Gerechtshof Amsterdam, 13-11-2007, BB9001, 05/490 DK

in de zaak nr. 05/490 DK

de dato 13 november 2007

1.2. Van belanghebbende is door de griffier een griffierecht geheven van

€ 273.

2.1. Op 26 januari 2004 hebben de ambtenaren te Schiphol, onder nummer 000211, ten name van de aangever een aangifte ten invoer voor het vrije verkeer aanvaard van goederen omschreven als: “meel, poeder en pellets van vis, van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren, ongeschikt voor menselijke consumptie”. De goederen zijn aangegeven onder post 2301 20 00 van het Gemeenschappelijk douanetarief ( GDT). Als douanewaarde van de goederen is vermeld 77.332,00. Als land van verzending is op de aangifte vermeld Nieuw Zeeland; de naam van de afzender is de exporteur in New Zealand. De geadresseerde van de goederen is de importeur.

Bij de aangifte is een factuur, een paklijst en een gezondheidscertificaat overgelegd. De goederen zijn op de factuur en de paklijst omschreven als:

“GLM extract”. Op het door New Zealand Food Safety Authority op 21 januari 2004 afgegeven gezondheidscertificaat zijn de goederen omschreven als “ Green Lipped Mussel Extract (Perna canaliculus.)”. De aangifte heeft als selectiekleur oranje gekregen.

2.2. De ambtenaren hebben de aangifte geverifieerd aan de hand van de bescheiden en een monster genomen voor nadere analyse door het Laboratorium van de belastingdienst (het Laboratorium) De verificatie is in afwachting daarvan aangehouden.

Op 11 mei 2004 heeft het Laboratorium aan de inspecteur de volgende uitslag van het monsteronderzoek gezonden.

“Onderzocht product: glm extract

(…)

Voorkomen product:

Het monster bestaat uit een pastic zak met hierin een beige kleurig poeder.

Eiwitgehalte (NEN-ISO 937, N*6,25) : 52%

Vetgehalte (ISO 1443) : 7,2 %

Zetmeel (enzymatisch) : Aanwezig

Volgens opgave van belanghebbende bestaat het product uit poeder van groenlipmosselen van het geslacht Perna.

(…)

Beschouwing ten aanzien van de indeling in de Gecombineerde Nomenclatuur:

In de bescheiden bij het IUD-18 formulier is een kopie van een certificaat aanwezig van: New Zealand Food Safety Authority. Het certificaat nummer is NZL2004/FEL239/91559.

Hieruit blijkt volgens de RVV (info via ambtenaar: (…)) dat het product geschikt is voor menselijke consumptie.

Op grond van de geschiktheid voor menselijke consumptie, kan het product niet worden ingedeeld in hoofdstuk 23.

Beschouwing, uitsluitend bestemd voor de verifiërend ambtenaar:

Ook belanghebbende (…) zegt in een telefoongesprek dat het product gebruikt kan worden voor menselijke consumptie.

Advies goederencode: 0307 3990 (...)”

2.7. Door belanghebbende is op 16 december 2004 per fax aan de inspecteur

een brief van de exporteur gedateerd 7 december 2004, gezonden, waarin staat:

“Green Lipped Mussel Extract

(...)

In respect to the Green Lipped Mussel Extract (perna canaliculus) supplied by exporteur, the following declaration is made:

The Green Lipped Mussel Extract (GLME) is an extract of the green lipped mussel. The material is extracted using a unique cold process, whereby the raw whole live mussels are mechanically broken open and the liquid soft tissue of the mussel is extracted. The liquid extract is then freeze dried into a powdered extract for stabilisation and commercial sales.”

2.9. Tot de stukken van het geding behoren:

- een uitspraak op een bezwaarschrift, gedagtekend 26 november 1991, gericht aan de importeur, inzake het tarief van invoerrechten van goederen omschreven als gevriesdroogd mosselextract, waaruit blijkt dat de goederen dienen te worden ingedeeld in post 1603 en

- een uitnodiging tot betaling, gedagtekend 5 november 2001, gericht aan belanghebbende, inzake goederen omschreven als poeder van gemalen schelpdieren (mosselen), waarop staat dat de goederen worden ingedeeld in post 2301 20 00.

Post 0307 39 90 en post 0307 99 90

“0307 Weekdieren, ook indien ontdaan van de schelp, levend vers, gekoeld, bevroren, gedroogd, gezouten of gepekeld; ongewervelde waterdieren, andere dan schaal- en weekdieren, levend,vers, gekoeld, bevroren, gedroogd, gezouten of gepekeld; meel, poeder en pellets, van ongewervelde waterdieren, andere dan schaaldieren, geschikt voor menselijke consumptie:

(…)

- mosselen (Mytilus spp., Perna spp.):

(…)

0307 39 -- andere:

(…)

0307 39 90 --- van het geslacht “Perna”

(…)

- andere, daaronder begrepen meel, poeder en pellets van ongewervelde waterdieren, andere dan schaaldieren, geschikt voor menselijke consumptie:

(…)

0307 99 -- andere:

(…)

0307 99 90 --- andere”.

