Gerechtshof Amsterdam, 23-01-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:146, 17/00202
Gerechtshof Amsterdam, 23-01-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:146, 17/00202
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 23 januari 2018
- Datum publicatie
- 24 januari 2018
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2018:146
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2019:946
- Zaaknummer
- 17/00202
Inhoudsindicatie
Vermogensrendementsheffing (Box 3 Wet inkomstenbelasting 2001). Toets aan art. 1 Eerste Protocol EVRM. Voor het jaar 2013 concludeert het Hof dat het reële rendement op risicovrije beleggingen over een lange termijn in aanzienlijke mate afwijkt van het bij de invoering van de vermogensrendementsheffing voorziene (reële) rendement van 4%. Op ‘regelniveau’ is sprake van een schending van de op grond van art. 1 EP vereiste ‘fair balance’. De aan de wetgever toekomende (ruime) beoordelingsmarge en de rechtsstatelijke positie van de rechter houden in dat de wetgever enige tijd moet worden gegund om in de geconstateerde disbalans te voorzien. Gegeven de inkomens- en vermogenspositie van belanghebbende is in dit geval – naar het oordeel van het Hof – evenwel geen sprake van een individuele en excessieve last, zodat de aanslag inkomstenbelasting 2013 in stand blijft.
Uitspraak
kenmerk 17/00202
23 januari 2018
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak van 20 maart 2017 in de zaak met kenmerk HAA 15/3615 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
(mr. C.J.M. van Gorkum)
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 4 februari 2015 aan belanghebbende voor het
jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting/premie opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.311 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.447.
Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de inspecteur bij uitspraak van 21 juli 2015 de aanslag gehandhaafd.
De rechtbank heeft bij de uitspraak van 20 maart 2017 het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak op 7 april 2017 hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft bij brief van 19 juni 2017 een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft bij brief van 22 juni 2017 een conclusie van dupliek ingediend.
Belanghebbende heeft op 28 december 2017 een nader stuk ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 januari 2018. Belanghebbende is met bericht aan het Hof niet verschenen. Van de zijde van de inspecteur is verschenen Van Gorkum voornoemd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
De rechtbank heeft in haar uitspraak – waarin belanghebbende en de inspecteur zijn aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’– de volgende feiten vastgesteld.
“1. Eiser heeft bij op 19 februari 2014 ondertekend biljet aangifte ib/pvv 2013 gedaan. Voor zover hier van belang heeft eiser een totaal aan bezittingen aangegeven van € 157.330, geheel bestaande uit ‘bank- en spaartegoeden en premiedepots in Nederland’.
2. Verweerder heeft de aanslag overeenkomstig de aangifte opgelegd. Voor wat betreft het belastbare inkomen uit vermogen is verweerder uitgegaan van een rendementsgrondslag van € 136.191, zijnde de aangegeven bezittingen minus het van toepassing zijnde heffingsvrijvermogen van € 21.139. Dit heeft geleid tot een belastbaar inkomen uit vermogen van € 5.447.”
Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof vult deze feiten als volgt aan.
Het onder 1. van de rechtbankuitspraak vermelde bedrag van € 157.330 is de som van de (op hele euro afgeronde) saldi op 1 januari 2013 van door belanghebbende bij de [B-bank] volgens opgave van die bank aangehouden [rekening 1] (€ 1.213,52), [rekening 2] (€ 147.109,25) en [rekening 3] (€ 9.008,62).
De in 2013 ontvangen rente over de onder 2.2.1. gemelde tegoeden beliep volgens opgave van de [B-bank] in totaal € 3.354. De over het aangegeven belastbaar inkomen uit sparen en beleggen geheven belasting beloopt € 1.634, derhalve 48,72 % van de volgens die opgave in 2013 genoten rente.
Belanghebbende genoot in 2013 inkomsten uit vroegere dienstbetrekking ten bedrage van € 45.759. Hij bezat een eigen woning en had geen eigenwoningschuld. Zijn verzamelinkomen volgens de aangifte en de conform vastgestelde aanslag bedroeg € 48.758.
