Gerechtshof Amsterdam, 21-03-2013, CA1709, 11-00995

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort, de inspecteur,

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 11/265 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

de inspecteur

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De inspecteur heeft bij beschikkingen met dagtekening 30 januari 2010 aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.796.975, het verlies van 2006 (fictief) vastgesteld op nihil en € 170.629 aan heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 7 december 2010, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 3.038.497, de vaststelling (fictief) van het verlies van 2006 op nihil gehandhaafd en de in rekening gebrachte heffingsrente verminderd tot € 134.857.

1.3. Bij uitspraak van 18 november 2011, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot nihil, het verlies van 2006 vastgesteld op € 254.606 en de beschikking heffingsrente vernietigd.

1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 27 december 2011. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 september 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

1.6. Bij brieven van het Hof aan partijen van 16 oktober 2012 is belanghebbende in de gelegenheid gesteld nader bewijs te leveren en is voormeld proces-verbaal toegezonden.

1.7. Belanghebbende heeft gereageerd bij brief met bijlagen van 2 november 2012. Van deze brief is een kopie aan de inspecteur toegezonden. Hierop heeft de inspecteur gereageerd bij brief van 21 november 2012. Een kopie van deze brief is aan belanghebbende toegezonden.

1.8. Het onderzoek is voortgezet ter nadere zitting van 13 februari 2013. Het proces-verbaal van deze zitting wordt met de uitspraak meegezonden.

2. Feiten

2.1. De rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de inspecteur als verweerder:

“2.1. Eiseres is een houdster- en beleggingsmaatschappij en heeft onder andere als doelstelling de handel in- en exploitatie van onroerende zaken.

2.2. Op 2 mei 2006 heeft eiseres de in haar bezit zijnde onroerende zaken verkocht. Deze onroerende zaken betreffen winkelpanden, appartementen en parkeerplaatsen aan de [A-st[J BV]] te [Z]. De verkoopprijs bedroeg € 4.342.810,75.

2.3. Eiseres heeft met deze verkoop een boekwinst behaald van € 3.293.103. Zij heeft deze in 2006 toegevoegd aan een herinvesteringsreserve.

2.4. Naar aanleiding van de aandeelhoudersvergadering van eiseres gehouden op 27 juni 2006 is op 28 juni 2006 een notitie opgesteld, waarin onder andere het volgende is opgenomen:

2.6. In mei 2006 heeft eiseres aan haar vijf aandeelhouders bij akten een bedrag van € 450.000 uitgeleend, derhalve een totaalbedrag van € 2.250.000. In deze akten is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen.

“ OVERWEGENDE:

VERKLAREN TE ZIJN OVEREENGEKOMEN ALS VOLGT:

2.7. In februari 2009 hebben twee makelaarskantoren op verzoek van eiseres schriftelijke, bijna gelijkluidende verklaringen afgegeven inhoudende dat zij (sedert medio 2005 respectievelijk medio 2006) in opdracht van eiseres de markt voor beleggingsonroerend goed (nauwlettend) hebben gevolgd.”

Het Hof zal ook van deze feiten uitgaan en voegt daaraan nog de volgende feiten toe.

2.2. De aandelen in belanghebbende worden voor 90% gehouden door mevrouw [A], geboren [datum]. De overige 10% van de aandelen in belanghebbende wordt gehouden door de vijf kinderen van [A], waarvan ieder kind voor 2%.

2.3. Twee kinderen van [A] zijn werkzaam in de vastgoedsector, te weten [C] en [D]. Via hun beider persoonlijke houdstervennootschappen en [E BV], een tussenhoudstervennootschap waarin de persoonlijke houdstervennootschappen elk voor 50% deelnemen, participeren zij – middellijk ieder voor 50% – in [F BV], [G BV] en [H BV]. Deze vennootschappen houden zich bezig met bouwactiviteiten en projectontwikkeling. Voorts participeren voornoemde broers – middellijk ieder voor 25% – in [I BV] en – middellijk ieder voor 15% – in [J BV]. Deze vennootschappen houden zich bezig met onderhoudsplanning voor vastgoed respectievelijk makelaardijwerkzaamheden.

