Gerechtshof Amsterdam, 02-07-2009, BJ1827, 07/00317

UITSPRAAK

na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden, op het beroep van X te P, belanghebbende,

tegen

een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst Haaglanden/kantoor Den Haag, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Belanghebbende heeft bij het Gerechtshof te ’s-Gravenhage (hierna: Hof Den Haag) beroep ingesteld tegen de uitspraak van de inspecteur betreffende de naheffingsaanslag in de loonbelasting en de premie volksverzekeringen voor het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000 (hierna: de naheffingsaanslag), alsmede betreffende de gelijktijdig met die naheffingsaanslag opgelegde boetebeschikking (hierna: de boetebeschikking). Dat gerechtshof heeft op 7 april 2005 uitspraak gedaan en daarbij, voor zover hier van belang, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van f 354.696 (€ 160.954) en de boete verminderd tot € 40.238.

1.2. Zowel belanghebbende als de staatssecretaris van Financiën heeft cassatieberoep ingesteld tegen deze uitspraak. De Hoge Raad heeft bij arrest van 8 juni 2007 (nr. 42.171, BNB 2007/247) het beroep van belanghebbende niet-ontvankelijk, en het beroep van de staatssecretaris van Financiën gegrond verklaard, de uitspraak van Hof Den Haag vernietigd behoudens de beslissingen omtrent het griffierecht en de proceskosten, en het geding ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van zijn arrest verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: het Hof).

1.3. De Derde Meervoudige Belastingkamer van het Hof heeft de zaak in behandeling genomen. De griffier heeft belanghebbende en de inspecteur bij brief van 22 juni 2007 in de gelegenheid gesteld te reageren op het arrest van de Hoge Raad.

1.4. Van de zijde van de inspecteur is een brief van 19 december 2007 binnengekomen; van belanghebbende is geen reactie ontvangen.

1.5. Ter zitting van de Derde Meervoudige Belastingkamer van 12 november 2008 is het door belanghebbende ingestelde beroep betreffende de naheffingsaanslag en de boete-beschikking behandeld. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Het Hof beschouwt de feiten zoals die onder 3.1 tot en met 3.6, 3.8 en 3.9 zijn vermeld in de uitspraak van Hof Den Haag als vaststaand. Daaraan kan het volgende worden toegevoegd.

2.5.1. In rechtsoverweging 6.8.2. van zijn uitspraak heeft Hof Den Haag geconcludeerd dat de naheffingsaanslag allereerst dient te worden verminderd met een telfout alsmede met de ter zake van de werknemer Az nageheven belasting, met welke verminderingen de inspecteur zich reeds akkoord had verklaard. Aldus bedroeg het bedrag van de naheffings-aanslag f 1.052.379.

2.5.2. Vervolgens is in de genoemde rechtsoverweging, de in onderdeel 3.7 van de uitspraak omschreven voorlopige oordelen tot uitgangspunt nemend, de naheffingsaanslag verder verminderd met de nageheven belasting ten aanzien van:

(a) drie van de acht werknemers van wie alsnog bij het beroepschrift identiteits-bewijzen waren overgelegd;

(b) werknemers wier valse identiteitsbewijzen niet 'kenbaar vals' waren in die zin dat belanghebbende redelijkerwijs niet hoefde te onderkennen dat sprake was van valse of vervalste documenten waarbij op hem ook niet een verdergaande onder-zoeksplicht rustte dan die welke hij op zich heeft genomen;

(c) werknemers die onjuist ingevulde loonbelastingverklaringen hadden overgelegd, maar wier handtekeningen in redelijkheid niet in twijfel getrokken behoefden te worden omdat geen sprake was van in het oog springende afwijkingen waarbij belanghebbende redelijkerwijs had moeten onderkennen dat (mogelijk) sprake was van onjuiste gegevens, nu de loonbelastingverklaringen niet gelijktijdig met de identiteitsbewijzen bij belanghebbende waren ingeleverd en voor belanghebbende in dergelijke gevallen een zodanige onderzoeksplicht ontbrak;

