Gerechtshof Amsterdam, 12-12-2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:4650, 12/00735 en 12/00736

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] B.V. te[Z], belanghebbende,

tegen de uitspraak in de gevoegde zaken met kenmerk AWB 10/3105 en 10/6848 van de rechtbank Haarlem, (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

gemachtigde: mr. M. Muller (Jaeger Advocaten-belastingkundigen te Amsterdam), hierna: de gemachtigde,

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Holland-Noord/kantoor Alkmaar,

de inspecteur.

1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 9 januari 2010 aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbare winst van € 128.257. Op het aanslagbiljet is tevens vermeld ‘beschikking vaststelling verlies: het verlies van dit boekjaar is vastgesteld op € 0.’.

1.2. Belanghebbende heeft zowel tegen de aanslag bezwaar gemaakt, bij brief van 21 januari 2010, als tegen de verliesvaststellingsbeschikking, bij brief van 17 februari 2010. De inspecteur heeft bij uitspraak, gedagtekend 2 juni 2010, de aanslag en de verliesvaststellingsbeschikking gehandhaafd. Het tegen deze uitspraak ingestelde beroep is bij de rechtbank ingeschreven onder kenmerk AWB 10/3105.

1.3. Bij brief van 2 november 2010 heeft belanghebbende de inspecteur verzocht een verliesvaststellingsbeschikking af te geven voor het jaar 2006. De inspecteur heeft dit verzoek doorgestuurd naar de rechtbank met het verzoek het als beroep in behandeling te nemen. Dit beroep is ingeschreven onder kenmerk 10/6848.

1.4. De rechtbank heeft de in 1.2 en 1.3 vermelde beroepen gezamenlijk aangemerkt als te zijn gericht tegen de aanslag, de beschikking heffingsrente en de verliesbeschikking. Bij uitspraak van 21 augustus 2012 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

1.5. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 18 september 2012. Aan het hoger beroep zijn door de griffie van het Hof twee kenmerknummers toegekend, te weten: 12/00735 en 12/00736. Bij brief van 19 december 2012 heeft de gemachtigde het hoger beroep aangevuld.

1.6. De inspecteur is bij brief van 10 januari 2013 in de gelegenheid gesteld binnen vier weken een verweerschrift in te dienen. Bij brief van 7 februari 2013 heeft de inspecteur onder opgaaf van redenen een verzoek ingediend deze termijn te verlengen. Bij brief van 13 februari 2013 heeft de griffier de inspecteur meegedeeld dat de termijn is verlengd tot 10 april 2013.

1.7. Bij brieven van 27 juni 2013 heeft de gemachtigde zich – naar het Hof begrijpt – beklaagd over het verloop van de procedure. Een afschrift van deze brieven is aan de inspecteur gezonden. Bij brief van 11 juli 2013 heeft de griffier de gemachtigde bericht dat de behandeling van het beroep ter zitting van 9 oktober 2013 zal plaatsvinden.

1.8. Bij brief van 1 augustus 2013 heeft de inspecteur een nader bericht naar het Hof gezonden. De griffier heeft de inspecteur bij brief van 1 augustus 2013 bericht dat tot 23 augustus 2013 nadere stukken kunnen worden ingediend

1.9. Met dagtekening 5 augustus 2013 zijn partijen uitgenodigd voor het onderzoek ter zitting van 9 oktober 2013.

1.10. Op 26 augustus 2013 heeft het Hof van de inspecteur een (door hem als ‘verweerschrift’ aangeduid) schrijven ontvangen, voorzien van bijlagen. Een afschrift hiervan is bij brief van de griffier van 27 augustus 2013 naar de gemachtigde gezonden.

1.11. Met dagtekening ‘2013’ heeft de inspecteur nadere stukken ingezonden, welke door het Hof zijn ontvangen op 27 september 2013. Een afschrift hiervan is bij brief van 3 oktober 2013 naar de gemachtigde gezonden.

1.12. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 oktober 2013.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 tot en met 2.23 van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’:

“2.1. Eiseres is een besloten vennootschap, waarvan de heer [B] directeur-grootaandeelhouder is. De activiteiten van eiseres bestaan met name uit het beheren van en het beleggen in courante vermogenswaarden zoals beursgenoteerde effecten.

2.2. Bij het vaststellen van de aanslag vennootschapsbelasting 2005 ten name van eiseres is mede in aanmerking genomen de vrijval van een herinvesteringsreserve, groot € 2.428.130.