Tot de bijlagen behoort voorts een brief van [J BV] aan [C] en [D] van 8 september 2010 waarin onder meer het volgende is vermeld:

“U bent samen met (…) vanaf 2006 tot 2009 verantwoordelijk geweest binnen [J BV] voor de [beleggingsmakelaardij] cq [bedrijfsmakelaardij] van [J BV]. (…) U zocht ook in deze tijd panden voor uw eigen Beleggingsportefeuille. Door deze functie heeft u een uitstekend overzicht en inzicht wat het aanbod was.”,

alsmede een e-mail van [N BV] gericht aan (…) [Hof: het Hof leest [C]] (…) van 9 september 2010 waarin onder meer het volgende is vermeld:

2.5. Het bij de uitspraak op bezwaar vastgestelde belastbaar bedrag is als volgt berekend:

2.6. Belanghebbende heeft de herinvesteringsreserve in (haar aangifte voor het jaar) 2009 aan de winst toegevoegd.

2.7. Ter zitting van 26 september 2012 is door belanghebbende een kopie van een brief van [A] aan [F BV] van 12 december 2006 overgelegd, gericht aan [C] en [D], waarin onder meer het volgende is vermeld:

2.8. Bij de brief van belanghebbende aan het Hof van 2 november 2012 zijn 19 kopieën van facturen van [F BV] aan belanghebbende overgelegd, elk met als bijlage een op die factuur betrekking hebbend urenoverzicht.

3. Geschil in hoger beroep

Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of belanghebbende eind 2006 een voornemen tot herinvestering had op grond waarvan de vorming van een herinvesteringsreserve zou zijn toegestaan.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. De rechtbank heeft per eind 2006 de aanwezigheid van een herinvesteringsvoornemen aannemelijk geacht en daartoe het volgende overwogen:

“4.1. Artikel 3.54, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 luidt:

“ Indien bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, kan bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat (herinvesteringsreserve).”

4.2. De rechtbank is van oordeel dat eiseres aannemelijk heeft gemaakt dat ultimo 2006 sprake was van een voornemen tot herinvestering. Daartoe neemt de rechtbank in aanmerking dat zij geen redenen heeft te twijfelen aan (de juistheid van) de verklaringen ter zitting van gemachtigde van eiseres, [B], en van de twee gevolmachtigden/directeuren van eiseres [C en D] dat in 2006 het plan tot herinvesteren van de verkoopopbrengst van de onroerende zaken aan de [A-straat] is opgevat en nadien in 2006 niet is verlaten. Deze verklaringen worden ook ondersteund door de schriftelijke verklaringen van de makelaars (…) dat aan hen in de betreffende periode een zoekopdracht was gegeven. Weliswaar zijn de verklaringen van laatstgenoemde makelaars vrij algemeen gesteld, worden zij niet ondersteund met schriftelijke stukken uit 2006 en hebben deze zoekopdrachten kennelijk in 2006 niet geleid tot een daadwerkelijke propositie van hun zijde, doch zulks acht de rechtbank geen reden om aan die verklaringen geen waarde toe te kennen. Voorts acht de rechtbank van belang dat in mei 2006 tot een bedrag van € 2.250.000 leningen zijn verstrekt aan de aandeelhouders van eiseres onder het uitdrukkelijke beding dat het verschuldigde onmiddellijk opeisbaar is op het moment dat eiseres hierom verzoekt ter wille van haar voorgenomen investeringen. Ook in de aanhef van bedoelde leenovereenkomsten wordt gesproken van het voornemen van eiseres tot vervangende investeringen. Tot slot hecht de rechtbank belang aan de notulen van 28 juni 2006 waarin wordt aangekondigd dat aan een makelaar een zoekopdracht voor aankoop van een (vervangend) pand zal worden gegeven. Gelet op het een en ander, in onderlinge samenhang bezien en afwegende tegenover hetgeen verweerder heeft aangevoerd, is de rechtbank van oordeel dat eiseres voldaan heeft aan de op haar rustende bewijslast. Hetgeen verweerder

daartegenover heeft gesteld, namelijk dat eiseres uitsluitend uit was op uitstel van belastingheffing en nimmer van plan is geweest de uitgeleende gelden terug te vragen omdat deze in april 2011 nog niet waren terugbetaald, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel omdat het streven naar uitstel van belastingheffing over de verkoopopbrengst van de verkochte onroerende zaken geheel past binnen een voornemen tot vervanging, verweerder de leningen als zodanig niet als dividend heeft gekwalificeerd en de terugbetaling van de leningen niet genoodzaakt werd door een daadwerkelijke herinvestering.”

4.2. De inspecteur heeft zich tegen het oordeel van de rechtbank gekeerd en daartoe – samengevat – aangevoerd dat de door belanghebbende overgelegde verklaringen van makelaars niets zeggen over de aanwezigheid van een herinvesteringsvoornemen bij belanghebbende en dat het bestaan van een dergelijk voornemen ook overigens niet aannemelijk is gemaakt.

4.3.1. Belanghebbende sluit zich aan bij het oordeel van de rechtbank. Voorts stelt belanghebbende dat [E BV] zich niet bezig houdt met het beleggen in onroerende zaken. Van een eigen beleggingsgroep/projectontwikkelingszaak van [C en D] is volgens belanghebbende geen sprake. Belanghebbende weerspreekt de stelling van de inspecteur dat in de makelaardij altijd – ook als het gaat om zoekopdrachten – met contracten wordt gewerkt. In het onderhavige geval is tussen belanghebbende en de zoekende makelaars op basis van vertrouwen gewerkt. Dat uiteindelijk binnen de driejaarstermijn van artikel 3.54, eerste lid, Wet inkomstenbelasting 2001 geen herinvestering heeft plaatsgevonden, is een gevolg van de ingezakte onroerendgoedmarkt.