Voorts neemt het Hof het volgende – als feiten van algemene bekendheid – in aanmerking:
In het eindrapport van de Commissie Van Dijkhuizen, “Naar een activerender belastingstelsel” (raadpleegbaar via: www.rijksoverheid.nl/documenten/rapporten/ 2013/06/18/eindrapport-commissie-inkomstenbelasting), is over de forfaitaire heffing over het inkomen uit sparen en beleggen (ook wel: box 3; artikel 5.2, Wet inkomstenbelasting 2001, tekst 2013, hierna: de Wet) onder meer het volgende vermeld (blz. 58-69):
“4.1 Achtergrond box 3
(…) Een nadeel van de forfaitaire heffing is dat het forfaitaire rendement af zal wijken van het daadwerkelijke rendement uit sparen en beleggen. Hierdoor kan de belastingheffing in de praktijk veel hoger of lager uitvallen dan 30 procent van het feitelijke rendement.Dit geldt voor de langere termijn – het gemiddelde feitelijke rendement over de jaren hoeft niet gelijk te zijn aan het gemiddelde forfaitaire rendement – en meer nog voor de korte termijn. Bij een feitelijk rendement van 1,2 procent is het effectieve marginale tarief 100 procent en bij een feitelijk rendement van zes procent is het effectieve marginale tarief slechts twintig procent.(…)
Forfaitair rendement vergeleken met feitelijk rendementHet percentage van vier procent is, anders dan het tarief, een min of meer objectief bedoeld percentage. Bij invoering van de Wet IB 2001 was dit een inschatting van een risicovrij reëel rendement dat men geacht werd gemiddeld over een langere periode eenvoudig te kunnen behalen. Het percentage beoogde aan de lage kant te zijn omdat – zonder tegenbewijsregeling – een incidentele onderschrijding van het gemiddelde rendement zwaarder weegt dan een incidentele overschrijding. (…)Nominaal rendement, inflatie en reëel rendement.Belastingplichtigen ervaren een nominaal rendement op hun vermogen, bijvoorbeeld een spaarrente van twee procent of een koersstijging van tien procent. Uitgaan van het nominaal rendement voor het bepalen van inkomen heeft als belangrijke beperking dat geen rekening wordt gehouden met inflatie. Door inflatie neemt de waarde van het vermogen af. Bij een nominaal rendement (rente) van twee procent en een inflatie van eveneens twee procent levert een vermogen geen inkomsten op.(…)De SER constateerde voor de invoering van box 3 dat door de keuze van een matig forfaitair rendement er rekening wordt gehouden met de inflatie. De behandeling van het wetsvoorstel voor invoering van de Wet IB 2001 bevestigt dat bij introductie is uitgegaan van het reële risicovrije rendement. Toenmalig minister Zalm in een overleg met de Tweede Kamer: ‘De vier procent beoogt te zijn het reële rendement dat je op langere termijn met beleggen risicovrij moet kunnen halen. Dan kom je inderdaad uit bij de staatsobligatie als benchmark, als benaderingswijze van het rendement. Wij spreken dan wel over reëel rendement en niet over nominaal rendement.’ (…)Feitelijk rendement sinds invoering box 3Tabel 4.2.1 toont het feitelijke gemiddelde nominale en reële rendement op verschillende typen vermogen in box 3 in de jaren 2001 tot en met 2012. Als startjaar is 2001 gekozen omdat in dat jaar box 3 is ingevoerd. Er is bij deze opstelling bij gebrek aan geschikte bronnen geen rekening gehouden met kosten, zoals bewaarloon en transactiekosten (enkele tienden tot een half procent per transactie) bij aandelen en obligaties, beheerkosten bij beleggingsfondsen (een half procent tot enkele procenten per jaar) en kosten van vermogensbeheer. Aan het sparen op een spaarrekening of deposito zijn in de regel (vrijwel) geen kosten verbonden.