2.3. In een brief met dagtekening 30 augustus 2006 gericht aan eiseres schrijft [A] namens[C] Belastingadviseurs B.V. (hierna:[C]) onder meer:

“(…) Ondanks diverse pogingen daartoe, heeft [eiseres] ook in 2005 geen geschikte herinvestering kunnen doen. Dit leidt aldus tot de conclusie dat de herinvesteringsreserve in 2005 alsnog vrijvalt in het belastbare resultaat, hetgeen neerkomt op een bedrag aan te betalen vennootschapsbelasting van € 740.580 (…)

Voorstel [E]

Indien [X] B.V. op dit moment nieuwe activiteiten zou opstarten, welke tot verliezen leiden, zou er een terugwenteling (‘carry-back’) van deze resultaten plaats vinden naar de eerder gerealiseerde winsten. Op grond van art. 20, lid 2, Wet vpb is het immers mogelijk om in 2006 opgekomen verliezen te compenseren met winsten die zijn gerealiseerd in de jaren 2003, 2004 en 2005 (en zelfs nog in 2006, met positieve resultaten behaald voor het voegingstijdstip) […]. De betaalde vennootschapsbelasting kan op deze wijze als het ware worden terugverdiend.

[E] [...] B.V. heeft in dit kader een voorstel gedaan dat separaat aan u zal worden toegezonden. Kort samengevat komt dit voorstel er op neer dat [X] B.V. een nieuwe vennootschap opricht, welke per datum oprichting in een fiscale eenheid met de Holding wordt opgenomen en waarin vervolgens de (nieuwe) verlieslatende activiteiten worden ondergebracht. Op grond van art. 5, lid 4 van het Besluit fiscale eenheid 2003 juncto art. 15ae, lid 1, sub b Wet vpb zou het mogelijk moeten zijn om resultaten die bij de dochter opkomen, tot verrekening kunnen leiden met voorvoegingswinsten.

Uitgangspunt hij deze transactie dient naar onze mening te zijn dat het financiële risico voor [X] B.V. en voor u in privé, naast onze advieskosten, beperkt blijft tot het bedrag aan vennootschapsbelasting dat ook zonder de transactie uiteindelijk zou moeten worden betaald.

Offerte

Onze werkzaamheden kunnen als volgt worden beschreven:

• het verstrekken van een juridische opinie ten aanzien van het voorstel;

• de begeleiding van de oprichting van de dochtervennootschap;

• de begeleiding ten aanzien van de implementatie van het voorstel, inclusief beoordeling van de diverse contracten en overeenkomsten;

• het participeren in diverse besprekingen.

De kosten welke wij u hiervoor in rekening zullen brengen, bedragen € 7.500 (excl. BTW). Indien de aanslag waaruit de definitieve verliescompensatie blijkt is opgelegd, zullen wij 15% van het aan [X] B.V. toekomende voordeel (aldus na betaling aan [E]) aan de Holding in rekening brengen.”

2.4. In een e-mailbericht van 24 september 2006 van [F] ([G]) aan[H] van [E] staat onder meer vermeld:

“(…)

We hebben een aangepaste versie van de powerpoint aangehecht (…)

Toelichting track record en index optie ervaring

We hebben in een aantal transacties soortgelijke deep out-of-the-money opties gebruikt (waarover onder meer) en deze hebben nog nooit tot problemen m.b.t. het verwachte expiratie scenario geleid. (…)

Transactie structuur en documentatie

We gaan er vanuit dat de wederpartij de transactie via een nieuw op te richten dochter BV in de fiscale eenheid zal laten lopen. (…)

Met uitzondering van de SPV oprichtingsakte en notariële akte van levering bij uitoefening van de SPV Put Option, hebben wij voor alle relevante stappen (eerder gebruikte) documentatie klaar liggen.

Index opties

In onze presentatie gaan wij uit van een investering in de ABC CV van EUR 6m. De aan te kopen optie combinaties zullen zo worden gekozen dat wij verwachten dat deze binnen korte tijd nog een restwaarde van EUR 3.lm hebben. Wij menen dat dit er optisch iets beter uitziet dan een investering van 2.9m die naar EUR 0 gaat. Qua onderliggende transacties maakt dit overigens in principe niet bijzonder veel uit. Zoals gezegd, in eerder transacties hebben wij nog nooit problemen met een onverwachte uitkomst gehad (dit komt doordat de opties deep out-of-the-money zijn en een kans op uitbetaling bij expiratie derhalve bijzonder klein is).

