Gerechtshof Amsterdam, 28-05-2009, BJ1821, 07/00532

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 06/4089 van de rechtbank Haarlem van 2 juli 2007 in het geding tussen

belanghebbende

en

Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. Overwegingen

2.1. Het Hof gaat uit van de feiten die de rechtbank als volgt heeft vastgesteld en waartegen door partijen geen bezwaren zijn ingebracht (belanghebbende is daarin als ‘eiser’ aangeduid en de inspecteur als ‘verweerder’):

“2.1. Eiser exploiteert een tuindersbedrijf. Tot het ondernemersvermogen van eiser behoorden onder meer percelen cultuurland aan de a-weg te Q, kadastraal bekend gemeente Q, sectie a, nummers zzz en vvv, tezamen groot 1.53.70 ha (de percelen). De percelen zijn sedert 1994 verhuurd aan derden, telkens voor één teeltseizoen.

2.2. Op 24 december 1996 is eiser met A B.V. (hierna: A) de koop van de percelen overeengekomen tegen een prijs van ? 384.250 (? 25 per m²). Op het moment van de koopovereenkomst waren de percelen aangewezen als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Wet voorkeursrecht gemeenten. De feitelijke levering van de percelen is bepaald op 73 maanden na ondertekening of zoveel eerder als het verkochte nodig is voor planontwikkeling door de overheid of zoveel later als partijen nader zullen overeenkomen. A is voornemens de percelen aan te wenden voor de bouw van woningen.

2.3. Bij brief van 1 juli 1999 is evenbedoelde koopovereenkomst ontbonden. Vervolgens heeft eiser de percelen per ultimo 1999 overgebracht naar zijn privé-vermogen.

2.4. De percelen zijn op verzoek van eiser getaxeerd door taxateur B. Deze heeft geconcludeerd tot een waarde in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik op 1 januari 1994 van ? 12,50 per m². Op 31 december 1999 bedraagt de waarde in het economisch verkeer, al dan niet bij voortgezet agrarisch gebruik, volgens Van Velzen ? 14,25 per m².

2.5. Namens de belastingdienst is de waarde van de percelen bepaald door taxateur C. Op 27 mei 2002 taxeerde hij de waarde in het economisch verkeer van de percelen per 31 december 1999 op ? 25 per m² en blijkens zijn nadere toelichting in een brief van 10 december 2004 de waarde bij voortgezet agrarisch gebruik op 1 januari 1994 op ? 5 per m². De taxateur bepaalde bij diezelfde brief de waarde bij voortgezet agrarisch gebruik op 1 januari 1999 op fl 9 per m².

2.6. Op 23 december 2002 is het perceel, kadastraal bekend als gemeente Q, sectie a, nr. ccc, groot 2.02.20 ha, geleverd voor een koopprijs van ? 60,60 per m². De percelen gemeente Q, sectie a, nr. ddd, grenzend aan één van de percelen en groot 0.13.05 ha, en nr. 230 (0.13.15 ha) zijn op 26 november 2003 geleverd voor een koopprijs van € 17 (? 37,46) per m².

2.7. Eiser heeft voor het jaar 1999 aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting naar een belastbaar inkomen van ? 19.439. Bij het vaststellen van de aanslag is verweerder als volgt van de ingediende aangifte afgeweken:

2.8. De belaste bestemmingswijzigingswinst is in de aanslagfase als volgt berekend: (1.53.70 * {fl 25 -/- fl 4,50}=) fl 315.085. Bij uitspraak op bezwaar stelde verweerder de waarde van de percelen in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik per 1 januari 1994 op fl 5 en per 31 december 1999 op ({fl 14,25 + fl 25}:2˜) fl 19,50. De belaste bestemmingswijzigingswinst bedraagt dan (1.53.70 * {fl 19,50 -/- fl 5}=) fl 222.865. Bij uitspraak op bezwaar is het belastbaar inkomen als volgt nader vastgesteld:

4.2. Vast staat dat eiser de percelen vanaf 1994 tegen een vergoeding door derden heeft laten bewerken. Eiser stelt dat hij samen met deze derden een gemeenschappelijk landbouwbedrijf heeft uitgeoefend. Verweerder heeft daar tegen ingebracht dat eiser aan deze derden facturen heeft uitgereikt ter zake van landhuur en stelt dat de percelen buiten het landbouwbedrijf van eiser zijn aangewend. De rechtbank stelt vast dat de jaarcijfers 1999 van de door eiser geëxploiteerde onderneming steun bieden aan verweerders opvatting door melding te maken van de ontvangst in 1998 van fl 2.400 aan landhuur. Overigens biedt het dossier geen steun aan de door eiser gehuldigde opvatting dat hij met zijn huurders een gezamenlijk landbouwbedrijf exploiteerde. Eiser heeft deze stelling ook anderszins niet onderbouwd. De rechtbank komt tot de slotsom dat de percelen vanaf 1994 niet meer in het landbouwbedrijf van eiser zijn aangewend en derhalve de waardeontwikkeling van de percelen vanaf 1 januari 1994 niet onder de landbouwvrijstelling valt.