Onroerend goed is ondanks het substantiële aandeel in het box 3 vermogen niet opgenomen in de tabel vanwege een gebrek aan statistische informatie. Het is niet bekend of en in welke mate huur- en pachtinkomsten de kosten (…) overtreffen. Wel is informatie beschikbaar over een onderdeel van het rendement: de waardeontwikkeling van woningen. Ook voor overige vorderingen en schulden zou over het feitelijk rendement in belangrijke mate moeten worden gespeculeerd.
Tabel 4.2.1 Feitelijk gemiddeld nominaal en reëel rendement op sparen en beleggen 2001-2012 voor belastingen
|
2001 |
2002 |
2003 |
2004 |
2005 |
2006 |
2007 |
2008 |
2009 |
2010 |
2011 |
2012 |
Gem. 2001- 2012 |
|
|
Nominaal rendement |
|||||||||||||
|
Betaalrekening |
0,4 |
0,5 |
0,6 |
0,5 |
0,5 |
0,5 |
0,7 |
0,8 |
0,5 |
0,4 |
0,5 |
0,5 |
0,5 |
|
Spaarrekening |
3,5 |
3,2 |
2,8 |
2,7 |
2,5 |
2,4 |
2,7 |
2,9 |
2,6 |
2,0 |
2,2 |
2,2 |
2,6 |
|
Termijndeposito |
3,6 |
3,3 |
3,7 |
3,6 |
3,6 |
3,6 |
3,8 |
4,2 |
4,4 |
3,6 |
3,6 |
3,6 |
3,7 |
|
Lange rente |
5,0 |
4,9 |
4,1 |
4,1 |
3,4 |
3,8 |
4,3 |
4,3 |
3,7 |
3,0 |
2,9 |
2,0 |
3,8 |
|
Aandelen |
- 19,2 |
-32,8 |
9,2 |
9,4 |
30,7 |
20,1 |
8,2 |
-49,5 |
34,3 |
18,0 |
- 9,7 |
12,6 |
- 0,9 |
|
Inflatie |
4,6 |
3,4 |
2,1 |
1,2 |
1,7 |
1,1 |
1,6 |
2,5 |
1,2 |
1,3 |
2,3 |
2,5 |
2,1 |
|
Reëel rendement |
|||||||||||||
|
Betaalrekening |
- 4,0 |
- 2,8 |
- 1,5 |
- 0,7 |
- 1,2 |
- 0,6 |
- 0,9 |
- 1,7 |
- 0,7 |
- 0,8 |
- 1,8 |
- 1,9 |
- 1,6 |
|
Spaarrekening |
- 1,0 |
- 0,2 |
0,7 |
1,5 |
0,7 |
1,3 |
1,0 |
0,4 |
1,4 |
0,7 |
- 0,1 |
- 0,3 |
0,5 |
|
Termijndeposito |
- 1,0 |
- 0,1 |
1,6 |
2,3 |
1,9 |
2,4 |
2,1 |
1,7 |
3,1 |
2,2 |
1,2 |
1,1 |
1,6 |
|
Lange rente |
0,3 |
1,4 |
2,0 |
2,9 |
1,6 |
2,7 |
2,6 |
1,7 |
2,5 |
1,7 |
0,6 |
- 0,5 |
1,6 |
|
Aandelen |
- 22,8 |
-35,0 |
6,9 |
8,1 |
28,5 |
18,8 |
6,5 |
-50,7 |
32,8 |
16,5 |
-11,7 |
9,8 |
- 3,0 |
Bron: CPB, DNB, CBS, eigen berekeningen
Waar gesteld kan worden dat het gemiddelde nominale rendement op vermogen dat langdurig risicovrij is belegd (lange rente) in de buurt is gekomen van vier procent, geldt dit niet voor het gemiddelde jaarlijkse reële rendement. Dit lag met 1,6 procent aanzienlijk lager. Het gemiddelde reële rendement op spaarrekeningen, de grootste post in box 3, bedroeg 0,5 procent.
