Gerechtshof Amsterdam, 11-07-2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:2708, 16/00476
Gerechtshof Amsterdam, 11-07-2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:2708, 16/00476
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 11 juli 2017
- Datum publicatie
- 19 juli 2017
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2017:2708
- Formele relaties
- Na verwijzing door: ECLI:NL:HR:2016:2430
- Zaaknummer
- 16/00476
Inhoudsindicatie
OB. Kwade trouw. Hof acht aannemelijk dat belanghebbende wist dat zij (indirect) deelnam aan btw-fraude toen zij aanspraak maakte op de onderhavige aftrek van voorbelasting. Naheffingsaanslag terecht opgelegd.
Uitspraak
kenmerk 16/00476
11 juli 2017
uitspraak van de meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
tegen de uitspraak van 17 september 2013 in de zaak met kenmerk SGR 13/1251 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
[X BV] te [Z] , belanghebbende,
en
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding voor verwijzing
De inspecteur heeft met dagtekening 26 juni 2012 aan belanghebbende over het tijdvak
1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag opgelegd in de omzetbelasting ad € 57.633. Tevens zijn bij afzonderlijke beschikkingen een boete van € 14.408 opgelegd en een bedrag van € 2.276 aan heffingsrente in rekening gebracht.
Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag en de beschikkingen een bezwaarschrift ingediend. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd.
De rechtbank heeft het tegen deze uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de
uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 3.570, de boetebeschikking vernietigd, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 472 en de inspecteur opgedragen aan belanghebbende het betaalde griffierecht van € 318 te vergoeden.
De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het
Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 20 mei 2015 (kenmerk BK-13/01714) de uitspraak van de rechtbank bevestigd en bepaald dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 493.
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den
Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. De Hoge Raad heeft bij arrest van 28 oktober 2016 (nr. 15/02940, hierna: het verwijzingsarrest) het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
2 Loop van het geding na verwijzing
Partijen zijn door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 17 november 2016 en belanghebbende bij brief van 13 juni 2017, waarin zij liet weten niet bij het onderzoek ter zitting aanwezig te zullen zijn.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 juni 2017. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
3 Tussen partijen vaststaande feiten
De Hoge Raad is in het verwijzingsarrest van de volgende feiten uitgegaan:
“2.1.1. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Gedurende de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 bestonden haar bedrijfsactiviteiten uit schoonmaak- en opruimwerkzaamheden in gebouwen en op bouwplaatsen. Belanghebbende heeft voor het verrichten van deze werkzaamheden gebruik gemaakt van de diensten van een uitzendbureau en van onderaannemers (hierna tezamen: de dienstverleners).
Op de facturen die belanghebbende aan haar opdrachtgevers uitreikte vermeldde zij geen omzetbelasting omdat zij ervan uitging dat de regeling van artikel 12, lid 5, van de Wet, gelezen in samenhang met artikel 24b, lid 5, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: de verleggingsregeling) van toepassing was.
Op de facturen die de dienstverleners aan belanghebbende hebben uitgereikt, zijn bedragen van in totaal € 57.633 aan omzetbelasting vermeld. Belanghebbende heeft deze bedragen telkens in aftrek gebracht, resulterend in verzoeken om teruggaaf van die bedragen.
De dienstverleners hebben de op de aan belanghebbende uitgereikte facturen vermelde bedragen aan omzetbelasting niet op aangifte voldaan.
Naar aanleiding van de door belanghebbende over het tweede kwartaal van 2010 voor de omzetbelasting ingediende aangifte heeft de Inspecteur bij belanghebbende informatie opgevraagd. Belanghebbende heeft in reactie daarop facturen, betaalbewijzen en een uitdraai van het (omzet)grootboek overgelegd. De Inspecteur heeft vervolgens teruggaaf verleend van het in die aangifte opgegeven bedrag aan omzetbelasting alsmede van de inmiddels bij de aangiften voor het derde en vierde kwartaal 2010 teruggevraagde bedragen aan omzetbelasting.
