Gerechtshof Amsterdam, 07-03-2013, BZ6737, 12/00535

HERSTELUITSPRAAK

op het beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van [X] te [Z], belanghebbende,

tegen

uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Zuidwest/kantoor Goes, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende zijn op 28 juli 2004 en 25 augustus 2004 ter griffie van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage als één beroep aan te merken geschriften ingekomen, ingediend door mr. G.J.M.E. de Bont (Hertoghs advocaten belastingkundigen) te Breda als zijn gemachtigde. Het beroep is bij dat gerechtshof ingeschreven onder kenmerk 04/02992 t/m 04/02995.

1.2. Het Gerechtshof te ’s-Gravenhage heeft op dit beroep op 28 januari 2011 uitspraak gedaan, waarbij het beroep gegrond is verklaard voor zover - naar het Hof begrijpt - het beroep ziet op de besluiten geen kwijtschelding te verlenen van de verhogingen begrepen in de navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PV) voor de jaren 1990 t/m 1997 en de navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting (VB) voor de jaren 1991 t/m 1998 en de boetebeschikkingen ter zake van de (navorderings)aanslagen IB/PV voor de jaren 1998 t/m 2001 en VB voor de jaren 1999 en 2000, en waarbij deze verhogingen c.q. boeten zijn kwijtgescholden tot op 80% van de (nagevorderde) belasting en het beroep voor het overige ongegrond is verklaard.

1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde beroep in cassatie is bij arrest van de Hoge Raad van 13 juli 2012 onder nummer 11/01223, LJN BX0893, gegrond verklaard, waarbij - voor zover thans van belang - de in cassatie bestreden uitspraak is vernietigd, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht en de proceskosten, en de behandeling van het beroep is verwezen naar het Gerechtshof te Amsterdam, alwaar dit beroep is ingeschreven onder kenmerk 12/00535.

1.4. Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 23 juli 2012 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het arrest in te dienen. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 18 september 2012 en mr. A.M.E. Nuyens van voormeld kantoor Hertoghs, hierna de gemachtigde, bij brief van 1 oktober 2012. Afschriften van deze brieven zijn aan de wederpartij gezonden.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 december 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

1.6. Na verzending van de uitspraak hebben partijen het Hof bericht dat in de beslissing van de uitspraak abusievelijk achterwege is gebleven de uit de overwegingen van de uitspraak volgende vernietiging van de boetebeschikkingen ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 t/m 2000. Gelet op aard van deze voor de lezer van de uitspraak kenbare fout, ziet het Hof reden deze door middel van de onderhavige hersteluitspraak te herstellen.

2. Geschil na verwijzing

2.1. De Hoge Raad heeft in voormeld arrest van 13 juli 2012, LJN BX0893, voor zover van belang voor het geding na verwijzing het volgende overwogen:

3.1.2. Het middel betoogt in dit verband dat de berekening van de (navorderings)aanslagen onredelijk is omdat door toepassing van zowel de 95%-norm als de factor 1,5 de stelling van de Inspecteur dat de saldi van ontkenners hoger zullen zijn dan die van meewerkers "twee maal wordt uitgebuit".

3.1.3. Het Hof heeft zich niet uitgelaten over de inconsistentie in de modelmatige berekening die ontstaat door toepassing van zowel de 95%-norm als de factor 1,5. Aldus is 's Hofs oordeel dat de uitkomst van de schatting niet onredelijk is ook voor zover deze uitgaat van een factor 1,5, onvoldoende gemotiveerd (vgl. HR 30 maart 2012, nr. 11/02222, LJN BW0188, BNB 2012/158). Het middel slaagt daarom in zoverre.

3.2.1. 's Hofs uitspraak geeft wat betreft de beoordeling van de onderscheiden boeten en verhogingen (hierna samen: boeten) blijk van miskenning van hetgeen is overwogen in de onderdelen 4.5.2 en 4.5.3 van het arrest van 15 april 2011, nr. 09/03075, LJN BN6324, BNB 2011/206 (hierna: het arrest van 15 april 2011).

(...)

5. Slotsom

5.1. Gelet op het hiervoor in 3.1 en 3.2 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

5.2. In de procedure na verwijzing dient wat betreft de boeten mede acht te worden geslagen op de onderdelen 4.8.3 en 4.8.4 van het arrest van 15 april 2011.

