Gerechtshof Amsterdam, 07-05-2008, BD2068, 07/00362

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Derde Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden, op het beroep van [X] te [Z], belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst [P], de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende zijn voor het jaar 1999 aanslagen in de inkomstenbelas¬ting/premie volksverzekeringen respectievelijk in de premie arbeidsongeschiktheids¬verzekering zelfstandigen (verder de aanslag IB 1999 respectievelijk de aanslag WAZ 1999) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 236.945, respectievelijk een premie-inkomen van ƒ 84.000. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslagen is belanghebbende een boete opgelegd van ƒ 60.000 respectievelijk ƒ 2.315. De boetebeschikkingen zijn, na daartegen gemaakte bezwaren, bij afzonderlijke uitspra¬ken van de inspecteur gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraken bij één beroepschrift in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.2. Op het beroep in cassatie van belanghebbende heeft de Hoge Raad bij arrest van 22 juni 2007, nr. 42.014, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van het Hof vernietigd, het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam verwezen ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van zijn arrest. Tevens heeft de Hoge Raad de Staat gelast aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 103 te vergoeden, heeft hij de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie veroordeeld aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op de helft van € 1288, derhalve € 644, voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en heeft hij de Staat aangewezen als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

1.3. Partijen zijn door de griffier in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op het arrest van de Hoge Raad. Belanghebbende heeft bij brief van 3 augustus 2007 van die mogelijkheid gebruik gemaakt; de inspecteur heeft dit bij brief van 20 au¬gustus 2007 gedaan. Belanghebbende respectievelijk de inspecteur heeft een kopie van het schrijven van de ander ontvangen.

1.5. Het proces verbaal van het getuigenverhoor van 25 januari 2008 is aan partijen toegezonden. Tevens zijn partijen in de gelegenheid gesteld zich uit te laten over het gebruik door het Hof van de verklaring van de broer als getuigen¬verklaring in de onderhavige zaak, alsmede over het gebruik als eigen verklaring van de verklaring die belanghebbende als getuige in de zaak van de broer heeft afgelegd. Partijen hebben het Hof bericht hiertegen geen bezwaar te hebben.

2. Geding na verwijzing

De Hoge Raad heeft in zijn hiervoor vermelde arrest, voor zover voor het geding na verwijzing van belang, het volgende overwogen:

“3.2.4. De onderdelen 3, 4, en 5 van middel I kunnen niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel in zoverre niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

3.5. Op grond van het hiervoor onder 3.2.5 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Nu partijen voor het Hof nog geen rekening hebben kunnen houden met de hiervoor onder 3.2.5 genoemde arresten, dient het verwijzingshof hen in de gelegenheid te stellen hun stellingen daaraan aan te passen. Door die arresten is het belang ontvallen aan wat in de onderdelen 8 tot en met 11 van middel I aan de orde is gesteld; die onderdelen behoeven daarom geen behandeling. Middel III behoeft, voor zover niet hiervóór onder 3.4 besproken, evenmin behandeling; de hierin aan de orde gestelde vragen kunnen, voor zover nodig, na verwijzing nog aan de orde komen.

3. Vaststaande feiten

3.1. Het Hof baseert zijn oordeel mede op de feiten die door het Gerechtshof te ’s-Gravenhage in zijn uitspraak van 15 maart 2005, nr. 03/03523, zijn vastgesteld. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting stelt het Hof voorts de volgende feiten vast.

3.2. In de akte waarin de verkoop door onder meer belanghebbende van het vissers¬schip [D] is vastgelegd is onder meer het volgende vermeld:

3.3. Tot de gedingstukken behoort een ‘side letter’ waarin staat:

“Side letter to Memorandum of Agreement code-name SALEFORM 1987 - March 12th , 1999

[D]

And

[H] B.V. (…) [T], the Netherlands, represented by [L], hereinafter called [H],

That:

A Memorandum of agreement has been signed at the 12th day of March 1999, to sell the vessel [D] by the Sellers to the Buyers for the amount of EURO 2.285.500,--, for which amount an invoice and a Bill of sale will be presented at the moment of delivery.

The actual sales price is EURO 1.815.120,--, taking the contract conditions into consideration.

The remainer between the contract sales price and the actual sales price being EURO 2.285.500 - EURO 1.815.120 = EURO 470.380,-- shall be immediately transferred after receiving by the notary public mr. [M], to the third parties account of [H] B.V.

This amount of EURO 470.380,--shall be used for conversion works at shipyard [F] to convert the vessel into a beamtrawler/twinrigger.

[H] shall transfer the remainer of the EURO 470.380,-- and the actual cost up to the EURO 470.380,- maximum of the conversion into the Buyers account

The wording and the implementation of this side letter prevails above the condition as mentioned in the above mentioned Memorandum of Agreement.”