(d) werknemers die geen loonbelastingverklaring hadden ingeleverd, maar wier gegevens wel in de administratie van belanghebbende waren opgenomen omdat belanghebbende op andere wijze (bijvoorbeeld door middel van een identiteits-bewijs) daarvan op de hoogte was gebracht;

(e) één werknemer die een onjuist ingevulde loonbelastingverklaring had overgelegd - in die zin dat de handtekening zodanig duidelijk afweek van de naam die op de loonbelastingverklaring stond, dat sprake was van een in het oog springende afwijking - maar ten aanzien van wie niet het anoniementarief, doch tariefgroep 0 van toepassing werd geacht omdat het niet of onjuist verstrekken van de gevraagde gegevens slechts gevolgen zou hebben voor het toepassen van de tariefgroep omdat geen rechtsregel bepaalt dat alsdan het anoniementarief dient te worden toegepast;

(f) twee werknemers die onder andermans sofinummer hadden gewerkt en daartoe andermans identiteitsbewijs hadden overgelegd, maar ten aanzien van wie voor belanghebbende niet kenbaar was dat die identiteitsbewijzen vals dan wel vervalst waren en ter zake waarvan op hem ook niet een verdergaande of zwaardere onder-zoeksplicht rustte in vergelijking met ondernemers die geen uitzendbureau exploiteren.

3. Geschil

4. Standpunten van partijen

Hiervoor verwijst het Hof naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zitting van 12 november 2008.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Met inachtneming van de door de Hoge Raad geformuleerde regels heeft de inspecteur in zijn brief van 19 december 2007 alsmede ter zitting van het Hof nader geconcludeerd dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd met de ten aanzien van de hiervoor in 2.5.2 sub (a) en (b) vermelde categorieën van werknemers nageheven belasting. Nu dit standpunt geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, zal het Hof de inspecteur hierin volgen. Hierbij heeft het Hof in aanmerking genomen dat de inspecteur niet (langer) betwist dat het bij categorie (b) gaat om werknemers met niet-kenbaar valse identiteitsbewijzen.

5.2. Met betrekking tot de hiervoor in 2.5.2 sub (d) vermelde categorie werknemers komt het Hof, gelet op de in 2.6. sub (i) omschreven overwegingen van de Hoge Raad - en in zoverre met de inspecteur - tot het oordeel dat terecht is nageheven met toepassing van het anoniementarief. Immers, vaststaat dat ten aanzien van deze werknemers bij belanghebbende geen loonbelastingverklaringen zijn aangetroffen.

In 4.5.3 van zijn arrest heeft de Hoge Raad vervolgens betreffende werknemer Ab overwogen dat reeds de omstandigheid dat het deel van de loonbelastingverklaring met de handtekening van Ab ontbreekt, ertoe heeft te leiden dat het anoniementarief moet worden toegepast.

5.4. Blijkens de uitspraak van Hof Den Haag gaat het bij de in 2.5.2 sub (c) en (e) vermelde categorieën om de werknemers (naar het Hof begrijpt:) Ac, Ad, Ae, Af, Ag, Ah, Aj, Ak, Al, Am, An, Ao, Ap, Aq, Ar, As, At, Au, Av, Aw, Ax en AY.

5.5. Uit het verwijzingsarrest volgt dat in al deze gevallen dient te worden beoordeeld of belanghebbende redelijkerwijs had moeten constateren dat het hem overhandigde document (identiteitsbewijs en/of loonbelastingverklaring) gebreken vertoonde en daarmee (mogelijk) als vals of vervalst moest worden bestempeld. Van belanghebbende mag daarbij verwacht worden dat hij de (mogelijke) valsheid van het document onderkende indien sprake is van een of meer opvallende, in het oog springende fouten, gebreken of afwijkingen daarin. Het Hof wijst in dit verband mede op onderdeel 3.5 van de conclusie van de Advocaat-Generaal bij het verwijzingsarrest en overweegt dat de hier bedoelde fouten, gebreken of afwijkingen bij een aandachtige beschouwing van het document alsmede, waar toepasselijk, vergelijking van de beide documenten, als duidelijk en kennelijk onjuist moeten kunnen worden herkend en dat in het laatste geval een verschillend inlevertijdstip van het identiteitsbewijs en de loonbelastingverklaring niet aan die vergelijking in de weg mag staan.