De index optie counterparty is in beginsel goed voor zijn geld en de Trading CV zal ook met een behoorlijk kapitaal worden opgericht (of een beherend vennoot hebben met een groot kapitaal). Wij denken dat dit van belang is voor de fiscale analyse voor SPV/BV A, aangezien het aangaan van een transactie met een partij waarvan vooraf vast zou staan dat deze zijn verplichtingen niet kan nakomen wellicht als niet aftrekbare uitgave / uitdeling zou kunnen worden aangemerkt.

Het door jouw gesignaleerde punt over het (theoretische) geval waarin de optie tot winst leidt is op zich juist. In dat geval zou er sprake zijn van zowel fiscale als economische winst. Dit is voor ons om twee redenen ongewenst. Ten eerste leidt dit niet tot het gewenste resultaat (en dus is er geen fee voor ons) en ten tweede zou de Trading CV een economisch verlies leiden (hetgeen uiteindelijk indirect een kost voor ons zal zijn).

In onze ervaring is dit punt op twee manieren te ondervangen.

Allereerst kiezen we een optie serie die zeer ver out-of-the-money ligt (bijv. een call AEX nov 510 of een put AEX nov 420, bij een AEX van 473). De op de pricing van deze opties gebaseerde kans dat deze tot uitbetaling bij expiratie leiden ligt iets boven de 1%. We stellen voor om gebruik te maken van wekelijkse of maandelijkse AEX of S&P500 index opties.

In het geval dat er sprake zou zijn van winst bij expiratie, dan zal ABC CV met Trading CV in een nieuwe transactie treden, SPV/BV A heeft als commanditair vennoot geen bemoeienis met het bestuur van ABC CV en dit wordt uitsluitend gevoerd door[G] LLP. Op deze manier houden wij controle dat er in een dergelijk geval een tweede transactie plaatsvind en dat de transactie conform onze verwachting (en die van Trading CV) kan worden afgerond. Aangezien de participatie in ABC CV niet vrij overdraagbaar is, kan BV A in de praktijk deze eventuele (tijdelijke) economische winst niet realiseren (verder bouwen we een clausule in de Receivable vordering dat er een ‘negative pledge’ en vervreemdingsverbod op de aandelen in SPV en BV A rust, dit ter zekerheid van onze vorderingen op BV A). “

Bij de e-mail is een powerpointpresentatie gevoegd, gedateerd 27 september 2006, met als titel “[E] Transaction Proposal”, waarin de in de mail beschreven transacties zijn vermeld.

2.5. In een brief van 12 oktober 2006 van [F] van [G] Limited aan[H] van [E] [...] Service doet zij een voorstel aan eiseres waarbij zij verwijst naar de powerpointpresentatie van 27 september 2006 en licht zij punten uit de presentatie nog eens toe. Zij gaat er vanuit dat eiseres een “[[X] SPV B.V.]” opricht, dat een groepsmaatschappij van [G] [I] Cooperatief U.A.) een promissory note van € 6 miljoen aan de SPV verkoopt, die wordt uitgereikt aan[G] Global Arbitrage C.V., dat [G] [...] LLP, de SPV en een [G] groepsmaatschappij “[G] [...] CV” zullen vormen, dat de SPV aan haar stortingsverplichting voldoet met de promissory notes, dat eiseres en [I] een put optie overeenkomst aangaan die eiseres het recht geeft de aandelen in de SPV aan [I] te verkopen, dat [M] Investment Limited, een naar het recht van de British Virgin Islands opgerichte vennootschap van wie de eigendom onafhankelijk is van [G] groep,[N] CV zal oprichten en dat[G] [...] CV en[N] CV optiecontracten zullen aangaan, waartoe eerstgenoemde de promissory notes aan de tweede cedeert, en dat indien eiseres effectief gebruik kan maken van de door de SPV geleden fiscale verliezen, eiseres 65% van het belastingvoordeel deelt met [E] [...] Services door een kapitaalstorting in de SPV.

2.6. In een e-mailbericht van [F] ([G]) van 27 november 2006 aan[O][...] staat:

“Even een update wat betreft de transacties waar we mee bezig zijn. We zijn van plan om deze week een transactie te closen met een wederpartij die [X] B.V. heet. Ik heb een power point bijgevoegd waarin de transactie wordt uitgelegd.

In het kort komt het er op neer dat wij proberen een fiscaal verlies binnen de fiscale structuur van [X] B.V. te creëren. [cursivering rechtbank] Wanneer dit door de fiscus in de aanslagregeling is geaccepteerd, zullen wij hiervoor een fee ontvangen van [X] B.V. [X] B.V. wordt bijgestaan door[C] en [P].

Voor een aantal stappen van deze transactie zouden we graag [I] gebruiken. Ik heb de stukken waarin [I] partij is in de finale draft vorm bijgevoegd.

