Gerechtshof Amsterdam, 03-05-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:1612, 17/00432
Gerechtshof Amsterdam, 03-05-2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:1612, 17/00432
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 3 mei 2018
- Datum publicatie
- 20 juni 2018
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2018:1612
- Zaaknummer
- 17/00432
Inhoudsindicatie
Hoger beroep inspecteur gegrond. Inbrengwaarde van de grond in de maatschap vormt een geschilpunt tussen partijen. Als gevolg van de maatschapsovereenkomst is belanghebbende mede-ondernemer geworden in het akkerbouwbedrijf dat haar echtgenoot al geruime tijd drijft en gaan de gronden tot haar ondernemingsvermogen behoren. Tezelfdertijd, want uit hoofde van dezelfde overeenkomst, is van de gronden het recht van gebruik en genot afgesplitst en door belanghebbende ingebracht in de maatschap. Met dit op de gronden rustende recht van gebruik en genot dient bij de waardering van de gronden op de openingsbalans van belanghebbende rekening te worden gehouden. De inspecteur heeft ter zake van de (latere) vervreemding van de gronden dan ook het juiste resultaat vastgesteld.
Uitspraak
Kenmerk 17/00432
3 mei 2018
uitspraak van derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
en het incidenteel hoger beroep van
[naam 1] te [woonplaats] , belanghebbende,
gemachtigde: mr. S.F.J. Weel RB, WEA accountants en adviseurs te Middenmeer,
tegen de uitspraak van 19 juli 2017 in de zaak met kenmerk HAA 15/5105 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 10 januari 2015 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) 2010 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 860.580 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 42.966. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
Na daartegen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 8 oktober 2015, de aanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij uitspraak van 19 juli 2017 het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag ib/pvv 2010 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 219.065 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 42.966, de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep van de inspecteur is bij het Hof ingekomen op 30 augustus 2017 en is aangevuld bij brief van 21 september 2017. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend, tevens inhoudende incidenteel hoger beroep.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 april 2018. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde, vergezeld door [… ] en [… ] . Namens de inspecteur zijn verschenen J.G.J. Smit en mr. O.C.W. Pos. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 2. Feiten
In de uitspraak van de rechtbank zijn de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende is in deze uitspraak aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
“1. Eiseres is op huwelijkse voorwaarden gehuwd met [naam 2] (hierna: [naam 2] ). [naam 2] oefende een akkerbouwbedrijf uit waarvoor de benodigde grond werd gepacht van de Staat. Het akkerbouwbedrijf is een landbouwbedrijf als bedoeld in artikel 3.12, lid 2, van de Wet IB 2001 (tekst 2010).
2. Op 20 juni 1997 hebben eiseres en [naam 2] een koopovereenkomst gesloten met de Staat. Deze overeenkomst, waarin [naam 2] als koper sub 2.a. en eiseres als koper
sub 2.b. wordt aangeduid, luidt – voor zover van belang – als volgt:
“Koopovereenkomst
De Staat heeft verkocht en draagt in eigendom over aan de koper sub 2.a. genoemd, die heeft gekocht en in eigendom aanneemt:
de gebouwen met ondergrond, erf en verdere aanhorigheden, alsmede de aanliggende cultuurgrond, staande en gelegen aan de [adres] te [plaats] , kadastraal bekend gemeente [… ] sectie [… ] nummer [1] , groot zes en vijftig are twintig centiare en nummer [2] gedeeltelijk, ter grootte van ongeveer vijf hectare twee en vijftig are vijf en twintig centiare, totaal groot ongeveer zes hectare acht are vijf en veertig centiare.
De Staat heeft verkocht en draagt in eigendom over aan de koper sub 2.b. genoemd, die heeft gekocht en in eigendom aanneemt:
cultuurgrond, gelegen aan de [adres] te [plaats] , kadastraal bekend gemeente [… ] sectie [… ] nummer [3] , groot twee hectare negen en veertig are veertig centiare, nummer [4] , groot dertien hectare vijf en zestig are veertig centiare, nummer [5] gedeeltelijk, ter grootte van ongeveer zeventien hectare zeven en vijftig are zestig centiare en nummer [2] gedeeltelijk ter grootte van ongeveer zestien hectare zeven en twintig are zestig centiare, totaal groot ongeveer vijftig hectare.
(…)
Koopprijs
De koopprijs bedraagt:
- voor de woning (…) (ƒ 86.453,--);
- voor de bedrijfsgebouwen (…) (ƒ 83.627,--);
- voor het erf (…) (ƒ 61.720,--);
- voor de totale cultuurgrond (…) (ƒ 1.315.883,--);
derhalve totaal (…) (ƒ 1.547.683,--), exclusief eventueel verschuldigde omzetbelasting, welk bedrag door de koper is voldaan door storting op rekening van de notaris, voor welk bedrag de Staat bij deze kwijting verleent.”