4.3. Voor de toepassing van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 dient een overgang van een onroerende zaak van het ondernemingsvermogen naar het privé-vermogen van een belastingplichtige in aanmerking te worden genomen naar de waarde in het economische verkeer (WEV), te weten de prijs die daarvoor bij aanbieding ten verkoop op de meest geschikte wijze en na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde zou zijn besteed. Deze waarde wordt in het onderhavige geval verminderd met de waarde in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik (WEVAB), en vervolgens tot de belastbare winst gerekend. In het onderhavige geval dient die waarde in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik te worden gefixeerd op de waarde die de percelen vertegenwoordigden op 1 januari 1994, het moment waarop het gebruik van de percelen ten behoeve van eisers onderneming werd beëindigd.

4.4. In zijn aangifte inkomstenbelasting 1999 heeft eiser melding gemaakt van de overdracht van de percelen van zijn ondernemingsvermogen naar zijn privévermogen. In bezwaar heeft eiser zichzelf het recht voorbehouden om op deze overgang naar privé terug te komen. Uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting volgt evenwel niet dat eiser deze overdracht op een later tijdstip ongedaan heeft gemaakt. De rechtbank stelt daarom vast dat de percelen na de overdracht naar privé niet zijn teruggekeerd in zijn ondernemingsvermogen.

4.5. Op verweerder rust de last om aannemelijk te maken dat een gedeelte van de met overdracht van de percelen behaalde boekwinst buiten de landbouwvrijstelling valt. Dit betekent dat het aan verweerder is om aannemelijk te maken dat de WEVAB op 1 januari 1994 lager is dan WEV op 31 december 1999.

4.6. Met het tot de gedingstukken behorende taxatierapport van C en de wijze waarop de conclusies van de taxateur B in de uiteindelijke waardering zijn betrokken, heeft verweerder aan bovengenoemde bewijslast voldaan. Er bestaat geen aanleiding de door eiser voorgestane taxatiewaarden te volgen nu taxateur B, anders dan taxateur C, zijn waardering niet gestoeld heeft op werkelijke marktgegevens en transacties rond de peildata in de regio waar de percelen zijn gelegen. Dat, zoals eiser ten slotte stelt, in het begin van de jaren 1990 in verband met de ontwikkelingsmogelijkheden van het gebied uitsluitend transacties plaatsvonden binnen de familiesfeer die niet maatgevend kunnen worden geacht, acht de rechtbank niet aannemelijk gemaakt.

4.7. Uit het vorenstaande vloeit voort dat de klachten van eiser tegen de door verweerder gehanteerde WEVAB op 1 januari 1994 en WEV op 31 december 1999 falen. Mitsdien dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”

2.4.2. Voor de bepaling van de hoogte van die boekwinst dient de waarde in het economische verkeer (WEV) op 31 december 1999 van de grond te worden vastgesteld. De inspecteur heeft zich aanvankelijk beroepen op de door de taxateur van de belastingdienst bepaalde WEV van f 25 per m2. Ter onderbouwing hiervan heeft hij enkele uit 2002 en 2003 daterende transacties van nabij gelegen percelen aangevoerd waarbij prijzen van (omgerekend, ruim) f 60 en f 34 per m2 zijn gerealiseerd. Belanghebbende beroept zich op de taxatie van B, die uitkomt op een WEV van f 14,25 per m2 . Naderhand heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de WEV gesteld kan worden op het gemiddelde van f 25 en f 14,25 zijnde afgerond f 19,50 per m2. Naar ’s Hofs oordeel vindt een taxatie op f 25 per m2 onvoldoende grondslag in de feiten, indien in aanmerking wordt genomen dat voor de percelen ultimo 1999 redelijkerwijs geen andere bestemming dan ‘groen’ of ‘water(berging)’ kon worden verwacht. De transactie uit 2002 kan geen steun bieden aan de door de inspecteur gestelde waarde omdat deze blijkens de desbetreffende akte betrekking had op een terrein met bestemming woningbouw. De transacties uit 2003 hebben betrekking op percelen bestemd voor waterberging maar het gaat daarbij om zulke kleine stukjes grond dat de prijs per m2 niet representatief kan worden geacht voor de onderhavige percelen van in totaal 1.53.70 ha. De taxatie van B bevat, wat de waarde per ultimo 1999 betreft, een wat betere motivering. Toch kan ook deze niet zonder meer worden gevolgd omdat het niet aannemelijk is dat de WEV per die datum niet (tenminste enigszins) hoger zou zijn dan de WEVAB. Dit alles in aanmerking nemende, stelt het Hof de WEV per ultimo 1999 in goede justitie op ƒ 17 per m2. De boekwinst komt daarmee uit op ƒ 219.982 ((15370 x ƒ 17) -/- ƒ 41.308).