De rol van [I] in deze transactie is die van wederpartij bij een put-optie en een call-optie en het tijdelijk verstrekken van een lening. Aan het einde van de transactie zal [I] alle aandelen in een nieuw op te richten B.V. verkrijgen (dit zal in Januari 2007 zijn).

Het is de bedoeling dat de closing deze week vrijdag zal plaatsvinden. Kun je mij laten weten of het mogelijk is (zodra ik het groene licht heb ontvangen van[B] en ik je dit zo spoedig mogelijk laat weten) om de getekende stukken woensdag per email naar mij te sturen?

Omdat de stukken in counterparts worden getekend verzoek ik je vriendelijk waar vereist de documenten in tweevoud of drievoud door[Q]te laten ondertekenen. Voor de closing hebben we voldoende aan de electronische versies van de door[Q]getekende stukken. We zullen direct na de closing doorgeven waar de originele docs naar toegezonden kunnen worden.”

2.7. In 2006 besluit eiseres tot de oprichting van de besloten vennootschap [R]. Op 1 december 2006 gaat [R] i.o. een samenwerkingsovereenkomst aan met [G] Investment LLP welke handelt onder de naam[G] Option [...] CV (hierna[G]).

2.8. Eiseres heeft zich tegen de negatieve waardeontwikkelingen van de aandelen [R] verzekerd door op 1 december 2006 een ‘’put option agreement’’ te sluiten met [I] Coöperatief U.A. (hierna: [I]). Het gaat hierbij om een (put)optie om uiterlijk op 30 januari 2007 de aandelen [R] te mogen verkopen aan [I] voor een van te voren vastgestelde prijs van € 18.000, mits [R] op het moment van optieuitoefening “cash balances of at least € 18.000” heeft en geen andere schulden heeft dan schulden aan [I]. De premie voor deze optie bedraagt € 1.

2.9. [R] i.o. heeft zich verplicht tot het storten van € 6.000.000 op haar kapitaalrekening bij[G]. Omdat zij hiertoe onvoldoende eigen middelen heeft, leent zij dit bedrag van [I]. Eiseres heeft dit geleende bedrag ontvangen in de vorm van zes ’promissory notes’ van elk € 1.000.000, tegen een rente van 5,05% per jaar. De te betalen rente wordt door eiseres schuldig gebleven. Om aan haar stortingsverplichting jegens[G] te voldoen, sluit [R] i.o. op 1 december 2006 een ‘Contribution and Assignment Agreement’ met[G], waarbij [R] i.o. de zes promissory notes overdraagt aan[G].

2.10. Op 13 december 2006 heeft eiseres de besloten vennootschap [R] B.V. (hierna [R]) opgericht. De dochtervennootschap vormt vanaf haar oprichting met eiseres een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Bestuurder van [R] is de besloten vennootschap[T]B.V. Bestuurder van[T]B.V. is[H]). [R] is opgericht met als doel het als commanditair vennoot deelnemen in de commanditaire vennootschap[G] Option [...] C.V. Deze vennootschap heeft als doelstelling het speculeren met derivaten. Verder heeft [R] in 2006 geen activiteiten verricht.

2.11.[G] heeft drie optieovereenkomsten met de commanditaire vennootschap[N] C.V. (hierna: [M]) gesloten. De beherend, respectievelijk commanditaire vennoot van [M] zijn [M] [...] LLP en [M] [...] Limited, beide vennoten gevestigd op de Britse Maagdeneilanden. De bezitter van de aandelen [M] [...] Limited is onbekend. De onderhandse overeenkomsten zijn gedateerd 4 december 2006, betreffen beleggingen in kortlopende opties met als onderliggende waarde de AEX-index en hebben een looptijd tot en met 15 december 2006. Uitoefening van het optierecht is alleen op de afloopdatum mogelijk. De AEX-index is op 30 november 2006 geëindigd op 473,32. De uitoefenprijs in de optiecontracten is 420 voor de gekochte put- en callopties en 440 voor de verkochte calloptie.

2.12. Per saldo is het resultaat van de onder 2.11 genoemde optiecontracten een verlies van € 2.588 000 voor[G], welke als volgt in de jaarrekening 2006 is verwerkt:

betaling op de drie optiecontracten € 3.000.000

resultaat op de drie optiecontracten € 2.588.000 -/-

te vorderen op [M] € 412.000

2.13. Ter zake van zowel de optietransacties als van de ‘promissory notes‘ hebben geen girale geldtransacties plaatsgevonden. De rente op de drie resterende promissory notes, te weten € 10.574, is verrekend.