Het rendement op aandelen, bestaande uit dividend en koersresultaten, is sinds de invoering van box 3 negatief. Een belangrijke kanttekening hierbij is dat het gemiddelde – als gevolg van de aanzienlijke verschillen tussen jaren – gevoelig is voor de gekozen periode. Figuur 4.2.1 [Hof: niet opgenomen] illustreert de schommelingen en toont de nominale vermogensontwikkeling naar type vermogen. Gemeten vanaf het dieptepunt in 2002 of vanaf het dieptepunt in 2008 was er op aandelen wel een positief rendement.(…)
Effect heffingvrij vermogen box 3Naast de doelmatigheidsredenen heeft het heffingvrije vermogen in box 3 als effect dat het forfaitaire rendement voor kleinere vermogens het meest wordt gematigd. (…) Het matigende effect is heel groot voor spaarders met een vermogen tot vlak boven het heffingvrije vermogen. Daarboven neemt het vrij snel af.(…)
Tabel 4.2.2 [Hof: niet opgenomen] laat het rendement zien voor een aantal gefingeerde voorbeeldspaarders en een macro-inschatting. De kleine spaarder heeft weinig rendement gemaakt, maar door het heffingvrije vermogen is het forfaitaire rendement ook laag. (…) De spaarder met ongeveer 100.000 euro vermogen zag zijn reële vermogen na belasting met gemiddeld 0,9 procent per jaar afnemen (cumulatief -5,8 procent sinds invoering van box 3). (…)Bij introductie van box 3 was de veronderstelling dat een risicovrij reëel rendement van vier procent relatief eenvoudig te halen zou zijn. (…)Sinds 2000 zijn de rendementen lager geworden. Het gemiddelde reële rendement op spaarrekeningen blijft wel licht positief. Als iemand in 1980 een bedrag op een spaarrekening bij de bank heeft gezet, is dat ‘vermogen’ in 2012 reëel meer waard geworden. (…)4.3 Voorstel om forfaitair rendement te koppelen aan gemiddelde voortschrijdende nominale spaarrenteDe commissie constateert dat het feitelijke rendement sinds invoering van box 3 in aanzienlijke mate is achtergebleven bij het forfaitaire rendement. Dit was bij invoering van box 3 niet te voorzien.”; zie ook Kamerstukken II 2012/13, 33 447, nr. 2 (herdruk).
Volgens gegevens van De Nederlandsche Bank (te vinden via de website van de bank: www.dnb.nl/statistiek/statistieken-dnb/financiele-markten/rentes) beliep het rendement op jongste 10-jarige staatsleningen
Ultimo %
2001 4,957
2002 4,891
2003 4,123
2004 4,091
2005 3,371
2006 3,78
2007 4,289
2008 4,233
2009 3,685
2010 2,985
2011 2,981
2012 1,93
2013 1,96
2014 1,45
2015 0,69
2016 0,29
2017 0,52
Volgens gegevens van het Centraal Bureau voor de Statistiek (te vinden via de website http://statline.cbs.nl/Statweb/publication) bedroeg de jaarmutatie van de consumentenprijsindex
In %
2001 4,5
2002 3,4
2003 2,1
2004 1,2
2005 1,7
2006 1,1
2007 1,6
2008 2,5
2009 1,2
In %
2010 1,3
2011 2,3
2012 2,5
2013 2,5
2014 1,0
2015 0,6
2016 0,3
3 Geschil in hoger beroep
In geschil is de vraag of de vermogensrendementsheffing van artikel 5.2, eerste lid, van de Wet naar haar aard of althans in het geval van belanghebbende in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: artikel 1 EP).
In geschil is voorts – naar het Hof verstaat – of de vermogensrendementsheffing in strijd is met het verdragsrechtelijk vastgelegde non-discriminatiegebod.
Belanghebbende concludeert tot vermindering van de over het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen geheven belasting tot € 817 en de inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Partijen doen hun standpunten voor het overige steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.