3. Eiseres verkreeg de cultuurgrond (hierna: de grond) in privé. De ter zake van de grond verschuldigde pachtsom komt vanaf 20 juni 1997 toe aan eiseres.
4. Bij overeenkomst van 22 december 2000 is de pachtovereenkomst tussen eiseres en [naam 2] met ingang van 31 december 2000 ontbonden. Op 23 januari 2001 heeft de Grondkamer [… ] de akte van pachtontbinding goedgekeurd. In de overeenkomst is onder meer opgenomen:
“Voorts verklaren zij elkaar over en weer kwijting en décharge te hebben verleend en terzake van voormelde pachtovereenkomst per ontbindingsdatum op elkaar geen vordering te hebben.”
5. Op 1 januari 2001 is eiseres een maatschap aangegaan met [naam 2] als gevolg waarvan zij vanaf dat moment winst uit onderneming is gaan genieten. De maatschapsakte bepaalt – voor zover van belang – het volgende:
“1. De heer [naam 2] (…), nader te noemen maat sub 1 en
2. Mevrouw [naam 1] (…), nader te noemen maat sub 2.
(…)
Artikel 4 Inbreng
4 In de maatschap is ingebracht per 1 januari 2001:
(…)
Door de maat sub 2:
- Het gebruik en genot van de haar in volle eigendom toebehorende onroerende zaken, bestaande uit percelen bouwland , gelegen te [plaats] aan de [adres] kadastraal bekend gemeente [… ] sectie [… ] nummers [3] , [4] , [5] (gedeelte) en [2] (gedeelte) tezamen groot 50.00.00 hectare.
- Haar kennis en zakelijke relaties, alsmede zoveel arbeid en vlijt als nodig en mogelijk is.
Op de inbreng zijn de volgende bepalingen van toepassing:
(…)
- De maten worden voor hun inbreng, andere dan arbeid, kennis en vlijt, in de boeken van de maatschap gecrediteerd. In onderling overleg kunnen de maten meer goederen of geld in de maatschap inbrengen, waarbij de waarde van bedoelde goederen in onderling overleg zal worden vastgesteld.
- De maten zullen steeds voor gelijke delen eigenaren zijn van het maatschapsvermogen. De bedragen waarvoor zij gecrediteerd staan op hun kapitaalrekening zullen voor de onderlinge verhoudingen gelden als schulden van de maatschap.”
6. Eiseres heeft de grond op 1 januari 2001 op haar buitenvennootschappelijke openingsbalans opgenomen voor de waarde in vrij opleverbare staat, zijnde ƒ 4.500.000 (€ 2.042.011).
7. [naam 2] is [in] juli 2009 overleden.
8. In 2010 heeft eiseres haar onderneming gestaakt. Van de grond heeft zij een deel groot 49.56.20 ha verkocht aan de provincie [… ] . Het resterende deel van 43.80 a is overgebracht naar het privévermogen van eiseres.”
Tegen de vaststelling van de feiten door de rechtbank zijn door partijen geen bezwaren aangevoerd. Het Hof zal dan ook van die feiten uitgaan en voegt daar nog het volgende aan toe.
De onroerende zaken die in 1997 door belanghebbende, geboren [in] 1958 , en [naam 2] , geboren [in] 1956 , van de Staat zijn gekocht waren sinds 29 januari 1987 door de Staat aan [naam 2] verpacht.
[naam 2] en belanghebbende zijn op 17 juli 1987 onder het maken van huwelijksvoorwaarden gehuwd. Het akkerbouwbedrijf is toen niet tot het gemeenschappelijk huwelijksvermogen, maar tot het daarvan gescheiden vermogen van [naam 2] gaan behoren.
Tot de stukken behoort een kopie van een overeenkomst tussen belanghebbende als verpachter en [naam 2] als pachter inzake de pacht van het destijds tot het privé-vermogen van belanghebbende behorende stuk land van 50 ha, tegen een jaarlijkse pachtprijs van f 36.000. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld:
“Artikel 1AANVANG EN EINDE VAN DE PACHT(…)Deze pachtovereenkomst is een voortzetting (…) van de overeenkomst welke pachter had aangegaan met de Staat (…).De pacht is ingegaan op 1 november 1996 en eindigt op 31 oktober 2002.(…)Artikel 21VERLENGING1. Deze pachtovereenkomst wordt telkens van rechtswege met zes jaren verlengd.2. Verlenging vindt niet van rechtswege plaats, wanneer een van de partijen niet eerder dan drie jaren doch uiterlijk één jaar of in bijzondere gevallen uiterlijk zes maanden voor het einde van de lopende pachtovereenkomst aan de wederpartij bij deurwaardersexploot of bij aangetekende brief heeft kennis gegeven dat zij verlenging niet wenst.(…)Aldus overeengekomen en getekend (…) op .. februari 1999.”