De in bovenstaand citaat onderstreepte zinsnede is er in handschrift bijgeschreven.

3.4. Een tot de gedingstukken behorende notitie, opgesteld door een medewerker van de accountant van belanghebbende (bijlage 13 verweerschrift inspecteur bij het Hof ’s-Gravenhage) beschrijft een aantal te maken voorafgaande journaalposten. In die notitie staat:

3.5. In de (commerciële) ‘Jaarstukken 1999’ van [de firma], gedagtekend 9 juni 2000, staat onder andere:

3.6. Belanghebbendes gemachtigde [M] heeft de aangifte IB 1999 opgesteld en per brief van 13 juli 2000 aan belanghebbende toegezonden. In die brief staat:

De inspecteur heeft de door belanghebbende getekende aangifte IB op 19 juli 2000 ontvangen.

3.7. Belanghebbendes aangifte IB 1999 vermeldde in bijlage 1 de volgende specificatie van zijn inkomen:

3.8. In de namens belanghebbende opgestelde pleitnota voor de zitting van het Hof van 21 november 2007 is onder meer het volgende vermeld:

“De aan de aangiften ten grondslag liggende jaarstukken 1999 zijn medio 2000 door de heer [L], de accountant, en ondertekende met belanghebbenden en hun vader besproken. Deze bespreking is niet uitvoerig geweest, maar enige belangrijke onderwerpen zullen wel de revue hebben gepasseerd. Welke onderwerpen zijn besproken, is niet meer te achterhalen. Van de bespreking zijn geen aantekeningen gemaakt. Door de heer [L] en/of door mij is toen (hoogstwaarschijnlijk) in ieder geval de in de jaarrekening vermelde post onderhoudskosten aan de orde gesteld (vgl. de als bijlage 1 bijgevoegde verklaring van de heer [L]).”

3.9. In de eerste bijlage die bij de pleitnota is gevoegd heeft belanghebbendes toen¬malige accountant, de evenvermelde [L], met betrekking tot bovenstaande bespreking het volgende verklaard:

“In de bespreking werd door mij/ons steeds de [cliënt] aan de hand van het rapport gewezen op de highlights van het afgelopen jaar. Een daarvan was in 1999 een uitschieter in de onderhouds¬kosten van het vaartuig. In de schriftelijke toelichting op blz.14 staat dan ook vermeld dat die kosten samenhingen met de in de verkoopakte opgenomen onderhoudsbepalingen.”

3.10. Belanghebbende en de broer hebben het Hof de volgende op 10 november 2007 gedagtekende schriftelijke verklaring toegezonden:

“Ik herinner mij weinig van de bespreking over de jaarrekening 1999. Wij hielden ons in die jaren niet veel bezig met de jaarrekening, wij moesten vissen. De jaarrekening wordt in de regel niet uitvoerig besproken. Van de kant van [K] worden er meestal een paar punten uitgehaald. Daar¬over wordt dan wat heen en weer gepraat. Zo zal het in 2000 ook wel zijn gegaan. Het ligt wel voor de hand dat er toen over de onderhoudskosten is gesproken. Die waren toen erg hoog. Wij dachten dat dit verband hield met de verkoop van de [D].”

4. Geschil

Na cassatie is tussen partijen in geschil of belanghebbende opzettelijk onjuiste aangiften voor de IB 1999 respectievelijk de WAZ 1999 heeft gedaan. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, zal het Hof voorts nog een oordeel geven over de hoogte van de daarop betrekking hebbende boeten en over een eventuele matiging van de boeten in verband met een overschrijding van de redelijke termijn.

5. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en naar de processen-verbaal van de zittingen.

6. Beoordeling van het geschil

6.1.1. Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat een aangifte IB of een aangifte WAZ onjuist is gedaan, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag, een boete kan opleg¬gen van ten hoogste 100 percent (art. 67d Algemene wet inzake rijksbelastingen, verder Awr, voor zover van belang in samenhang met artikel 75 WAZ).

6.2.2. Belanghebbende bestrijdt de opvatting van de inspecteur. Hij stelt niet gewe¬ten te hebben dat de ombouwkosten en de verkoopopbrengst van de [D] onjuist in de aangifte waren verwerkt. Hij acht van belang dat hij de Engelse taal niet mach¬tig was en dat het initiatief tot het opstellen van de side letter van de Ierse koper kwam (zie 3.2 en 3.3). Hij heeft de jaarrekening niet meer dan oppervlakkig bekeken en hij was ‘dusdanig onbekend met jaarrekeningen en het beoordelen daarvan, dat [hij] zelfs bij een grondige bestudering niet [zou] hebben opgemerkt dat er misslagen waren begaan’. Hij en zijn broer lieten ‘de financiële zaken’ aan hun vader over. Over de onaanvaardbaarheid van de aftrek van de onderhoudskosten, de vorming van de vervangingsreserve en de concept-aangifte heeft hij niet met zijn gemachtigde of de accountant gesproken.