Post 1603 00 80

“1603 Extracten en sappen van vlees, van vis, van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren:

(…)

1603 00 80 -andere.”

Post 2301 20 00

“2301 Meel, poeder en pellets van vlees, van slachtafvallen, van vis, van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren, ongeschikt voor menselijke consumptie; kanen:

(…)

2301 20 00 - meel, poeder en pellets, van vis, van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren”.

Aantekening 1 bij Hoofdstuk 3 luidt als volgt:

“Dit hoofdstuk omvat niet:

a). (...);

c). vis (levers, kuit en hom daaronder begrepen), schaaldieren, weekdieren en andere ongewervelde waterdieren, dood en naar hun aard of naar de toestand waarin zij zich bevinden ongeschikt voor menselijke consumptie (hoofdstuk 5); meel, poeder en pellets van vis, van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren, ongeschikt voor menselijke consumptie(post 2301);

(…).”.

De toelichting op het Geharmoniseerd Systeem (hierna GS) op hoofdstuk 3 luidt, voor zover van belang:

“(…)

Onderscheid tussen de producten bedoeld bij dit hoofdstuk en die bedoeld bij hoofdstuk 16

De draagwijdte van dit hoofdstuk blijft evenwel beperkt tot vis (en eventueel vislevers, kuit en hom) en schaaldieren, weekdieren en andere ongewervelde waterdieren, in een staat omschreven in de posten van dit hoofdstuk. Het verwijderen van de kop, het kaken, het schoonmaken, het in moten snijden, het fileren, het hakken en het malen hebben geen invloed op de indeling onder dit hoofdstuk. (…)

Meel, poeder en pellets van gekookte vis, schaaldieren, weekdieren en andere ongewervelde waterdieren blijven respectievelijk onder de posten 0305, 0306 en 0307 ingedeeld.

(…)

Naast de reeds genoemde producten zijn van dit hoofdstuk uitgezonderd:

(…)

d. meel, poeder en pellets van vis of van schaaldieren, van weekdieren, of van andere ongewervelde waterdieren, niet geschikt voor menselijke consumptie (post 2301).”.

De toelichting op het GS bij post 0307 luidt als volgt:

“Deze post omvat:

1. weekdieren ook indien ontdaan van de schelp, levend, vers, gekoeld, bevroren, gedroogd, gezouten of gepekeld;

2. ongewervelde waterdieren andere dan schaaldieren en weekdieren, levend, vers, gekoeld, bevroren, gedroogd, gezouten of gepekeld.

De voornaamste soorten weekdieren zijn: oesters, Sint-Jakobsschelpen mosselen, inktvissen, pijlinktvissen, octopus (of achtarmige inktvis) en slakken. De voornaamste andere ongewervelde waterdieren zijn: zeeegels, zeekomkommers en kwallen.

Deze post omvat eveneens delen van weekdieren of andere ongewervelde waterdieren (bijvoorbeeld geslachtsklieren van zee-egels) mits deze geen andere behandelingen hebben ondergaan dan die genoemd in punt 1 of 2 hiervoor.

Oesterbroed (kleine oesters bestemd voor oesterculturen), alsmede meel, poeder en pellets van weekdieren of andere ongewervelde waterdieren, geschikt voor menselijke consumptie, worden eveneens onder deze post ingedeeld.

Van deze post zijn uitgezonderd weekdieren en andere ongewervelde waterdieren op een andere wijze bereid of verduurzaamd dan is bedoeld bij deze post (bijvoorbeeld weekdieren in water gekookt of in azijn verduurzaamd) (post 1605).”

Aantekening 1 op hoofdstuk 16 luidt als volgt:

“1. Vlees, slachtafvallen, vis, schaaldieren, weekdieren en andere ongewervelde waterdieren, bereid of verduurzaamd op een wijze als bedoeld in de hoofdstukken 2 of 3 of bij post 0504, worden niet ingedeeld onder dit hoofdstuk.”

