Gerechtshof Amsterdam, 21-05-2007, BA6632, 06/00240

uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 05/5419 van de rechtbank Haarlem (verder: de rechtbank) van 15 mei 2006 in het geding tussen

en

de inspecteur.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 5 oktober 2005 het bezwaar inzake de naheffingsaanslag ongegrond verklaard en heeft hij de boete verminderd tot nihil.

1.3. Bij uitspraak van 15 mei 2006, verzonden op 17 mei 2006, heeft de rechtbank het door belanghebbende tegen de uitspraak van de inspecteur ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak vernietigd en de aanslag verminderd tot een bedrag van € 3.147.

1.4. Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 27 juni 2006, ingekomen op 26 juni 2006.

1.5. Belanghebbende heeft op 12 juli 2006 een verweerschrift ingediend.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 april 2007. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende mr. M., I. en P. alsmede, namens de inspecteur N. Belanghebbende heeft een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd. De pleitnota wordt tot de gedingstukken gerekend.

1.7. De griffier heeft van het verhandelde een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Overwegingen

2.1. De feiten

Het Hof stelt met inachtneming van de uitspraak van de rechtbank de volgende feiten vast.

2.1.1. Belanghebbende, de fiscale eenheid X-B.V. en Y-B.V. , is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet). Y-B.V. houdt alle aandelen van belanghebbende. Enig aandeelhouder van Y- B.V. en directeur van X-BV en Y- B.V. is I.

Deze bewaring is aangegaan voor onbepaalde tijd en kan worden beëindigd met inachtneming van een schriftelijke opzegtermijn van één maand.

Er worden u voor deze bewaring volgens afspraak géén kosten in rekening gebracht, echter de energiekosten alsmede alle zakelijke lasten (o.a. DWR en onroerende zaaksbelastingen eigenaar- en gebruikersgedeelte), watergeld en kosten voor technisch onderhoud zullen voor uw rekening komen.

Voor de goede orde verzoeken wij u de kopie van dit schrijven alsmede een exemplaar van de algemene voorwaarden, beide voor akkoord getekend, aan ons te willen retourneren.”

In het verslag van het boekenonderzoek is voorts aangegeven dat in geval van toepassing van de vrijstelling van omzetbelasting van de verhuur van de woningen door belanghebbende, door belanghebbende ten onrechte een bedrag van € 158.345 als voorbelasting in aftrek is gebracht.

2.1.6. Naast de hiervoor vermelde overeenkomsten tussen belanghebbende, de eigenaar en de tijdelijke bewoner maakt belanghebbende ter verwezenlijking van haar doel nog gebruik van een ander samenstel van overeenkomsten met de betrokken partijen. In deze tweedevariant sluit belanghebbende met de eigenaar een overeenkomst ter bewaring van de onroerende zaak, en brengt zij ter zake van de door haar in dit kader jegens de eigenaar verleende diensten een maandelijkse vergoeding in rekening. Daarnaast wordt met de tijdelijke bewoner een bewaringsovereenkomst gesloten ingevolge welke overeenkomst de tijdelijke bewoner geen vergoeding betaalt voor het gebruik van de onroerende zaak. Wel komen de kosten van gas, olie en elektriciteit voor rekening van de tijdelijke bewoner. Belanghebbende heeft met betrekking tot deze variant ter zake van de door haar van de eigenaar ontvangen gelden omzetbelasting op aangifte voldaan.

2.1.7. In de eerste variant, waarop hiervoor bij de feitenvaststelling is ingegaan, brengt belanghebbende geen vergoeding als zodanig in rekening aan de eigenaar maar komen wél - naast de zakelijke lasten - de kosten voor gas, olie en elektriciteit voor rekening van de eigenaar. Met betrekking tot de met de tijdelijke bewoner gesloten overeenkomst voor het gebruik van de onroerende zaak geldt dat de tijdelijke bewoner door belanghebbende niet bekend gemaakt wordt met de identiteit van de eigenaar wiens woning hij bewoont; in de desbetreffende contracten staat slechts vermeld dat belanghebbende handelt als vertegenwoordiger van de eigenaar. Ter zake van de in deze variant van de tijdelijke bewoners in het onderhavige tijdvak ontvangen gelden heeft belanghebbende geen omzetbelasting op aangifte voldaan.