6.3.1. Ter zitting van 25 januari 2008 heeft belanghebbende verklaard:

Ter zitting van 25 januari 2008 heeft de broer verklaard:

Zowel belanghebbende respectievelijk de broer hebben ter zitting van 25 januari 2008 tevens verklaard dat zij bij de bespreking van de jaarrekening aanwezig zijn geweest. Aan belanghebbende en zijn broer is voorts de passage ‘hoogstwaarschijnlijk’ (uit de pleitnota van de gemachtigden) (als vermeld in 3.9) en de inhoud van de e-mail van [L] (als vermeld in 3.10) voorgehouden, waarbij is opgemerkt dat hetgeen daarin omtrent onderhoudskosten is vermeld in tegenspraak lijkt te zijn met de daarvoor door belanghebbende en zijn broer afgelegde verklaringen. Belanghebbende en zijn broer hebben daarop verklaard bij die verklaringen te blijven.

6.4.2. Vaststaat voorts – gelet op onder meer hetgeen is vermeld in punt 1.6.2. van de commerciële jaarstukken (zie 3.5) – dat de fiscale jaarwinst van zowel belang¬hebbende als van de broer van de commerciële winst van de firma wordt afgeleid en dat de ombouwkosten - voor hetzelfde bedrag - ook ten laste van het fiscale resultaat zijn gebracht. Niet in geschil is dat - reeds op deze grond - belanghebbende en de broer een onjuiste aangifte IB 1999 en WAZ 1999 hebben ingediend.

6.4.3. Ter zitting van 25 januari 2008 hebben zowel belanghebbende als de broer on¬afhankelijk van elkaar verklaard dat de ombouw van de [D] in opdracht geschied-de van de Ierse koper en dat die ombouw een aangelegenheid van die Ierse koper was. Op grond van de door de broers afgelegde verklaringen acht het Hof het aannemelijk dat zij destijds – en ook ten tijde van het doen van aangifte – wisten dat de ombouwkosten niet voor rekening van de firma behoorden te komen. Zulks wordt bevestigd door de verklaring van de broer dat hij (tezamen met de Nederlandse en/of Ierse bemanning) het schip voordat de ombouw had plaatsgevonden conform de ver¬koopovereenkomst (zie ‘Clause 19’, onder 3.2) naar Ierland heeft gevaren, alsmede door de inhoud van de mede door belanghebbende ondertekende ‘side letter’ waarin een aanmerkelijk lagere prijs voor de verkoop van de [D] is vastgelegd en waarin het verschil met de in het contract vastgelegde verkoopprijs is bestemd voor de om¬bouw van het schip.

6.4.5. Vaststaat voorts dat bij een door de belastingadviseur van belanghebbende – op basis van de hiervoor vermelde jaarstukken – vervaardigde aangifte op 19 juli 2000 aangifte is gedaan naar een belastbaar inkomen van negatief f 29.398, welk on¬der meer is gebaseerd op een winst uit onderneming van f 15.354.

6.4.7. De inspecteur heeft niet bewezen dat de aangifte IB 1999, respectievelijk de aangifte WAZ 1999, op overige punten opzettelijk onjuist is ingediend. Weliswaar is niet in geschil dat de aangifte met betrekking tot de fiscale verwerking van de ver¬koopopbrengst van de tonnagerechten eveneens onjuist is en ofschoon belangheb¬bende het verwijt kan worden gemaakt dat hij dit had moeten weten, acht het Hof niet aannemelijk – de inspecteur heeft in de verwijzingsprocedure op dit punt ook niet of nauwe¬lijks verweer gevoerd – dat belanghebbende met betrekking tot de overige elementen van de aangifte een onjuiste aangifte heeft ingediend en bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de aangiften op die punten onjuist waren.

6.5.1. Voor wat betreft de hoogte van de boetes oordeelt het Hof als volgt

6.5.2. Artikel 67d, tweede lid, van de Awr houdt in dat de grondslag van de boete – voor zover in casu van belang – wordt gevormd door het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend als geen rekening wordt gehouden met de in aanmerking genomen verliezen. De boete bedraagt ten hoogste 100% van dat bedrag.

6.5.3. De inspecteur heeft na overleg met de fraudecoördinator de boete voor wat betreft de aanslag IB 1999 gematigd tot ƒ 60.000. In de uitspraak op bezwaar schrijft de inspecteur over die matiging:

“Omdat het een verschuivingscorrectie betreft is de boete gemachtigd tot op f 60.000. Hiermee is de hoogte van de boete tevens in overeenstemming gebracht met de ernst van het feit. Ook is reke¬ning gehouden met de in de aanslag WAZ begrepen boete. In de bezwaarfase zijn geen feiten en omstandigheden gebleken die tot een verdere matiging van de boete nopen.”

