3.7. Het Hof begrijpt dat belanghebbende nog heeft bedoeld te stellen dat hij niet kan voldoen aan de op hem rustende bewijslast omdat zijn voormalige boekhouder in het voorjaar van 2002 is overleden. In dit verband stelt het Hof voorop dat belanghebbende zelf verantwoordelijk is voor het (doen) bewaren van bescheiden die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang (kunnen) zijn. Voorzover in dit verband nog is te wijzen op de bewaarplicht van artikel 52, vierde lid, Awr en de daaraan gekoppelde sanctie van artikel 54 in samenhang met artikel 27e Awr, gaat het Hof – veronderstellenderwijs – ervan uitgaat dat (ook) deze sanctie op grond van het arrest HR 3 februari 2006, nr. 41.814 in het onderhavige geval niet van toepassing is geacht.

5.3.8. Feiten of omstandigheden op grond waarvan aannemelijk zou zijn te achten dat belanghebbende als gevolg van overmacht geen voor de onderbouwing van zijn (gestelde) ondernemerschap relevante (kopieën van) bescheiden heeft kunnen overleggen zijn niet aannemelijk geworden, reeds omdat belanghebbende heeft aangegeven kopieën van dergelijke bescheiden te kunnen overleggen. Het had op zijn weg gelegen dit dan ook te doen. De stelling dat hij als gevolg van het overlijden van zijn boekhouder geen bewijs kan leveren dient derhalve te worden verworpen.

5.3.9. Met betrekking tot de stelling dat belanghebbende voor het onderhavige jaar een aanslag WAZ is opgelegd en dat daaruit kan worden afgeleid dat de inspecteur belang-hebbende heeft ‘erkend’ als ondernemer overweegt het Hof dat ook degene die inkomsten uit niet in dienstbetrekking verrichte, tegenwoordige arbeid geniet, verzekerd is uit hoofde van de WAZ. Belanghebbendes betoog te dezen snijdt derhalve geen hout.

5.3.10. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat de inspecteur terecht belanghebbende niet als ondernemer heeft beschouwd en de aanslag met inachtneming hiervan heeft vastgesteld, derhalve zonder zelfstandigen- en meewerkaftrek.

5.4. Voorzover belanghebbende nog heeft bedoeld te stellen dat de Ontvangsten niet als inkomsten uit de hiervoor aanwezig geachte bron zijn aan te merken, verwerpt het Hof ook deze stelling. Aangezien op de dagafschriften van de betalingen die door of vanwege E zijn gedaan is vermeld dat het een ‘salaris’ betreft acht het Hof het aannemelijk dat het hier betalingen ter zake van door belanghebbende verrichte werkzaamheden betreft. Nu belanghebbende in zijn aangifte heeft gesteld dat alle Ontvangsten als inkomsten zijn aan te merken en hij verder tussen die ontvangsten geen onderscheid heeft gemaakt, gaat het Hof ervan uit dat ook de van B ontvangen bedragen en het bedrag met als omschrijving ‘H>> giften’ ook als inkomsten moeten worden aangemerkt.

5.5. Nu vaststaat dat een bron aanwezig is, dat het hier geen onderneming betreft, terwijl niet in geschil is dat het hier geen dienstbetrekking betreft, acht het Hof het voldoende aannemelijk dat het hier gaat om niet in dienstbetrekking verrichte arbeid als bedoeld in artikel 22, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet, en dat de Ontvangsten als inkomsten uit deze bron moeten worden aangemerkt. Alsdan is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van zijn (werkelijke) aftrekbare kosten (als bedoeld in artikel 35 van de Wet), dan wel op toepassing van het arbeidskostenforfait (als bedoeld in artikel 37 van de Wet).

5.6.1. Een belastingplichtige heeft uitsluitend recht op aftrek van zijn werkelijke aftrekbare kosten indien hij doet blijken dat hij - ingeval sprake is van inkomsten uit tegenwoordige arbeid - meer dan ƒ 3.538 (zie artikel 37, eerste jo tweede lid, van de Wet) aan aftrekbare kosten heeft gemaakt. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, tegenover de betwisting door de inspecteur van de door hem aftrekbaar geachte kosten, de aanwezigheid van de door hem gestelde kosten niet aannemelijk gemaakt, laat staan dat hij daarvan heeft doen blijken. Daartoe overweegt het Hof als volgt.