2.2. Het geschil

In geschil is of aan belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag een naheffingsaanslag in de omzetbelasting is opgelegd.

Indien geoordeeld wordt dat ter zake van de activiteiten van belanghebbende jegens de tijdelijke bewoner de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) van toepassing is, is uiteindelijk niet meer in geschil dat belanghebbende ter zake geen recht heeft op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting en dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd tot een bedrag van € 161.492.

2.3. Het oordeel van de rechtbank

“4.3. Uit de tekst van de overeenkomst en het daarover door eiseres (Hof: belanghebbende) ter zitting gestelde, leidt de rechtbank af dat de bewoner (…), tegen betaling van € 150, gedurende ten minste zes maanden, met een tussentijdse mogelijkheid tot opzegging, het exclusieve recht tot het gebruik van het perceel verkrijgt. Onweersproken is ter zitting gesteld dat de tijdsduur gedurende welke de bewoners in de praktijk ingevolge de overeenkomsten gebruik maken van de ruimte, varieert van drie maanden tot een jaar. Onder deze omstandigheden is aan (…) vereisten voor verhuur voldaan.

4.4. Uit de overeenkomst, de Algemene Voorwaarden en de verklaring van de directeur van eiseres ter zitting leidt de rechtbank af dat belanghebbende de vergoeding voor het gebruik van het perceel van de bewoner ten behoeve van zichzelf bedingt. Het standpunt dat belanghebbende de vergoeding namens de eigenaar incasseert, mist feitelijke grondslag. Niet althans onvoldoende betwist is immers dat belanghebbende op eigen naam de vergoeding incasseert, deze niet afdraagt aan de eigenaar en het risico draagt dat de bewoner niet betaalt. Niet althans onvoldoende betwist is voorts dat belanghebbende de hoogte van de vergoeding bepaalt, dat belanghebbende door de bewoners als partij bij de overeenkomst wordt beschouwd, dat zij als enige het contact onderhoudt met de bewoner en dat zij onder omstandigheden de bevoegdheid heeft tot beëindiging van het gebruik door de bewoner. belanghebbende is in dat geval, zo leidt de rechtbank uit artikel 3 van de Algemene Voorwaarden af, ook bevoegd om een overeenkomst te sluiten met een nieuwe bewoner. Nu alleen een betalingsverplichting van de bewoner jegens belanghebbende bestaat en uit de overeenkomst en overige stukken naar voren komt dat de verhouding met de bewoner een aangelegenheid is waar de eigenaar feitelijk buiten staat, beschouwt de rechtbank belanghebbende als de partij die het perceel tegen betaling op exclusieve basis voor een bepaalde duur aan de bewoner ter beschikking stelt. De door belanghebbende voor de prestatie bedongen vergoeding van € 150,- is uit dien hoofde vrijgesteld van de heffing van omzetbelasting.

4.5. Aan het hiervoor overwogene doet niet af dat de bewaringsovereenkomst vermeldt dat belanghebbende de overeenkomst afsluit als vertegenwoordiger van de eigenaar van de onroerende zaak en dat de eigenaar belanghebbende in de Algemene Voorwaarden een volmacht verleent. De volmachten leiden er toe dat belanghebbende bevoegd is de overeenkomsten met de tijdelijke bewoners te sluiten en in dat verband het perceel aan hen ter beschikking te stellen. Zoals overwogen onder 4.4. leiden de volmachten echter niet tot de conclusie dat de eigenaar partij is bij de overeenkomst met de bewoner en uit dien hoofde gerechtigd zou zijn tot de vergoeding.