2.4.4. Gelet op het voorgaande oordeelt het Hof dat de percelen met ingang van 1 januari 1994 niet meer in het landbouwbedrijf van belanghebbende werden aangewend. Op grond van artikel 8, aanhef en onderdeel b, Wet IB 1964 houdt dat in dat de landbouwvrijstelling slechts (ten hoogste) van toepassing is op het verschil tussen de boekwaarde van de percelen en de WEVAB van die percelen per 1 januari 1994. Onder die WEVAB dient naar ’s Hofs oordeel te worden verstaan de waarde in het economische verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik, alle andere gebruiksmogelijkheden weggedacht. Daarvan uitgaande, heeft de inspecteur met de door hem in het geding gebrachte taxatiegegevens van vergelijkbare agrarische percelen (zie onderdeel 2.5 van de rechtbank) voldoende aannemelijk gemaakt dat de WEVAB per 1 januari 1994 (ten hoogste) ƒ 5 per m2 heeft bedragen.

2.4.5. Belanghebbende betwist uiteindelijk deze strikt agrarische waarde als zodanig ook niet, maar staat een andere benadering van het hierbij te hanteren begrip WEVAB voor. Deze benadering komt erop neer dat van de landbouwvrijstelling slechts zou zijn uit te sluiten die meerwaarde boven de agrarische waarde waarvan de inspecteur aannemelijk maakt dat deze is terug te voeren op de verwachting van een aanwending buiten het landbouwbedrijf van die percelen binnen 72 maanden. Naar het Hof begrijpt, wordt in deze benadering de per 1 januari 1994 vast te stellen WEVAB dus medebepaald door algemene waardeverhogende factoren waarvan de inspecteur niet aannemelijk maakt dat ze hun oorzaak vinden in concrete binnen 72 maanden te verwachten bestemmingswijzigingen. Als een zodanige algemene waardeverhogende factor noemt belanghebbende de ligging van de percelen nabij een Vinex-locatie. Rekening houdende met dergelijke factoren, heeft de door belanghebbende ingeschakelde taxateur per 1 januari 1994 een WEVAB van ƒ 12,50 per m2 getaxeerd.

2.4.6. Naar ’s Hofs oordeel berust deze benadering van belanghebbende op een onjuiste opvatting van de destijds geldende wettekst, omdat in een geval als het onderhavige, waarin daadwerkelijk een einde is gekomen aan het aanwenden van de percelen in het landbouwbedrijf van belanghebbende, de bewoordingen ‘waarschijnlijk binnenkort’geen rol spelen en de inspecteur ermee kan volstaan aannemelijk te maken dat hij de WEVAB (opgevat als: de waarde in het economische verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik, alle andere gebruiksmogelijkheden weggedacht) niet te hoog heeft vastgesteld.

2.5. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraak van de inspecteur vernietigen en de aanslag verminderen tot een vast te stellen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 85.408.

2.6.Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht in beide instanties en op vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding gesteld op 2 (punten per proceshandeling) x 1,5 (gewicht van de zaak) x € 322, ofwel op € 966 in beroep en 2,5 (punten per proceshandeling) x 1,5 (gewicht van de zaak) x € 322, ofwel op € 1.208 in hoger beroep wegens verleende rechtsbijstand.

3. Beslissing

Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en J.W. Zwemmer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G.J.H.M. Milder-Wolbers als griffier. De beslissing wordt op 28 mei 2009 in het openbaar uitgesproken.