4.3.2. In het proces-verbaal van de zitting van 26 september 2012 is onder meer het volgende vermeld:

4.4. In de brief van het Hof aan belanghebbende van 16 oktober 2012 is zij in de gelegenheid gesteld nader bewijs te leveren met betrekking tot facturen van [F BV] aan belanghebbende ter zake van werkzaamheden in de periode juli tot en met december 2006 in het kader van een of meer opdrachten tot het zoeken van vervangende onroerende zaken, en met name voor zover de hier bedoelde facturen aantoonbaar verband houden met (een of meer van de) onroerende zaken waarvan documentatie is overgelegd in de bijlagen bij de onder 2.4 vermelde brief van [B].

4.5. Over en naar aanleiding van de bij brief van 2 november 2012 door belanghebbende toegezonden facturen is blijkens het daarvan opgemaakte proces-verbaal ter nadere zitting van 13 februari 2012 onder meer het volgende opgemerkt:

(…)

Op de nota van 23 juni 2006 staat het pand aan de [A-straat] genoemd. Dit object was van belanghebbende en is in 2006 verkocht.

(…)

De overige door de inspecteur gemaakte opmerkingen zijn mijns inziens buiten de orde en ik wil hiervoor verwijzen naar de stukken van het geding.

4.6. Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat de voor het toestaan van een herinvesteringsreserve op balansdatum vereiste aanwezigheid van een concreet voornemen tot het herinvesteren van een bij de vervreemding van een activum gerealiseerde boekwinst, door belanghebbende aannemelijk dient te worden gemaakt. In het onderhavige geval gaat het derhalve om de vraag of belanghebbende, beoordeeld naar de situatie op 31 december 2006, aannemelijk heeft gemaakt dat zij een op het herinvesteren van de in de loop van 2006 gerealiseerde boekwinst gericht voornemen had.

4.7. Belanghebbende heeft daartoe in het bijzonder gewezen op de onder 2.7 van de uitspraak van de rechtbank vermelde verklaringen van makelaars, de onder 2.4 vermelde brief van [B] en de daarbij behorende bijlagen, bezien ook in samenhang met de onder 2.6 vermelde brief van [A], alsmede op de door [F BV] aan belanghebbende verzonden facturen en de daarbij behorende bijlagen, als vermeld onder 2.7.

4.8.1. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende – anders dan de rechtbank heeft geoordeeld – niet in het van haar verlangde bewijs geslaagd.

4.8.2. De verklaringen van de makelaars acht het Hof daartoe van onvoldoende gewicht.

4.8.3. De brief van [B] en de daarbij behorende bijlagen bieden onvoldoende bewijs, omdat de desbetreffende stukken zonder nadere gegevens niet goed zijn te relateren aan belanghebbende respectievelijk de datum waarop het herinvesteringsvoornemen aanwezig behoort te zijn en deze stukken ook overigens onvoldoende concreet wijzen in de richting van een herinvesteringsvoornemen van belanghebbende. Op dit punt leiden de bij brief van 2 november 2012 door belanghebbende toegezonden facturen met bijlagen niet tot een ander oordeel, omdat die facturen en bijlagen niet zijn te relateren aan de eerder door [B] toegezonden informatie. Daar komt bij dat de facturen in veel gevallen betrekking hebben op werkzaamheden die hoe dan ook geen verband houden met een mogelijk herinvesteringsvoornemen, terwijl voorts belanghebbende niet een voldoende bevredigende verklaring heeft gegeven voor het ter nadere zitting gesignaleerde ontbreken van passages in enige overgelegde stukken.

4.8.4. De opdracht van [A] in haar brief van 12 december 2006 vormt voor de constatering van een herinvesteringsvoornemen evenmin (voldoende) bewijs. Dat zou wellicht anders zijn in samenhang met concrete op herinvestering gerichte handelingen van [C en D] ten behoeve van belanghebbende, maar dat dergelijke handelingen zijn verricht is, beoordeeld naar balansdatum, zoals ook volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen, niet aannemelijk gemaakt.

4.8.5. Ook overigens heeft belanghebbende het door haar gestelde herinvesteringsvoornemen niet aannemelijk gemaakt.

4.9. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep ongegrond verklaren.

5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6. Beslissing

Het Hof:

De uitspraak is gedaan door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en J.A. van Horzen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.G. Detweiler-Cox als griffier. De beslissing is op 21 maart 2013 in het openbaar uitgesproken.