De Inspecteur heeft in 2011 een onderzoek ingesteld in het kader waarvan onder meer de juistheid van de hiervoor in 2.1.4 vermelde teruggaven is onderzocht. Op grond van de uitkomsten van dat onderzoek heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de dienstverleners ter zake van de door hen aan belanghebbende verrichte diensten de verleggingsregeling hadden moeten toepassen en derhalve ten onrechte omzetbelasting aan belanghebbende in rekening hebben gebracht, zodat belanghebbende geen recht op aftrek heeft van die omzetbelasting. De hiervoor in 2.1.4 bedoelde bedragen heeft de Inspecteur daarom van belanghebbende nageheven. Voorts heeft de Inspecteur op de voet van artikel 67f, leden 1 en 6, in samenhang gelezen met artikel 20, lid 1, tweede volzin, AWR belanghebbende een boete van 25 percent van de nageheven belasting opgelegd, aangezien volgens de Inspecteur belanghebbende wist of behoorde te weten dat op haar verzoek ten onrechte de hiervoor in 2.1.4 vermelde teruggaven zijn verleend.”
Het Hof zal van de hierboven onder 3.1 vermelde feiten uitgaan en vult deze als volgt aan:
Sinds 2006 was E. [A] directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende. Belanghebbende is sinds 22 november 2016 failliet. [curator] is benoemd tot curator van belanghebbende.
In het beroepschrift in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën is onder meer het volgende opgenomen:
“De inspecteur heeft specifiek gewezen op de kwade trouw. In onderdeel 7.4. van zijn verweerschrift van 3 mei 2013 vermeldt de Inspecteur het
volgende.
“De aangiften omzetbelasting van de onderaannemers/uitleners zijn niet
‘geaccepteerd’ door de belastingdienst, althans niet op de manier die
belanghebbende daarbij voor ogen heeft. De onderaannemers van belanghebbende
zijn in 2010:
- [dienstverlener 1] en
- [dienstverlener 2] ;
Zo zij al de betreffende — aan belanghebbende — in rekening gebrachte btw op
aangifte(n) omzetbelasting hebben aangegeven, staat vast dat deze btw niet is
afgedragen aan de belastingdienst..
[dienstverlener 2] Aangifte- en betaalgedrag 2010
[dienstverlener 2] heeft over het 1e en 2e kwartaal 2010 nihilaangiften omzetbelasting
ingediend. Over deze twee kwartalen is dan ook geen verschuldigde omzetbelasting
aangegeven. Met betrekking tot het 3e en 4e kwartaal 2010 zijn aangiften
omzetbelasting ingediend, waarbij als verschuldigde omzetbelasting is aangegeven
€ 91.308 respectievelijk € 63.639. Deze aangiften zijn nimmer gevolgd door
betalingen van de per saldo verschuldigde omzetbelasting, zodat het
(computer)systeem van de belastingdienst automatisch (zonder menselijk handelen)
op enig moment twee naheffingsaanslagen oplegt. Dat vervolgens de twee
naheffingsaanslagen niet betaald zijn, mag blijken uit bijlage 15 waar beide
naheffingsaanslagen - de F01.0270 en F01.0300 - op 11 mei 2011 door de
belastingdienst zijn aangemeld bij de curator in het faillissement van [dienstverlener 2] .
Informatie, ingewonnen bij de curator, leert dat deze in april 2012 al het verzoek
heeft gedaan om het faillissement wegens gebrek aan baten op te heffen. Van enige
uitkering (in het verleden, heden of toekomst) aan de fiscus (of anderen) is geen
sprake.
[dienstverlener 1] . Aangifte- en betaalgedrag 2010
Deze “onderneming’ heeft - alhoewel zij aangifteplichtig was in 2010 - geen enkele
van de vier kwartaalaangiften omzetbelasting ingediend. Over de vier kwartalen
2010 is alsdan logischerwijs geen (verschuldigde) omzetbelasting aangegeven. Over
de betreffende vier kwartalen zijn slechts systeemaanslagen opgelegd van
respectievelijk.€ 300, € 400, €500 en € 500 Voor de volledigheid merk ik op dat
geen van deze bedragen ooit is betaald.”
In onderdeel 7.6 van het verweerschrift van 3 mei 2013 is vermeld:.
“7.6 Onderaannemer/uitlener in 2011 en aangifte-, betaalgedrag [dienstverlener 3]
Het boekenonderzoek ziet op de jaren 2010 en 2011 zodat ik ook aandacht schenk
aan de onderaannemer/uitlener die belanghebbende in/over 2011 heeft
“aangetrokken”. Dat is [dienstverlener 3] . Ook deze onderneming
factureert ten onrechte met btw aan belanghebbende. Het aangiftepatroon van [dienstverlener 3]
over 2011 ziet er als volgt uit: (...)