4.6. Ook het beginsel dat iemand niet meer rechten kan overdragen dan hij heeft, staat niet in de weg aan het onder 4.4. weergegeven oordeel. Gelet op de tekst van artikel 3 van de Algemene Voorwaarden is de bevoegdheid van belanghebbende om over het perceel te beschikken dusdanig ruim, dat daaronder geacht moet zijn te zijn begrepen het doen bewonen van het perceel.

4.7. Tijdens de zitting heeft verweerder een subsidiair beroep gedaan op interne compensatie. Volgens verweerder dient, zo een deel van de omzet van eiseres daadwerkelijk vrijgestelde omzet betreft, de aan eiseres verleende aftrek te worden aangepast. Verweerder verwijst in dit verband naar de in het boekenonderzoek genoemde pro rata van 72%. Eiseres heeft aangegeven dat zij door dit late beroep op interne compensatie in haar procespositie wordt geschaad, nu zij niet in de gelegenheid is geweest zich op deze stelling voor te bereiden. Afgezien het beroep op interne compensatie nadere onderbouwing en feitelijke uitwerking mist, acht de rechtbank dit beroep in een dusdanig laat stadium gedaan dat het toelaten daarvan eiseres in haar processuele positie zou schaden. De rechtbank laat dit beroep dan ook vanwege strijd met de goede procesorde buiten beschouwing.”

2.4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het door de griffier opgemaakte proces-verbaal van het verhandelde ter zitting, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.5. Relevante bepalingen

2.5.1. Ingevolge artikel 4, derde lid, van de Wet (sinds 1 januari 2007: vierde lid) worden diensten welke worden verleend door tussenkomst van een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander, geacht aan en vervolgens door die ondernemer te zijn verleend.

2.6. Overwegingen

2.6.1. De inspecteur heeft zijn stellingen ter zitting aldus gepreciseerd dat primair aangenomen moet worden dat de eigenaar van de desbetreffende woning die woning verhuurt aan de tijdelijke bewoner ter zake waarvan deze aan belanghebbende een bedrag per maand betaalt, en dat belanghebbende aan de eigenaar een dienst verricht bestaande in het zorgen voor tijdelijke bewoning van de woning waarvoor zij per maand een vergoeding ter grootte van evenbedoeld bedrag ontvangt, welk bedrag zij verkrijgt door verrekening met de door de tijdelijke bewoner aan haar betaalde bedragen. Subsidiair stelt de inspecteur dat sprake is van verhuur van de woning door belanghebbende aan de tijdelijke bewoner, hetgeen inhoudt dat de dienst van belanghebbende is vrijgesteld van omzetbelasting en dat de daarop betrekking hebbende voorbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt.

2.6.2. Het Hof begrijpt de primaire stelling van de inspecteur aldus dat belanghebbende optreedt als intermediair tussen de eigenaar van de woning en de tijdelijke bewoner, dat de eigenaar de woning via belanghebbende ter beschikking stelt, dat belanghebbende de vergoeding van de tijdelijke bewoner incasseert en doorgeeft aan de eigenaar en dat voor de dienst aan de eigenaar door belanghebbende een vergoeding wordt ontvangen ter grootte van het door haar van de tijdelijke bewoner ontvangen bedrag.

2.6.3. Tussen partijen is niet in geschil, aldus is ter zitting komen vast te staan, dat de woning aan de tijdelijke bewoner wordt verhuurd in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, van de Wet. Dit standpunt acht het Hof juist. In geschil is of die verhuur plaatsvindt door belanghebbende of door de eigenaar. Voor de toepassing van de wettelijke bepalingen inzake de omzetbelasting moet de aard van de dienst van belanghebbende worden bepaald. Het Hof zal in dit verband eerst de primaire stelling van de inspecteur bespreken, er veronder¬stel¬len¬der¬¬¬wijs vanuit gaande dat die stelling juist is.