Naar het Hof begrijpt wordt met ‘verschuivingscorrectie’ in dit citaat bedoeld een correctie op de aangifte IB 1999 die niet tot afstel, maar tot uitstel van belastinghef¬fing leidt.

Over de grondslag van de WAZ-boete schrijft de inspecteur op 10 december 2002 aan belanghebbende:

“De vergrijpboete wordt gebaseerd op het belastingbedrag dat is toe te rekenen aan de correcties terzake van een of meer tekortkomingen in de aangifte waaraan de kwalificatie "opzet" kan wor¬den verbonden. De fiscale winst is na correctie vastgesteld op f 462.909. De heffingsgrondslag voor de aanslag premie Waz is de fiscale winst verminderd met de franchise van f 29.000, tot een maximum van f 55.000. De hierover berekende aanslag bedraagt f 4.361. De vergrijpboete (50%) hierover bedraagt f 2.315.”

In zijn aan het Hof toegezonden schriftelijke reactie op het arrest van de Hoge Raad (gedagtekend 20 augustus 2007) concludeert de inspecteur vanwege overschrijding van de redelijke termijn tot het matigen van de boeten tot ƒ 54.400 (IB 1999) res¬pectievelijk ƒ 2.083 (WAZ 1999).

6.5.4. Uit de opstelling van de inspecteur in zijn bij het Hof 's-Gravenhage in¬gediende verweerschrift volgt dat de grondslag voor beide boeten circa voor ¾e deel bestaat uit de gecorrigeerde ombouwkosten en voor ¼e deel uit de onjuiste ver¬werking van de verkoop van de tonnagerechten.

6.5.5. Volgens de paragrafen 25 en 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belas¬tingdienst 1998 is maximaal een boete van 50% van de boetegrondslag mogelijk. Dit zou uitkomen op een boete van f 114.488. De inspecteur heeft ermee rekening gehouden dat de onjuistheid van de aangifte een zogenoemde verschuivingscorrectie betreft die weliswaar tot substantieel uitstel van belastingheffing leidt, maar niet noodzakelijk ook tot afstel. Op deze grond is de boete gematigd tot f 60.000.

6.5.6. Het Hof ’s-Gravenhage heeft in zijn voormelde uitspraak geoordeeld dat – na de hiervoor bedoelde matiging – geen sprake is van een wanverhouding tussen de ernst van de vergrijpen en de boeten en dat er ook overigens geen strafvermin¬derende omstandigheden zijn gebleken. Aangezien sprake is van een zowel absoluut als relatief gezien ernstige misslag van belanghebbende, te weten het ten onrechte ten laste van het fiscale resultaat brengen van een aanzienlijk bedrag aan niet gemaakte onderhoudskosten, sluit het Hof zich bij het oordeel van het Gerechts¬hof ’s-Gravenhage omtrent de hoogte van de boete aan. Dit wordt in ieder geval niet anders nu inmiddels is komen vast te staan dat belanghebbende de strafbaar gestelde gedraging zelf opzettelijk heeft begaan.

6.5.8. In het onder 1.2 vermelde verwijzingsarrest van 22 juni 2007 heeft de Hoge Raad met betrek¬king tot de overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM overwogen:

“4. (…) In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 21 april 2005. Op het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, zijn mitsdien gerekend vanaf die dag meer dan twee jaren verstreken. Dit levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding van de redelijke ter¬mijn als bedoeld in artikel 6 EVRM op. Indien na verwijzing de aan belanghebbende opgelegde boete tot enig bedrag in stand blijft, is het aan het verwijzingshof om - met inachtneming van de totale duur van de berechting - te beoordelen of, en zo ja, in hoeverre aan vorenbedoelde over¬schrijding gevolg dient te worden verbonden voor de hoogte van de boete.”

De strafvervolging is aangevangen op 26 juni 2002 en is (vooralsnog) geëindigd op de datum van de uitspraak van het Hof op 29 april 2008. Ook indien de totale duur van de strafvervolging en de complexiteit van de zaak in aanmerking wordt genomen acht het Hof wegens de overschrijding van de redelijke termijn een vermindering van de boete geboden. Het Hof zal de boeten op deze grond met 10 percent verminderen tot ƒ 40.500 (IB 1999) en ƒ 2.084 (WAZ 1999).

7. Proceskosten

8. Beslissing

Aldus vastgesteld door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, en P.F. Goes en J.C.M. van Sonderen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 7 mei 2008 in het openbaar uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad worden verzocht om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.