2.14. Het resultaat van[G] over 2006 is als volgt samengesteld:

resultaat op drie optiecontracten € 2.588.000 -/-

rente promissory notes € 10.574

resultaat[G] € 2.577.426 -/-

2.15. In 2006 heeft [R] als commanditair vennoot dit resultaat in haar jaarstukken opgenomen en is dit bedrag in de aangifte vennootschapsbelasting van eiseres op de winst van de fiscale eenheid met eiseres in mindering gebracht.

2.16. Eiseres heeft op 12 januari 2007 de putoptie op de aandelen [R] uitgeoefend, waardoor de aandelen [R] aan [I] zijn overgegaan en de fiscale eenheid is verbroken.

2.17.[C] heeft de aangiften vennootschapsbelasting van eiseres over de jaren voor en na 2006 ingediend.

2.18. Eiseres heeft een uitnodiging tot het doen van aangifte vennootschapsbelasting 2006 (hierna: de aangifte) ontvangen.[C] heeft met kenmerk [...] op 27 maart 2007 uitstel gevraagd voor het indienen van de aangifte. Dit verzoek heeft verweerder ontvangen op 28 maart 2007.

2.19. In een intern memo van[C] van 30 maart 2007 staat het volgende:

“Onderwerp: jaarstukken en aangifte vennootschapsbelasting 2006 [eiseres] ([G] transactie) (…)

Hedenochtend heb ik overleg gevoerd met [A] inzake de afwikkeling van met name de aangifte vennootschapsbelasting 2006 van bovenstaande cliënt (inclusief verwerking [G] transactie). Naar nu blijkt dient niet door of namens[H] deze aangifte te worden ingediend maar door[...][X] zelf.

De jaarrekeningen 2006, alsmede de aangifte vennootschapsbelasting 2006 zijn in concept gereed en op blanco papier beschikbaar, dat wil zeggen dat cliënt zelf de jaarrekening opmaakt en zelf de aangifte indient. Aan[...][X] is gisteren een opdrachtbevestiging voorgelegd met dagtekening 29 maart 2007 waaruit blijkt dat[C] geen verantwoordelijkheid neemt voor de jaarrekening 2006. De jaarrekeningen alsmede de aangifte vennootschapsbelasting 2006 worden op basis van door[...][X] verstrekte informatie, en op basis van door[H] verstrekte fiscale input, geconcipieerd. In de opdrachtbevestiging is ook duidelijk vastgelegd dat wij op basis van deze informatie-input de jaarrekeningen en de aangifte hebben geconcipieerd. In het verleden hebben wij enkel een civielrechtelijke opinie over het [G] traject gegeven en dus geen fiscale opinie.

Via het originele aangifteprogramma van de Belastingdienst zal op basis van de door[...][X] verstrekte wachtwoorden de aangifte vennootschapsbelasting 2006 voor 1 april a.s. namens hem worden ingediend. Ik heb de vraag voorgelegd of het niet raadzaam is om in dezen een uitdrukkelijke standpuntbepaling in of bij deze aangifte op te nemen versus de fiscus. Dit zou ook kunnen door een separate (aanbiedings-) brief door[C] met standpuntbepaling over de verwerkte transactie. Aangezien de stukken thans reeds gereed zijn en een deadline dreigt, wordt er door [A] uit efficiency-overwegingen de voorkeur aan gegeven de aangifte op vorenstaande wijze in te dienen. Ik heb aangegeven dat dan achteraf nog een separate toelichting door[C] kan worden ingediend.

Vervolgens heb ik aangegeven de diverse indieningsvarianten voor te leggen aan cliënt, die dan vervolgens zelf kan bepalen hoe hij de aangifte vennootschapsbelasting 2005 wil indienen.

Ik heb dan ook heden uitvoerig over deze kwestie getelefoneerd met[...][X] en hem de vraag voorgelegd of hij conform de opdrachtverstrekking zelf op blanco papier de jaarrekeningen wenst op te maken en de aangifte vennootschapsbelasting 2006 wenst in te dienen, dan wel of hij er voor kiest om dit door[C] te laten verzorgen.[...][X] geeft er de voorkeur aan om dit op de wijze in te dienen zoals door Kantoor Sittard is voorbereid, kortom via de methode dat hij zelf de aangifte indient en niet[C].

Nadat[...][X] heden de opdrachtbevestiging naar[AA] heeft gemaild, wordt namens[X] de aangifte vennootschapsbelasting via zijn eigen wachtwoord ingediend.”