5.6.2. Belanghebbende heeft een kopie overgelegd van een jaaropgave 2000 van de G bank van februari 2001, welke is gericht aan belanghebbende en zijn echtgenote en waarin is vermeld dat de jaaropgave een rekening-courant hypotheek betreft met een saldo op 31 december 2000 van -/- ƒ 80.000 waarop in 2000 (afgerond) ƒ 5.575 aan rente in rekening is gebracht. Onder de stukken bevindt zich voorts een kopie van een hypotheekakte van 13 augustus 1999 waarin aan belanghebbende en zijn echtgenote een krediet in rekening-courant met een limiet van ƒ 80.000 is verstrekt en waarbij ten behoeve van de bank het recht van (tweede) hypotheek is gevestigd op de echtelijke woning. Het Hof is van oordeel dat, gelet op de overgelegde stukken, aannemelijk is dat belanghebbende in het onderhavige jaar in verband met het krediet van ƒ 80.000 een bedrag van ƒ 5.575 aan rente heeft voldaan aan de G bank.

5.6.3. Belanghebbende heeft gesteld dat van voormeld krediet een deel groot ƒ 11.000 dient te worden aangemerkt als bedrijfskosten omdat dat bedrag zou zijn aangewend voor de financiering van de inrichting van zijn werkkamer. Belanghebbende heeft naar ’s Hofs oordeel niet aannemelijk gemaakt dat ƒ 11.000 of een deel daarvan aan inventaris ten behoeve van de werkkamer is besteed. Van de gestelde uitgaven, die door de inspecteur zijn betwist, zijn geen bewijsstukken overgelegd en ook overigens zijn die uitgaven niet aannemelijk geworden.

5.6.4. Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar een bedrag van in totaal (ƒ 74.960 -/- 32.915 =) ƒ 42.045 aan zakelijke kosten (inclusief afschrijvingen) in zijn aangifte opgevoerd. Van die kosten zijn geen betalingsbewijzen overgelegd en ook overigens is niet aannemelijk gemaakt door belanghebbende dat de gestelde kosten zijn gemaakt. Een verklaring van het bestuur van de Nederlandse O Kerk, gedagtekend 20 november 2006, welke namens belanghebbende ter zitting van 27 november 2006 is overgelegd, acht het Hof in dit verband te weinig specifiek en ook overigens ontoereikend, wat ook verder de betekenis van deze verklaring mag zijn.

5.6.5. Aan hetgeen hiervoor is overwogen verbindt het Hof als conclusie dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt, laat staan overtuigend heeft aangetoond, dat hij meer dan het door de inspecteur in aftrek aanvaarde bedrag van ƒ 3.538 aan aftrekbare kosten heeft gemaakt.

5.7. Het Hof leidt uit de aanvulling op het beroepschrift, naar welke aanvulling belanghebbende in zijn aan het Hof gerichte fax van 4 augustus 2006 heeft verwezen (blad 7, pt. 5), af, dat belanghebbende zijn oorspronkelijke standpunt dat hij recht heeft op een giftenaftrek van ƒ 1.721 heeft ingetrokken.

5.8.2. Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat het in 5.6.2. bedoelde krediet van ƒ 80.000 (gedeeltelijk) is aangewend ter financiering van de eigen woning dan wel voor verbetering of onderhoud van die woning. De in verband met die lening betaalde rente kan derhalve niet (deels) als aftrekbare rente in verband met de eigen woning in aftrek komen.

5.9. Nu het Hof aannemelijk heeft geacht dat belanghebbende in het onderhavige jaar in verband met het krediet van ƒ 80.000 een bedrag van ƒ 5.575 aan rente heeft betaald, terwijl niet aannemelijk is geworden dat deze rente kan worden aangemerkt hetzij als aftrekbare kosten, hetzij als als rente in verband met de eigen woning, komt het Hof tot het oordeel dat de (betaalde) rente in het onderhavige jaar op de voet van het bepaalde in artikel 45, vierde lid, van de Wet tot een bedrag van ƒ 5.575 in mindering kan komen op het inkomen.

5.10. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen is het beroep gegrond en zal het Hof het belastbare inkomen van belanghebbende als volgt vaststellen:

6. Proceskosten

7. Beslissing

De uitspraak is vastgesteld op 21 februari 2007 door mrs. E.A.G.van der Ouderaa, E.F.Faase en P.F.Goes, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.