2.2. De inspecteur heeft bij brief van 18 september 2012 een herrekening van de (navorderings)aanslagen voor de jaren tot en met 2000 ingezonden en met betrekking tot de aanslag IB/PV voor het jaar 2001 gesteld dat de daarin begrepen rendementsgrondslag voor het box-3vermogen met een derde dient te worden verminderd. De gemachtigde heeft bij brief van 1 oktober 2012 geschreven dat de herrekening van de (navorderings)aanslagen in verband met de eliminatie van de factor 1,5 als zodanig niet langer in geschil is.

Het Hof gaat uit van de volgende feiten.

3.1.2. De valutacodes in de rekeningnummers verwijzen naar beleggingen in Amerikaanse dollars (0010), Duitse marken (0060), Canadese dollars (0110), ECU (0995) en Nederlandse guldens (0040). Omgerekend naar Nederlands geld beloopt het totale saldo van deze rekeningen ƒ 105.287.

3.1.3. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn als houders van deze rekeningen geïdentificeerd.

3.2.2. Het in de aanslag IB/PV voor het jaar 2001 begrepen inkomen uit sparen en beleggen beloopt € 15.565.

3.3.1. De inspecteur heeft bij brief van 18 september 2012 de volgende herrekening van de bij de (navorderings)aanslagen IB/PV voor de jaren 1990 t/m 2000 vast te stellen belastbare inkomens en van de bij de navorderingsaanslagen VB voor de jaren 1991 t/m 2000 vast te stellen vermogens gevoegd (bedragen in guldens):

Ik heb (...) de navorderingsaanslagen (....) opnieuw berekend, waarbij ik de factor 1,5 in de berekeningen heb geelimineerd. (...).

Ik heb geen herrekening gemaakt van de correctie op de rendementsgrondslag (IB 2001 en volgende). (...) De correcties op de rendementsgrondslag dienen met 1/3 te worden verminderd. (...)

Het bekende microfichesaldo en de samenstelling van het rekeningenpakket van de belanghebbende in 1994 hebben een dermate omvang, ook gelet op het bekende inkomen en het binnenlands vermogen, dat van de belanghebbende een verklaring verwacht mag worden dan wel vereist is, zowel ten aanzien van het ontstaan van het vermogen als van het aanhouden of verbruiken van het vermogen. Nu deze verklaring ontbreekt kan aan het gegeven omtrent het bestaan van de rekeningen op 31 januari 1994 het volgende bewijs over de periode waarin het buitenland vermogen werd aangehouden worden ontleend. (...)

Het minimaal aanwezige saldo is te groot om in korte tijd consumptief te zijn besteed. Overigens: consumptief besteden is niet logisch voor in het buitenland gehouden gelden. Die zijn in het algemeen bedoeld als ‘appeltje voor de dorst’. Dit wordt ook bevestigd door de aard en de omvang en samenstelling van het rekeningenpakket (meerdere vue-rekeningen, meerdere termijndeposito’s en meerdere valuta). Dat wijst er op, dat het gaat om gelden die niet zijn bedoeld zijn om consumptief te worden besteed of kortstondig te worden aangehouden, maar gedurende een langere periode. (...)

Er zijn ook verder geen gegevens waaruit blijkt dat het bij KBL aangehouden saldo op enigerlei wijze zou zijn overgebracht naar of besteed in Nederland. (...)

Zoals gezegd houdt de belanghebbende het geld op meerdere termijndeposito’s aan (en is er bovendien een gerechtvaardigd vermoeden dat er nog (veel) meer termijn-/spaarrekeningen zijn). Indien voor alle jaren in de in geschil zijnde periode van het bekende saldo wordt uitgegaan en uitgegaan zou worden van een minimaal rendement van 3% (let wel: dit is lager dan de bij KBL in deze periode re realiseren rendementen) en bovendien genegeerd wordt dat het rendement waarschijnlijk weer is herbelegd, wordt op jaarbasis tenminste een rendement genoten van f 3.158. Dat is in alle jaren meer dan de voor belanghebbende geldende rentevrijstelling. (...)

Ik ben van mening dat ik met het voorgaande voor de inkomstenbelasting en voor de vermogensbelasting voor de volledige in geschil zijnde periode het voor beboetingsdoeleinden vereiste beswijs heb geleverd.