2.20. Verweerder heeft de aangifte ontvangen op 30 maart 2007.

2.21. [AB] van Belastingdienst [...], CVU, bericht op 4 november 2009 aan Belastingdienst Alkmaar:

“Uit onderstaand printje kun je zien dat door beconnr. [...] uitstel op papier (FU) is aangevraagd. (…) De ontvangstdatum was 27-03-2007. Aangezien er onder meldingen/foutmeldingen niets staat wil zeggen dat voor deze post gewoon uitstel is verleend. (…) Met een dagtekening op 5 april 2007 is aan de consulent een ontvangstbevestiging van dit formulier (niet reproduceerbaar) verzonden. Van de 20 verzoeken zijn er een aantal afgekeurd, zie de meldingen hieronder. BSN [...] staat hier niet tussen, maw uitstel is toegekend. Deze afkeuringen zijn ook met een dagtekening van 05-04-2007 aan hem toegezonden. (…)”

2.22. Naar aanleiding van de aangifte heeft een boekenonderzoek bij eiseres plaatsgevonden. Het rapport van dit onderzoek is gedagtekend 15 december 2009. In dit rapport staat onder 7 onder meer vermeld:

“[X] BV heeft nog niet de gelegenheid gehad te reageren op het geschetste feitencomplex en het standpunt van de belastingdienst. De oorzaak is gelegen in het feit dat het rapport is uitgebracht kort voor het verstrijken van de termijn voor het vaststellen van de aanslag vennootschapsbelasting 2006. Deze termijn bedraagt 3 jaar, conform artikel 3 van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. De aanslag wordt dan ook vastgesteld tot behoud van rechten.”

2.23. Met dagtekening 9 januari 2010 is de aanslag opgelegd. Hierbij is het aangegeven belastbaar bedrag van € 2.499.796 negatief door verweerder gecorrigeerd tot € 128.257 positief. Verweerder heeft hierbij het als gevolg van de optietransacties door [R] gesteld geleden verlies niet in aftrek op de winst van eiseres toegelaten.”

2.2. Nu partijen tegen de hiervoor vermelde feiten geen bezwaar hebben gemaakt, zal ook het Hof van die feiten uitgaan, behoudens het onder 2.23 van de uitspraak van de rechtbank vermelde aangegeven belastbaar bedrag van € -/- 2.499.796. Dit moet zijn een aangegeven belastbare winst van € -/- 2.449.796. Het Hof voegt hieraan nog de volgende feiten toe, welke het ontleent aan de in eerste aanleg overgelegde stukken.

2.3. Over het resultaat van [R] BV,[G] Option [...] CV (hierna:[G] CV) - het samenwerkingsverband waarin [R] BV participeert - en het vastgestelde belastbaar bedrag van belanghebbende is in het verslag van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek (hierna: het controlerapport), gedagtekend 15 december 2009, het volgende vermeld:

“4.2. [R] BV als commanditair vennootOp 1 december 2006 besluit [R] BV i.o. een samenwerkingsovereenkomst aan te gaan (…) met [G] [...] LLP. Deze Limited Partnership Agreement is als samenwerkingsvorm vergelijkbaar met de Nederlandse commanditaire vennootschap. De nieuw overeengekomen samenwerkingsvorm gaat handelen onder de naam [[G] CV]. (…) [[G] CV] is een besloten CV, want er is geen vrije toetreding van vennoten. (…) het resultaat van de CV [wordt] rechtstreeks in aanmerking genomen bij [R] BV.(…)4.6 Resultaat [R] BV 2006[R] BV heeft zelfstandig geen activiteiten, anders dan het deelnemen in (…) [[G] CV]. Het resultaat van [R] BV wordt dan ook met name bepaald door het resultaat van de commanditaire vennootschap [[G] CV]. Deze CV heeft via zogenaamde OTC-contracten (…) belegd in zeer kortlopende opties op de AEX-index. (…)Het door [[G] CV] in 2006 in de jaarrekening verwerkte resultaat met deze optiecontracten bedraagt negatief € 2.577.426,-.(…)Samenstelling resultaat 2006:Call Option Premium Received € 25.000[G] [...] Result -/- € 2.577.426Intrest expense -/- € 25.627Resultaat 2006 [R] BV € 2.578.053- (…)8. Conclusie (…) Bij het bepalen van het fiscale resultaat 2006 van [belanghebbende] dient het aan [R] BV toe te rekenen verlies te worden geëlimineerd. (…)Aangegeven belastbaar bedrag -/- € 2.449.796Correctie:Resultaat samenhangend met [R] BV -/- € 2.578.053Vast te stellen belastbaar bedrag 2006 € 128.257”