2.6.4. Uit de tussen belanghebbende en de eigenaar en tussen belanghebbende en de tijdelijke bewoner gesloten overeenkomsten leidt het Hof af dat belanghebbende jegens de eigenaar de taak op zich genomen heeft een tijdelijke bewoner aan te stellen en dat de uitvoering van die taak voor de toepassing van evenbedoelde wettelijke bepalingen moet worden gekwalificeerd als het verhuren van de woning. Voorts leidt het Hof uit evenvermelde overeenkomsten af dat belanghebbende jegens de tijdelijke bewoner op eigen naam optreedt. Daarbij acht het Hof van belang dat belanghebbende weliswaar laat weten dat de woning niet haar eigendom is en dat zij volmacht heeft de woning ter beschikking te stellen, doch de naam van de eigenaar op geen enkele wijze vermeldt. Uit de overeenkomst tussen belanghebbende en de eigenaar leidt het Hof verder af dat, uitgaande van de primaire stelling van de inspecteur, belanghebbende handelt op order van de eigenaar. Ten slotte is aan de primaire stelling van de inspecteur inherent dat belanghebbende handelt voor rekening van de eigenaar.

2.6.5. Gelet op hetgeen onder 2.6.4. is overwogen, brengt de primaire stelling van de inspecteur mee dat er voor de heffing van omzetbelasting, sprake is van een situatie als bedoeld in artikel 4, derde lid, van de Wet, zoals die bepaling tot en met 31 december 2006 luidde. Dit houdt in dat de verhuur van de woning geacht wordt aan en vervolgens door belanghebbende plaats te vinden. Het gevolg daarvan is mede dat de dienst van belanghebbende aan de eigenaar als zodanig niet als een belastbaar feit kan worden aangemerkt.

2.6.6. Uit het onder 2.6.5 overwogene volgt dat, indien veronderstellenderwijs wordt uitgegaan van de juistheid van de primaire stelling van de inspecteur de prestatie van belanghebbende als verhuur van de woning dient te worden aangemerkt.

2.6.7. Met betrekking tot de subsidiaire stelling van de inspecteur merkt het Hof op dat deze overeenkomt met de stelling van belanghebbende, te weten dat sprake is van de vrijgestelde verhuur van de woning door belanghebbende aan de tijdelijke bewoner.

2.6.8. Uit het onder 2.6.6. en 2.6.7. overwogene volgt dat zowel uitgaande van de beide stellingen van de inspecteur als van de stelling van belanghebbende de aard van de door belanghebbende verrichte dienst het verhuren van de woning door belanghebbende aan de tijdelijke bewoner is. Deze verhuur is vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet. Nu de rechtbank heeft geoordeeld dat sprake is van vrijgestelde verhuur van de woning door belanghebbende en het Hof op grond van hetgeen door partijen dienaangaande is aangevoerd geen aanleiding ziet om tot een ander oordeel te komen, is het hoger beroep van de inspecteur in zoverre ongegrond.

2.6.9. Uitgaande van de vrijgestelde verhuur van de woning door belanghebbende is de ter zake aan belanghebbende in rekening gebrachte c.q. verschuldigde omzetbelasting niet aftrekbaar op grond van artikel 15, tweede lid, van de Wet (tekst tot 31 december 2006). Ter zitting is gebleken dat zulks tussen partijen ook niet in geschil is. Tussen partijen is evenmin in geschil dat de niet-aftrekbare belasting moet worden gesteld op € 158.345. In zoverre is derhalve het gelijk aan de inspecteur.

2.6.10. Gelet op al het vorenoverwogene moet de naheffingsaanslag worden verminderd tot op € 158.345 plus € 3.147 ofwel € 161.492.

2.7. Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.

3. Proceskosten

Met betrekking tot de kosten van de procedure voor het Hof geldt dat er geen termen aanwezig zijn voor een veroordeling van een partij in de proceskosten. Met betrekking tot de kosten van de procedure in eerste aanleg zal het Hof de uitspraak van de rechtbank met betrekking tot de proceskosten, waarbij de kosten zijn berekend met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht, in stand laten.

4. De beslissing

Aldus vastgesteld door mrs. D.B. Bijl voorzitter, M.E. van Hilten en E.M. Vrouwenvelder, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands, griffier. De beslissing is op 21 mei 2007 in het openbaar uitgesproken.