De naheffingsaanslagen 2e en 3e kwartaal 2011 tot een bedrag van € 62.377 zijn
door de fiscus oninbaar geleden. Het lijkt er sterk opdat de aangifte 1e kwartaal
2011 destijds slechts betaald is om bij de belastingdienst de indruk te wekken dat.er
sprake was van een “bonafide’ onderneming.”
In onderdeel 7.9 van het verweerschrift van 3 mei 2013 vermeldt de Inspecteur
het volgende.
“7.9 Deelname aan btw-fraude
Jaar 2010
Onderaannemers/uitleners:
- [dienstverlener 2] (oprichter [B] en aandeelhouders: [B] en [C] )
- [dienstverlener 1] (aandeelhouder: [D] en bestuurders: [D]
en [E] )
Van de in 2010 door deze beide bedrijven gezamenlijk aan belanghebbende in
rekening gebrachte btw ad € 57.633 is geen cent aan de fiscus betaald.
Opmerking verdient nog dat belanghebbende in het bezit is van twee bescheiden:
- een brief afkomstig van de invordering Belastingdienst te [Z] van 11 mei 2011
gericht aan de curator [curator 2] als curator van [dienstverlener 2]
en
- een aanmaning omzetbelasting 4e kwartaal 2010 met acceptgiro van
Belastingdienst Apeldoorn en gericht aan [dienstverlener 2]
Mij is onduidelijk hoe dergelijke informatie in het bezit is gekomen van
belanghebbende. (...)
Conclusie: Al de door belanghebbende in 2010 ingeschakelde/ingehuurde bedrijven
(opdrachtnemers) hebben de btw nooit aangegeven dan wel in ieder geval nimmer
afgedragen en er moet ernstig rekening worden gehouden met het gegeven dat
facturen van gehuurde roerende zaken vals zijn. Statistisch - dan wel objectief -
gezien moet het voor onmogelijk worden gehouden dat belanghebbende alsdan geen
weet had of kon hebben dat sprake is van btw-fraude.
Dit patroon herhaalt zich (goeddeels) in 2011 en het 1e en 2e kwartaal 2012.
Jaar 2011
Onderaannemer/uitlener:
- [dienstverlener 3] (oprichter S. [A] en aandeelhouder: [F] )
In 2011 is dit de onderaannemer/uitlener van belanghebbende. Zie bijvoorbeeld de
brief van [X BV] aan [G] van 13 november die als bijlage zit
bij de e-mail van 21 november 2012 (bijlage 9). De controlerende ambtenaren
corrigeren € 105.583 aan voorbelasting bij belanghebbende. De herkomst van die
btw betreft de door [dienstverlener 3] aan belanghebbende in 2011 verzonden facturen. De
bezwaarbehandelaar accepteert vervolgens in zijn uitspraak op bezwaar le kwartaal
2011 de door [dienstverlener 3] afgedragen btw over het 1e kwartaal 2011 bij
belanghebbende (bedrag € 28.488). Dit bedrag is door [dienstverlener 3] aangegeven en
afgedragen. De oude onderaannemers/uitleners uit 2010 zijn aan de kant geschoven
en hebben blijkbaar geen nut/functie meer. De nieuwe onderaannemer/uitlener
[dienstverlener 3] start met een vertrouwenwekkende aangifte 1e kwartaal 2011 waarbij de
aangifte wordt gevolgd door een afdracht. Wat vervolgens resteert is dat van de
door [dienstverlener 3] (per saldo) verschuldigde bedragen over het 2e en 3e kwartaal 2011
tot een bedrag van € 62.377 geen cent aan de fiscus is betaald en dat [dienstverlener 3]
over het 4e kwartaal 2011 een nihil-aangifte heeft ingediend en derhalve evenmin
iets betaalt. Over het 1e en 2e kwartaal 2012 heeft de rechtbank kunnen lezen
hetgeen belanghebbende hieromtrent zelf te berde heeft gebracht.”