2.4. Over de drie optie-overeenkomsten tussen[G] CV en[N] CV is in het controlerapport het volgende vermeld:

“5.3 Optietransacties[G] [...] CV5.3.1 Vormgeving optietransactiesOp 4 december 2006 sluit[G] Option [...] CV een drietal optieovereenkomsten met[N] CV. Dit betreft zogenaamde OTC-contracten. Over The Counter (OTC) is een term die in de financiële wereld gehanteerd wordt wanneer de financiële transacties niet via de beurs verlopen, maar direct tussen twee partijen worden afgesloten. (…)5.3.2. Investering in drie OTC-optiecontractenIn de administratie zijn de drie volgende, op 4 december 2006 gedateerde OTC-overeenkomsten aangetroffen:

1.[G] Option [...] CV koopt 207.864 put-optiecontracten van[N] CV. De onderliggende waarde is de AEX-index en de uitoefenprijs bedraagt 420. De premie bedraagt € 0,125 en is gebaseerd op de slotnotering aan Euronext van vrijdag 1 december 2006. De premie is gelijk aan het rekenkundig gemiddelde van de bied- en laatkoers. De totale koopsom bedraagt € 2.598.300,- zijnde 100 (omvang 1 optiecontract) * € 0,125 (optiepremie) * 207.864 (totaal aantal optiecontracten).

2.[G] Option [...] CV koop 206 call-optiecontracten van[N] CV. De onderliggende waarde is de AEX-index en de uitoefenprijs bedraagt 420. De premie bedraagt € 52,25 en is gebaseerd op de slotnotering aan Euronext van vrijdag 1 december 2006. De premie is bijna gelijk aan het rekenkundig gemiddelde van de bied- en laatkoers. De totale koopsom bedraagt € 1.076.350,- zijnde 100 (omvang 1 optiecontract) * € 52,25 (optiepremie) * 206 (totaal aantal contracten).

3.[G] Option [...] CV verkoopt 206 call-optiecontracten aan[N] CV. De onderliggende waarde is de AEX-index en de uitoefenprijs bedraagt 440. De premie bedraagt € 32,75 en is gebaseerd op de slotnotering aan Euronext van vrijdag 1 december 2006. De premie is bijna gelijk aan het rekenkundig gemiddelde van de bied- en laatkoers. De totale verkoopsom bedraagt € 674.650,- zijnde 100 (omvang 1 optiecontract) * € 32,75 (optiepremie) * 206 (totaal aantal contracten).

Voor alle drie contracten geldt dat het Europese optiecontracten zijn, dit wil zeggen dat uitoefening alleen op de afloopdatum mogelijk is [Hof: te weten op 15 december 2006, 16.30u, Nederlandse tijd, als vermeld in bijlage 13 bij het verweerschrift in eerste aanleg].

De AEX-index is op vrijdag 30 november 2006 geëindigd op een stand van 473,32.

(…)

5.3.3 Resultaat[G] [...] CVDe AEX-index is vrijdag 15 december 2006 gesloten op een stand van 495,11. De investering in het putoptiecontract, ter waarde van € 2.598.300, heeft daarmee zijn waarde verloren. De invloed van de twee calloptiecontracten is relatief gering. Per saldo is op deze contracten een winst geboekt van € 10.300,- zijnde een winst van € 470.916,- en een verlies van € 460.616 (…).”

2.5. Over de totstandkoming van de fiscale eenheid tussen belanghebbende en [R] BV is in het controlerapport het volgende vermeld:

“7.2 De fiscale eenheid

[Belanghebbende] heeft op 28 december 2006 een fiscale eenheid Vennootschapsbelasting aangevraagd met ingang van de oprichtingsdatum van haar dochtermaatschappij [R] BV. In het aanvraagformulier Vpb 62B heeft de adviseur van [belanghebbende] bij vraag 9 ingevuld dat zij de economische en juridische eigendom bezit van tenminste 95% van de aandelen van haar te voegen dochtermaatschappij [R] BV. Op 18 januari 2007 heeft de Belastingdienst (…) de beschikking fiscale eenheid afgegeven. In het aanvraagformulier voor het afgeven van de beschikking fiscale eenheid heeft [belanghebbende] de Belastingdienst niet ingelicht over de op 1 december 2006 gedateerde optieovereenkomst met betrekking tot de bestaande aandelen [R] BV.”