De GS-Toelichting op hoofdstuk 16 luidt als volgt:

“Dit hoofdstuk omvat bereide voedingsmiddelen die zijn verkregen door de verwerking van vlees, slachtafvallen (bijvoorbeeld poten, huiden, harten, tongen, levers, darmen en magen ) of van bloed, alsmede die welke zijn verkregen door de verwerking van vis (vishuiden, daaronder begrepen), schaaldieren, weekdieren of andere ongewervelde waterdieren. Dit hoofdstuk omvat producten die anders zijn bereid of verduurzaamd dan bedoeld bij hoofdstuk 2 of 3 of bij post 0504, zoals producten die:

1. (...);

2. op ongeacht welke wijze zijn gaargemaakt: gekookt, gestoomd, geroosterd gebakken of gebraden, met uitzondering evenwel van gerookte vis, die gekookt mag zijn voor of tijdens het roken (post 0305) en van gestoomde of in water gekookte schaaldieren in de schaal (post 0306) en meel, poeder en pallets van gekookte vis, schaaldieren, weekdieren en andere ongewervelde waterdieren (respectievelijk de posten 0305, 0306 en 0307);

3. zijn bereid of verduurzaamd, in de vorm van extracten, jus of marinades, zijn bereid van viskuit zoals kaviaar en kaviaarsurrogaten, enkel door beslag of paneermeel omgeven, getruffeerd of gekruid (bijvoorbeeld met peper en zout), enzovoorts;

4. fijn gehomogeniseerd zijn en uitsluitend bestaan uit producten bedoeld bij dit hoofdstuk (dat wil zeggen, vlees, slachtafvallen, bloed, vis, schaaldieren, weekdieren of andere ongewervelde waterdieren, bereid of verduurzaamd). Deze gehomogeniseerde bereidingen mogen kleine hoeveelheden ingrediënten die zijn toegevoegd als smaakmiddel, als conserveringsmiddel of voor een ander doel. Homogeniseren op zich bestempelt een product echter nog niet als een product bij hoofdstuk 16(...)”.

De relevante GS-Toelichting op post 1603 luidt:

“(…)De post omvat:

(…)

3. visextracten of extracten van schaaldieren, van weekdieren of van andere ongewervelde waterdieren. Visextracten worden bijvoorbeeld verkregen door concentratie van waterige extracten van het vlees van haring of van andere vissoorten dan wel uit al dan niet ontvet vismeel. Tijdens het fabricageproces kunnen vissmaakgevende bestanddelen (bijvoorbeeld trimethylamine bij zeevis) geheel of gedeeltelijk worden verwijderd. De kenmerken van op die wijze behandelde visextracten komen overeen met die van vleesextracten;

(…)

Extracten worden gebruikt voor de vervaardiging van bepaalde voedingspreparaten, zoals soep ( al dan niet geconcentreerd) en sausen.(…)”

4.2. Op 5 november 2001 is naar aanleiding van een monsteronderzoek de goederencode herzien in post 2301 20 00 van het GDT. Naar aanleiding van dit monsteronderzoek is een uitnodiging tot betaling uitgereikt.

In de jaren 2002 en 2003 zijn de goederen onder voormelde post aangegeven.

4.5. De aangiften zijn altijd te goeder trouw, in overleg met de importeur, en de douane gedaan. De beschikkingen van de douane zijn verwarrend voor zowel de importeur als de aangever.

In verband hiermee wordt een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel.

4.6. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat ervan uit kan worden gegaan dat A als werknemer van belanghebbende, namens belanghebbende, bezwaar en beroep heeft ingesteld. Er zal alsnog een machtiging in die zin worden overgelegd. Abusievelijk wordt in het bezwaarschrift en in het beroepschrift Q. genoemd; de divisie vormt een onderdeel van belanghebbende en er bestaat geen B.V. met die naam. Het product wordt gebruikt als voedingssupplement voor veterinaire doeleinden en bij de invoer is van deze bestemming uitgegaan. De ingevoerde pakken van 20 kilogram worden vermengd met veevoeder. Incidenteel is echter ook geleverd aan bedrijven die het product gereed maken voor menselijke consumptie door er bijvoorbeeld vitamine B of sinaasappelconcentraat aan toe te voegen. Er zijn ook bedrijven die het product toevoegen aan (mossel)soep. Het product is derhalve geschikt voor menselijke consumptie, hoewel het in eerste instantie werd ingevoerd ten behoeve van de veevoederindustrie.

Het product is een zuiver mosselextract. Dat blijkt ook uit de omschrijving die door de exporteur van het product wordt gegeven. Bij de bewerking van de groenlipmossel, zoals eerder omschreven, blijven alle waardevolle stoffen behouden. Het poeder van de geslachtsklier, hetgeen overblijft na de scheiding en de bewerking, is het werkzame bestanddeel.

Voor alle goederen die Nieuw Zeeland verlaten, wordt een gezondheidscertificaat afgegeven. In Nederland wordt het product regelmatig door het RVV gekeurd en wordt er een certificaat voor diervoeder afgegeven.