5.6. De inspecteur heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat bij de beoordeling als hiervoor bedoeld, hij zich neerlegt bij het oordeel van het Hof.

5.7.2. Het Hof heeft geconstateerd dat de hiervoor vermelde lijsten niet geheel identiek aan elkaar zijn en zal, nu dit de meest recent overgelegde lijst is, aan de hand van de gebrekenlijst en de kopieën van identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen die bij de brief van 4 juni 2004 zijn overgelegd nagaan in welke gevallen deze documenten voor belanghebbende kenbaar vals of vervalst waren althans moeten worden geacht.

5.8. Ten aanzien van werknemer Ac heeft de inspecteur gesteld dat deze, ten tijde van het invullen van de loonbelastingverklaring, niet meer op het daarin vermelde adres woonde. Nog ervan afgezien dat uit de gedingstukken niet duidelijk is op grond van welk gegeven dit zou zijn gebleken, heeft de inspecteur niet gesteld en is evenmin anderszins gebleken op welke wijze belanghebbende dat feit had moeten onderkennen. Mitsdien stelt het Hof vast dat in dit geval geen sprake is van een kenbaar vervalst document. Alsdan is er geen reden voor het voor deze werknemer opleggen van een naheffingsaanslag onder toepassing van het anoniementarief.

5.9. De werknemer Ad heeft zich bij belanghebbende geïdentificeerd met een Grieks paspoort. Op de tot de gedingstukken behorende kopie is niet te zien dat daarin de handteke-ning van de houder is geplaatst. Voorts zijn twee loonbelastingverklaringen ten aanzien van Ad overgelegd met daarop verschillende handtekeningen. Aldus kan niet met (een redelijke mate van) zekerheid worden vastgesteld wie de houder is van de uit het paspoort blijkende identiteit en evenmin, dat de bij de loonbelastingverklaringen verstrekte gegevens en verklaringen afkomstig zijn van Ad. Belanghebbende had dit een en ander moeten constateren en moeten onderkennen dat mogelijkerwijs sprake was van een of meer valse of vervalste document(en). Mitsdien is ten aanzien van Ad terecht nageheven met toepassing van het anoniementarief.

5.10. Ten aanzien van de werknemer Ae heeft het Hof, zoals de inspecteur heeft gesteld, geconstateerd dat twee loonbelastingverklaringen met verschillende handtekeningen zijn overgelegd. De handtekening op het daarbij gevoegde identiteitsbewijs komt het Hof anders dan de handtekening op de ene verklaring, doch niet zodanig anders dan die op de andere verklaring voor. Mitsdien is in dit geval geen sprake van handtekeningen die voor belanghebbende voldoende kenbaar verschillend waren. De inspecteur heeft voorts gesteld dat de op de loonbelastingverklaring vermelde adressen beide onjuist zijn omdat Ae niet meer op het ene adres woonde en op het andere adres nooit gewoond heeft, doch, gelijk hiervoor in 5.8 ten aanzien van de werknemer Ac is overwogen, het Hof acht een dergelijk gebrek als zodanig voor belanghebbende niet kenbaar. Op grond van het vorenstaande concludeert het Hof dat, wat Ae betreft, de juiste documenten zich in belanghebbendes administratie bevonden en dat de 'overbodige' loonbelastingverklaring (gelet op de daarop geplaatste handtekening) weliswaar kenbaar vals is, doch dat niet althans niet zonder nadere toelichting - welke achterwege is gebleven - duidelijk is door wie en met welk doel die verklaring aan belanghebbende is overhandigd en in de administratie is bewaard. Onder deze omstandigheden acht het Hof ten aanzien van Ae de naheffing naar het anoniementarief niet terecht.