2.6.1. De inspecteur heeft in het kader van de behandeling van het bezwaar bij brief van 12 maart 2010 de indieners van het bezwaarschrift [A] en drs.[BB] (beiden[C], kantoor [...]) onder meer het volgende geschreven:

“(…)

Ik stel vast dat het bezwaar feitelijk twee geschilpunten kent en wel:

 tijdigheid – is de aanslag (…) 2006 binnen de termijn van artikel 11, lid 3 [AWR] aan [belanghebbende] opgelegd, (…)

Bijgaand zend ik u de integrale communicatie tussen ondergetekende en de Belastingdienst/CVU (= Centrale Verwerking Uitstelregeling).Om de chronologie te volgen, adviseer ik u te beginnen met de laatste bladzijde, waar ik aan de medewerkster van de CVU vraag te onderzoeken of er t.b.v. [X] BV al dan niet en op welke wijze uitstel is verleend voor het indienen van de aangifte VPB 2006. Vervolgens kunt u vanaf de eerste bladzijde kennis nemen van haar bevindingen. Met een formulier (ID-nr. (…)) werd door de[C]-organisatie voor 20 klanten uitstel gevraagd. Van de 20 aanvragen zijn er 8 met een foutmelding verwerkt. Zij heeft zelfs op bladzijde twee het onderliggende scherm (een specificatie) van foutmeldingen en de relevante fiscale nummers zichtbaar gemaakt. U kunt vaststellen dat daarbij NIET het fiscale nummer van [belanghebbende] wordt vermeld. M.a.w. het gevraagde uitstel voor de aangifte VPB 2006 van die BV is foutloos verwerkt.Op de schermuitdraaien is BECON-nr. (…) vermeld, toebehorend aan[C]. Evenzo is het telefoonnummer en de naam van een medewerker van de[C] opgenomen. De toelichting bij de schermuitdraaien van mijn collega [AB] spreekt voor zich. U heeft in uw bezwaarschrift stellig het standpunt ingenomen dat de aanslag niet tijdig is opgelegd en in een telefonisch onderhoud tussen mij en de heer [BB], stelde laatstgenoemde i.v.m. de discussie tijdig / niet-tijdig dat voor betreffende aangifte geen uitstel zou zijn gevraagd. (…) In dit verband verzoek ik u de volgende vragen te beantwoorden:(…)(…) hoe verklaart u mijn bevindingen in relatie tot uw bezwaargrond m.b.t. niet tijdigheid?”

2.6.2. Naast het in onderdeel 2.21 van de uitspraak van de rechtbank aangehaalde bericht van [AB] van de Belastingdienst[...], CVU, behoren tot de stukken kopieën van door haar toegelichte schermprintjes van de aangiftenuitsteladministratie van de Belastingdienst (verweerschrift in eerste aanleg, bijlage 1). Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur over deze printjes onder meer het volgende verklaard:

* de eerste schermprint:

hieraan is te zien (zie de daarboven en daaronder vermelde uitleg) dat het kantoor met beconnummer [...] (dat is het beconnummer van[C]) uitstel voor het doen van aangifte heeft gevraagd voor belanghebbende. Er is vermeld dat de ontvangstdatum van die aanvraag 27 maart 2007 is. Ieder van de 20 belastingplichtigen waarvoor dit uitstel is gevraagd heeft eenzelfde soort schermprint als u hier ziet voor belanghebbende. Bovenaan staat de datum en het tijdstip van uitdraai van deze schermprint (4 november 2009, 15.55 uur). Het op 27 maart 2007 in gang gezette proces van de beoordeling van de aanvraag en de verlening van het uitstel wordt niet meer beïnvloed door een registratie van binnenkomst van de aangifte in een ander systeem. Daartussen is geen koppeling.

* de tweede schermprint:

hieraan is te zien (zie de daaronder vermelde uitleg) dat het uitstel is verleend voor de aangifte van belanghebbende. Zij komt niet voor in de lijst met foutmeldingen. U vraagt mij naar het ‘zwart gemaakte balkje’; ik antwoord daarop dat dat de regel is die is aangeklikt voor een specificatie op een subscherm. Op dat subscherm staan de foutmeldingen. Ik zou graag willen vaststellen dat[C] voor belanghebbende uitstel heeft gevraagd (schermprint 1) en dat zich daarbij geen incidenten hebben voorgedaan (schermprint 2). Daarmee staat tevens vast dat het beconuitstel op de reguliere wijze is verleend en dat[C] daar bericht over heeft ontvangen.

2.6.3. In het door [...][X] namens belanghebbende ingediende aangiftebiljet vennootschapsbelasting 2006 is bij de vraag of gebruik wordt gemaakt van een belastingconsulent “nee” geantwoord.