In de in onderdeel 5 van de uitspraak van de rechtbank vermelde maatschapsakte is voorts onder meer het volgende vermeld:
“In aanmerking nemende:dat de maten een voorovereenkomst van maatschap zijn aangegaan zoals geregistreerd 6 maart 2001;dat de maten de overeenkomst nader schriftelijk wensen vast te leggen, zodat de opgemaakte akte geacht wordt van kracht te zijn met ingang van 1 januari 2001. Zijn overeengekomen als volgt:(…)Artikel 3 Duur1 De maatschap is aangegaan op 1 januari 2001 en geldt voor onbepaalde tijd.2 Ieder van de maten heeft het recht de maatschap door opzegging te beëindigen, mits deze opzegging geschiedt bij deurwaardersexploot of aangetekend schrijven, dan wel door de maten gezamenlijk schriftelijk wordt geconstateerd.(…)Artikel 4 Inbreng(…)
Op de inbreng zijn de volgende bepalingen van toepassing: (…)
- Indien de maatschap ontbonden wordt verkrijgt maat sub 1 het eerste recht van pacht van de landerijen waarvan maat 2 het gebruik en genot ingebracht heeft. Er staat geen vergoeding tegenover het eerste recht van pacht. De pachtprijs wordt alsdan op reguliere wijze vastgesteld.
Artikel 5 Onttrekking
- Tijdens de looptijd van de maatschap is het een maat verboden zaken, roerende en onroerende, en rechten, aan de maatschap te onttrekken zonder toestemming van iedere maat, behoudens het in artikel 6 bepaalde. (…) Onder onttrekken aan de maatschap wordt mede begrepen het onttrekken aan de maatschap van het gebruik en genot, dan wel het economisch belang van zaken en rechten die in de maatschap zijn ingebracht.
(…)Artikel 15 Voortzetting
- Indien de maatschap ontbonden wordt, dan verkrijgt maat sub 1 het recht de zaken van de maatschap voort te zetten. Alsdan kunnen de gronden van maat sub 2, indien maat sub 2 deze ter overname aanbiedt, overgenomen worden tegen de waarde in verwachte [het Hof leest: verpachte] staat.
(…)Aldus overeengekomen en in tweevoud opgemaakt en ondertekend te (…) op 27 december 2001.”
De opbrengst bij verkoop in 2010 van de gronden (50 ha) die vanaf 1 januari 2001 tot het (buitenvennootschappelijk) ondernemingsvermogen van belanghebbende zijn gaan behoren (hierna: de gronden) bedraagt € 1.750.000. Het verschil tussen deze opbrengst en de ten tijde van de verkoop geldende – en op de waarde op de openingsbalans van belanghebbende per 1 januari 2001 gebaseerde – boekwaarde van de gronden van € 1.021.006 bedraagt € 728.994. Dit verschil is door de inspecteur bij het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning geteld.
3 3. Geschil in hoger beroep
Evenals voor de rechtbank is in hoger beroep in geschil welk resultaat uit hoofde van de verkoop van de gronden in 2010 tot het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende behoort. In het bijzonder is in geschil voor welke waarde de gronden per 1 januari 2001 op de (openings)balans van de door belanghebbende gedreven onderneming hadden moeten worden opgenomen. In dat verband is tussen partijen niet in geschil dat de waarde van de gronden in niet-verpachte staat per 1 januari 2001 € 2.042.011 bedraagt.
In haar verweerschrift heeft belanghebbende (alsnog) de correctie van € 5.544 door haar in aftrek gebrachte kosten betwist, maar ter zitting heeft zij haar (incidenteel) hoger beroep op dit punt ingetrokken.
Tussen partijen is niet in geschil dat indien en voor zover het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning moet worden gecorrigeerd ter zake van een positief verschil tussen de waarde van de gronden op de openingsbalans van belanghebbende en de opbrengst van de gronden bij verkoop in 2010, het desbetreffende bedrag niet op grond van de landbouwvrijstelling is vrijgesteld.
Tussen partijen is voorts niet in geschil dat de per 31 december 2001 als boekwaarde van de gronden in aanmerking te nemen waarde gelijk is aan de waarde van de gronden op de openingsbalans van belanghebbende per 1 januari 2001, welke waarde dat ook mag zijn (daarop ziet het geschil), en dat die boekwaarde tot het moment van verkoop niet is gewijzigd.