5.1. Post 0307 omvat poeder van de groenlipmossel.

Het Douanelaboratorium heeft ten aanzien de indeling in post 0307 aangegeven dat het van belang is dat alle bestanddelen van (een deel van) de mossel in het eindproduct terechtkomen. Hierbij wordt water buiten beschouwing gelaten. Er kan pas gesproken worden van een extract indien door middel van een bewerking een gedeelte van het uitgangsproduct in het eindproduct terecht komt en dus ook een gedeelte van het uitgangsproduct niet in het eindproduct terecht komt. Het meest duidelijke voorbeeld is bouillon. Indien vlees gekookt wordt in water, worden er bepaalde stoffen uit het vlees geëxtraheerd.

Het door belanghebbende omschreven centrifuge proces is bedoeld om het vocht uit het product te verwijderen. Dat proces is geen extractie; het product is dus geen extract in de zin van post 1603 van het GDT.

Het onderhavige product is een gevriesdroogd concentraat in poedervorm van de groenlipmossel. Dit product dient, gelet op de objectieve kenmerken en eigenschappen, zoals deze ook in de tekst van de posten van het GDT en in de aantekeningen op de afdelingen en hoofdstukken zijn omschreven, worden ingedeeld onder post 0307 99 90 van het GDT.

Deze indeling vindt ook steun in de bindende tariefinlichting ( BTI) met nummer DE HH/289/01 afgegeven door de Duitse douane op 20 april 2001 aan een derde, waarin de goederen als de onderhavige worden ingedeeld in post 0307 99 90 van het GDT.

5.2. De inspecteur verwijst met betrekking tot het communautaire vertrouwensbeginsel naar het arrest van de Hoge Raad van 21 november 2003, nr. 38 458, waarin de Hoge Raad het volgende overweegt: “Uit de rechtspraak van het HvJEG, handelend over de werking van het vertrouwensbeginsel moet wel haast worden geconcludeerd dat in weerwil van een duidelijke bepaling van het Gemeenschapsrecht geen rechtens te beschermen vertrouwen kan ontstaan.”

Ten aanzien van de indeling van onderhavig product zijn in het verleden door de douane verschillende standpunten ingenomen. In de onderhavige zaak heeft dat geleid tot het afzien van de navordering van 3 percent ( 11 percent minus 8 percent) omdat deze navordering berust op een vergissing die de belastingschuldige redelijkerwijze niet kon ontdekken.

5.3. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard hij ermee akkoord gaat dat zowel het bezwaarschrift als het beroepschrift zijn ingediend door A als gemachtigde van belanghebbende. Ook in de bestanden van de belastingdienst komt geen Q voor. Wel is bekend dat er een divisie bestaat.

Voor wat betreft de indeling geldt dat voor zowel post 0307 39 90 als voor post 0307 99 90 van het GDT iets te zeggen valt. Dat blijkt ook uit een tweetal in Duitsland afgegeven BTI’s voor capsules van mosselextract. De uitnodiging tot betaling is derhalve niet te hoog vastgesteld.

Met betrekking tot post 2301 geldt dat deze toepassing mist omdat geen sprake is van een product dat ongeschikt is voor menselijke consumptie. Zowel het laboratorium als de verifiërend ambtenaar heeft geoordeeld dat het onderhavige product geschikt is voor menselijke consumptie.

6.2. Uit de gedingstukken blijkt voorts dat het product poedervormig is en afkomstig van de geslachtsklier van de groenlipmossel (geslacht Perna Canaliculus). Het product is verkregen door de geslachtskliertjes te centrifugeren en vervolgens te vriesdrogen. Het product kan niet worden aangemerkt als een extract in de zin van post 1603 van het GDT aangezien er geen sprake is van een product dat is verkregen door te extraheren. Extraheren is namelijk een scheidingsmethode waarbij een stof uit een mengsel afgescheiden wordt met behulp van een vloeibaar oplosmiddel. De Douanekamer neemt hierbij in aanmerking de GS-Toelichting op post 1603 inzake extracten.

De Douanekamer is voorts, gelet op de GS-Toelichtingen op Hoofdstuk 3 en 16, van oordeel dat het vriesdrogen van gecentrifugeerde delen van deze mossel een bewerking is die binnen het bereik van Hoofdstuk 3 van het GDT valt. Nu geen sprake is van een verdergaande wijze van bereiding of verduurzaming van het product dient het product te worden gerangschikt onder Hoofdstuk 3. Tussen partijen is niet in geschil dat alsdan de uitnodiging tot betaling, behoudens belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel, niet tot een te hoog bedrag is vastgesteld.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.