3.4.2. In de pleitnota van de gemachtigde is onder de punt 2.28 het volgende opgenomen:

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Overwegingen met betrekking tot de verhogingen en boeten

4.1.1. Tegelijk met het opleggen van de (navorderings)aanslagen IB/PV voor de jaren 1998 t/m 2000 en de navorderingsaanslagen VB voor de jaren 1999 en 2000 heeft de inspecteur aan belanghebbende boeten opgelegd en bij het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV en VB voor de daaraan voorafgaande jaren geen kwijtschelding verleend van de in die navorderingaanslagen begrepen verhogingen. Het te dezen bestaande onderscheid in de wettelijke regelingen heeft voor de beslissing van het Hof geen betekenis, hetgeen voor het Hof reden is hierna uitsluitend te verwijzen naar de wettelijke regelingen zoals deze luiden vanaf 1998 en de daarbij behorende terminologie.

4.1.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 april 2011, LJN BN6324, onder meer het volgende geoordeeld:

4.1.4. De inspecteur heeft in zijn brief van 18 september 2012 als bewijs voor de boeten onder meer aangevoerd hetgeen in het onder 3.4.1 opgenomen citaat is weergeven.

4.1.5. Vaststaat dat belanghebbende op 31 januari 1994 houder was van 9 rekeningen bij de KB-Luxbank en dat – nu hij ontkent rekeninghouder te zijn – ervan mag worden uitgegaan dat hij daarvan geen aangifte heeft gedaan. Belanghebbende heeft deze bankrekeningen geopend in een land met een bankgeheim. Het Hof acht in dat geval aannemelijk dat belanghebbende die rekeningen heeft geopend en aangehouden teneinde de inkomsten en het vermogen buiten het zicht van de fiscus te houden. Dit heeft tot gevolg dat voor zover over deze inkomsten en over het vermogen in enig jaar belasting is verschuldigd, het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.

4.1.7. Nu op grond van het vorenoverwogene ervan kan worden uitgegaan dat belanghebbende op 31 januari 1994 houder was van in elk geval meer dan 9 KB-Luxrekeningen welke hij in diverse valuta als actief belegger/spaarder aanhield, is tevens aannemelijk dat deze activiteiten niet beperkt waren tot het jaar 1994, doch dat hij tevens in de 3 daaraan voorafgaande en de 3 daarop volgende jaren een of meer rekeningen bij de KB-Luxbank aan heeft gehouden. Het Hof acht daarmee bewezen dat belanghebbende gedurende de jaren 1991 tot en met 1997 houder was van een of meer KB-Luxrekeningen.

4.1.8. Voor het voor de toepassing van artikel 67e AWR te leveren bewijs dient beoordeeld te worden of de inspecteur heeft bewezen dat het niet aangeven van tegoeden op die rekening(en) en daaruit genoten inkomsten ertoe heeft geleid dat voor de jaren waarover is nagevorderd aanvankelijk te weinig belasting is geheven.

4.1.9. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende de rentevrijstelling voor alle jaren heeft benut. De gemachtigde heeft dit betwist. Voor zover die betwisting ziet op de jaren waarvan de aangiftebiljetten tot de stukken behoren mist deze feitelijke grondslag. Gelet op het bekende saldo op 31 januari 1994 is aannemelijk dat de daarover genoten rente in 1994 hoger is dan de rentevrijstelling voor dat jaar, hetgeen het Hof ook het geval acht voor de jaren 1993, 1992 en 1991.

4.1.12. Het volledig benutten van de rentevrijstelling brengt mee dat alle over de KB-Luxtegoeden ontvangen rente belastbare rente is. Op grond van het vorenoverwogene acht het Hof aannemelijk dat dit het geval is geweest voor de jaren 1991 t/m 1997. Nu tevens moet worden geoordeeld dat het aan belanghebbendes opzet is te wijten dat over deze rente aanvankelijk geen belasting is geheven, is de inspecteur geslaagd in het bewijs van het beboetbare feit voor deze jaren.

4.1.13. ’s Hofs oordeel brengt mee dat het bewijs niet is geleverd voor het jaar 1990, zodat die navorderingsaanslag IB/PV dient te worden verminderd met de daarin begrepen verhogingen.