5.11. Op de gebrekenlijst is voorts de naam van de werknemer Af vermeld, doch ter zake van de van hem bij belanghebbende aangetroffen documenten is daarin niets aan fouten of onjuistheden gesteld. In de bijlage bij de brief van de inspecteur aan (de toenmalige gemachtigde van) belanghebbende van 17 december 2002 is ten aanzien van Af vermeld dat de handtekeningen op paspoort en loonbelastingverklaring duidelijk niet overeen komen. In de brief van de inspecteur aan Hof Den Haag van 30 september 2004 is vermeld dat "[h]et (…) er op (lijkt) dat het handschrift van de handtekeningen op de lb-verklaringen afwijkt van dat van de handtekeningen op het paspoort" en "dat het niet direct opvalt en dat je - als je er niet op let - (…) makkelijk overheen kijkt". Het Hof heeft echter geen kopieën van de desbetreffende documenten in de gedingstukken aangetroffen. Mitsdien kan niet worden vastgesteld dat sprake is van (een) vals(e) document(en) en is er geen reden voor het ten aanzien van Af opleggen van een naheffingsaanslag onder toepassing van het anoniementarief.

5.12. Ten aanzien van werknemers Ah, An, Aq, Al, Aj, Ak, Av, Ax, Ao, Aw, At, Ag, Ar, Au en Ap heeft de inspecteur blijkens de gebrekenlijst (onder meer) gesteld dat de handtekening op de loonbelastingverklaring niet overeenkomt met die op het overgelegde identiteitsbewijs. Het Hof heeft aan de hand van de overgelegde kopieën van de identiteitsbewijzen en loonbelastingverklaringen – met uitzondering van Ag – vastgesteld dat van dit gebrek steeds, duidelijk en in het oog springend, sprake is voor alle hiervoor genoemde werknemers en is aldus van oordeel dat de inspecteur ten aanzien van deze werknemers terecht een naheffingsaanslag heeft opgelegd onder toepassing van het anoniementarief. Ten aanzien van Ag heeft het Hof niet een duidelijk en in het oog springend gebrek kunnen vaststellen.

5.13. De werknemer Am heeft zich bij belanghebbende geïdentificeerd met een Nederlands paspoort dat volgens de inspecteur vals is omdat het lettertype onjuist is en na de afkorting "burg" een komma staat in plaats van een punt. Deze afwijkingen acht het Hof niet zodanig in het oog springend dat belanghebbende daardoor redelijkerwijs heeft moeten onderkennen dat (mogelijk) sprake was van een vals paspoort. Dat meer en andere van de zogeheten echtheidskenmerken aan het paspoort ontbreken, heeft de inspecteur niet gesteld. Mitsdien is er geen reden voor het voor deze werknemer opleggen van een naheffingsaanslag onder toepassing van het anoniementarief.

5.14. Ten aanzien van (de documenten betreffende) werknemer As is in de gebrekenlijst niets vermeld. In de gedingstukken heeft het Hof slechts een kopie van de loonbelastingverklaring aangetroffen, niet van het identiteitsbewijs. Mitsdien kan niet worden vastgesteld dat sprake is van (een) vals(e) document(en) en kan niet worden gezegd dat ten aanzien van As terecht naar het anoniementarief is nageheven.

5.15. Met betrekking tot werknemer Ay stelt het Hof, in zoverre met Hof Den Haag, vast dat de handtekening op de loonbelastingverklaring opvallend afwijkt van de naam die op die verklaring staat. Het Hof is van oordeel dat reeds deze omstandigheid meebrengt dat terecht het anoniementarief is gehanteerd en dat de naheffingsaanslag op dit onderdeel moet worden gehandhaafd.

5.17. Mitsdien dient de naheffingsaanslag te worden verminderd tot f 755.534 (€ 342.846) overeenkomstig de navolgende opstelling:

6. Proceskosten

Nu het beroep gegrond is heeft belanghebbende recht op veroordeling van de wederpartij in een vergoeding van de proceskosten. Met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof deze proceskosten vast op € 25, zijnde de in goede justitie bepaalde reiskosten van belanghebbende voor het verschijnen ter zitting van het Hof. Van andere kosten voor deze fase van de procedure is het Hof niet gebleken.

7. Beslissing

Het Hof:

De uitspraak is gedaan door mr. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, mr. J. den Boer en mr. E.F. Faase, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. G. Milder-Wolbers als griffier. De beslissing is op 2 juli 2009 in het openbaar uitgesproken

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.