In zijn pleitnota van 25 juni 2013 heeft Inspecteur opgemerkt:
“3) De bij belanghebbende nageheven (2010) of niet teruggegeven (2011)
voorbelasting is niet aftrekbaar op grond van hetgeen inzake Kittel/Recolta
is beslist door het HvJ EU
Belanghebbende wist of kon weten dat zij deelnam aan btw-fraude. Een opsomming
van de objectieve elementen in deze zaken ziet er als volgt uit:
Objectieve elementen
- De omzet van belanghebbende in de jaren 2007 t/m 2009 bedraagt: nihil
- De omzet van belanghebbende in het jaar 2010 bedraagt: € 440.091
- De omzet van belanghebbende in het jaar 2011 bedraagt: € 916.771
- Belanghebbende start in 2010 met uitlener [dienstverlener 1] . Van de door dit
bedrijf aan belanghebbende in rekening gebrachte btw is niets aangegeven en
betaald.
- Belanghebbende stapt in 2010 na enkele maanden over naar uitlener [dienstverlener 2]
Van de door dit bedrijf aan belanghebbende in rekening gebrachte btw is
evenzeer niets betaald.
-Belanghebbende gaat in 2011 in zee met uitlener [dienstverlener 3] Deze onderneming
geeft over het 1e kwartaal 2011 btw aan die ze vervolgens ook betaalt. Met
betrekking tot het 2e, 3e en 4e kwartaal 2011 is van de aan belanghebbende in
rekening gebrachte btw wederom niets betaald.
- Belanghebbende “huurt” in 2010 roerende goederen van [H BV]
tot een bedrag van € 13.489 (vergoeding) en btw €2.562. Deze roerende zaken
zijn in ieder geval niet aangewend voor belaste handelingen en [H BV] heeft over
het jaar 2010 vier nihil (kwartaal)aangiften gedaan.
- Belanghebbende “huurt’ in 2012 (1e en 2e kwartaal) roerende goederen van
[I BV] ., [B BV] en [C BV] tot een
bedrag van € 55.347 (vergoeding) en btw € 10.516. Deze roerende zaken zijn niet
aangewend voor belaste handelingen en de drie genoemde “bedrijven” [H BV]
hebben geen omzetbelastingaangiften gedaan.
Conclusie op basis van de objectieve elementen
Het stramien wat zich hier ontrolt is er éen dat naadloos past in dat van een btw
(carrousel)fraude.
1. Dhr. [A] doet/deed sinds jaar en dag samen met zijn moeder uitsluitend het
schoonmaakwerk in een grote school. Belanghebbende ( [X BV] ) leidt
jarenlang een sluimerend bestaan en ineens zijn daar in 2010 — uit het niets —
grote opdrachten/opdrachtgevers en ontstaat een omzet van vele tonnen in 2010 tot
bijna één miljoen in 2011.
2. Het 2e aspect in deze zaak, wat eveneens telkenmale binnen een fraudeketen
voorkomt, is dat één van de schakels btw op zijn/haar facturen vermeldt en deze
vervolgens niet aangeeft dan wel niet afdraagt, terwijl de volgende schakel
(belanghebbende) deze btw als voorbelasting in aftrek brengt en ten aanzien van
haar eigen omzet vervolgens gebruik maakt van een nultarief of zoals hier een
verleggingsregeling. Hier hanteren alle drie de in 2010 en 2011 door
belanghebbende ingeschakelde uitleners dit sjabloon.
Statistisch gezien moet het voor onmogelijk worden gehouden dat alle (drie de)
opdrachtnemers over een periode van twee jaar op dezelfde manier met de btw-bepalingen
“in de fout” gaan en vervolgens ook nog eens alle drie die btw (m.u.v;
één aangifte) niet aangeven en/of afdragen. Volgens de regels der logica moet er
dan een bijzondere oorzaak zijn en die kan uitsluitend gevonden worden in de btw
(carrousel)fraude.
3. De drie opdrachtnemers (uitleners) zijn niet- (meer) te traceren dan wel’ bieden
geen enkele verhaalsmogelijkheid.
4 Het in de administratie opnemen van facturen voor gefingeerde diensten (huur
materieel) van een viertal “bedrijven” die niet bestaan, geen of nihilaangiften
omzetbelasting doen, dan wel geen verhaal bieden. Op deze wijze is voorbelasting
gecreëerd voor een bedrag-van circa € 13.000.”
In zijn brief van 8 mei 2014 heeft de Inspecteur zijn standpunt nader onderbouwd.