4.1.14. Bij de beoordeling van de vraag of is bewezen dat in een van meer van de onderhavige jaren aanvankelijk te weinig vermogensbelasting is geheven neemt het Hof in aanmerking dat het saldo van de op 31 januari 1994 bekende tegoeden lager is dan de voor dat jaar geldende vrijstelling van vermogensbelasting voor gehuwden (ƒ 136.000).

4.1.16. De gemachtigde heeft gesteld dat de inspecteur bij de aankondiging van boeten heeft verwezen naar het niet voldoen aan de verplichting informatie te verstrekken. De gemachtigde stelt dat dit een schending van het recht is die ertoe moet leiden dat er geen boete mag worden opgelegd. Voor zover hiermee wordt bedoeld te stellen dat een zodanige verwijzing een vernietigingsgrond is voor de in de navorderingsaanslagen begrepen verhoging verwerpt het Hof die stelling, aangezien in het onderhavige geval de verhogingen niet hun grond vinden in het niet voldoen door belanghebbende aan de verplichting tot het verstrekken van informatie.

4.1.17. Het beroep van de gemachtigde op het “Chambaz-arrest” van het Europese Hof van de Rechten van de Mens van 5 april 2012 wordt verworpen, reeds omdat – naar de inspecteur ook heeft aangevoerd - de in dat arrest aan de orde zijnde beboetbare feiten en de feiten waarvoor de onderhavige boeten zijn opgelegd niet vergelijkbaar zijn.

4.2. Overwegingen met betrekking tot de hoogte van de verhogingen en boeten

4.2.1. Nu het boetebewijs is geleverd ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1991 t/m 1997 dient beoordeeld te worden of de opgelegde boete passend en geboden is.

4.2.2. In geval van ‘opzet’ bedraagt de boete 50%, tenzij sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in § 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (in de tot 1 januari 2009 geldende tekst) in welk geval de boete tot 100% kan worden verhoogd. Evenvermelde paragraaf noemt als strafverzwarende omstandigheden listigheid, valsheid en samenspanning. De nadien geldende regelgeving leidt niet tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat.

4.2.3. De inspecteur stelt dat het onderbrengen van gelden in een land met een bankgeheim een strafverzwarende omstandigheid is, als gevolg waarvan de boete wordt verhoogd tot 100%.

4.2.4. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende bankrekeningen heeft geopend in een land met een bankgeheim mede om de inkomsten daaruit op een listige wijze voor de inspecteur verborgen te houden. Reeds op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat er sprake is van strafverzwarende omstandigheden en dat om die reden een boete van - in beginsel - 100% passend en geboden is.

4.2.5.1. Met betrekking tot de vraag of een boete passend en geboden is dient de rechter onder andere in aanmerking te nemen de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder in voorkomende gevallen ook valt de omstandigheid dat artikel 27e AWR van toepassing is (Hoge Raad 18 januari 2008, LJN BC1962).

4.2.5.2. De Hoge Raad heeft in zijn meergenoemde arrest van 15 april 2011, LJN BN6324, in dit verband het volgende overwogen:

4.2.5.3. Ook de onderhavige navorderingsaanslagen zijn berekend op de wijze als bedoeld in het hiervoor geciteerde onderdeel 4.6.3 van het arrest van de Hoge Raad. Het Hof heeft in zijn aan dat arrest ten grondslag liggende uitspraak van 2 juli 2009, kenmerk 04/03329 t/m 04/03349, LJN BJ1298, er geen blijk van gegeven dat het bij de beoordeling van de mate van kwijtschelding van de boete in verband met de toepassing van artikel 27e AWR rekening heeft gehouden met de door de Hoge Raad in 4.6.3 genoemde omstandigheid dat de schatting is gebaseerd op de hoogste correcties binnen de vergelijkingsgroep.

4.2.6. Het Hof verwerpt de stelling van de gemachtigde dat belanghebbende in zijn verdediging geschaad zou zijn. Voor een op die grond te verlenen matiging van de boete is daarom geen reden. In hetgeen de gemachtigde overigens heeft aangevoerd, ziet het Hof evenmin reden voor een verdergaande matiging.

4.3. Overwegingen met betrekking tot de redelijke termijn

4.3.1. Het bepalen van de gegrondheid van de aan belanghebbende opgelegde verhogingen dient ingevolge artikel 6 van het EVRM te geschieden binnen een redelijke termijn. Het is aan het Hof om te onderzoeken of deze termijn in acht is genomen.

4.3.2. Om de aanvangsdatum van de termijn te kunnen bepalen, dient beoordeeld te worden aan welke handeling van de inspecteur belanghebbende in redelijkheid de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Het Hof is met de inspecteur van oordeel dat dit de kennisgeving van de navorderingen IB voor het jaar 1990 en VB voor het jaar 1991 is, gedagtekend 10 december 2002.

4.3.3. Uitgaande van 10 december 2002 als aanvangsdatum van de termijn moet worden vastgesteld dat sinds die datum tot heden ruim 10 jaar zijn verstreken. Gelet op deze termijn en de door het Hof in zijn uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, geformuleerde uitgangspunten, welke meebrengen dat een overschrijding van de redelijke termijn met meer dan twee jaar niet tot een verdere matiging van de boete dan tot 80% leidt, zal het Hof de boeten na matiging met 20% verder kwijtschelden met 20%, zodat deze per saldo worden kwijtgescholden tot op 64%.

4.4. Overwegingen met betrekking tot het verzoek om vergoeding van immateriële schade

4.4.1. De gemachtigde heeft voor het eerst in de cassatieprocedure een verzoek ingediend tot vergoeding van immateriële schade geleden als gevolg van overschrijding van de redelijke termijn. Gelet op de verwijzingsopdracht van de Hoge Raad, waarin op dit punt geen aanwijzingen aan het Hof worden gegeven, kan aan dit verzoek geen gevolg worden gegeven voor zover het ziet op het tijdvak voor de aanvang van de verwijzingsprocedure.

4.4.2. Nu de verwijzingsuitspraak wordt gedaan ruim een half jaar na de verwijzing door de Hoge Raad, is er geen reden voor het oordeel dat de behandeling van deze procedure zo lang heeft geduurd dat belanghebbende als gevolg daarvan voor vergoeding in aanmerking komende immateriële schade heeft geleden.

4.5. Overige grieven van belanghebbende

Na verwijzing heeft belanghebbende zijn overige in de cassatieprocedure ingenomen stellingen herhaald, Aangezien de Hoge Raad deze stellingen heeft verworpen, kan zij na verwijzing niet opnieuw worden ingenomen. Mitsdien falen de door de gemachtigde in de brief van 1 oktober 2012 op dit punt aangevoerde grieven.

4.6. Slotsom

5. Proceskosten

5.1. Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Gelet op de reeds eerder gegeven beslissing op dit punt door de Hoge Raad beperkt het Hof deze veroordeling tot de kosten gemaakt in de verwijzingsprocedure.

5.2. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit). Voor de toepassing van deze bepaling worden de beroepen met kenmerk 12/00530 t/m 12/00533 en 12/00535 t/m 12/00536 en het hoger beroep met kenmerk 12/00537 als één zaak beschouwd, nu zij samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit.

5.3. Het Hof laat voor de toepassing van artikel 3 van het Besluit de beroepen met kenmerk 12/00529 en 12/00534 buiten beschouwing. Partijen zijn in het kader van de in die zaken gewezen arresten van de Hoge Raad van 13 juli 2012 in bespreking gegaan en hebben geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid een toelichting te geven op die arresten. Voorts zijn deze zaken ter zitting van 3 december 2012 slechts aan de orde gesteld in verband met het te voeren/gevoerde overleg tussen partijen.

5.4. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van de proceskosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op 1,5 (0,5 punt voor de schriftelijke inlichtingen van 1 oktober 2012 en 1 punt voor het verschijnen ter zitting van 3 december 2012) x € 472 x 2 (wegingsfactor) x 1,5 (samenhang meer dan 4 zaken), dat is € 2.124.

5.5. Voor het onderhavige beroep wordt de veroordeling beperkt tot 1/7e deel van dat bedrag, derhalve tot (afgerond) € 304.

6. Beslissing

De hersteluitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes, voorzitter van de belastingkamer, J.P.A. Boersma en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in aanwezigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 7 maart 2013 in het openbaar uitgesproken.