Gerechtshof Amsterdam, 01-10-2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:3451, 18/00323
Gerechtshof Amsterdam, 01-10-2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:3451, 18/00323
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 1 oktober 2019
- Datum publicatie
- 16 oktober 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2019:3451
- Zaaknummer
- 18/00323
Inhoudsindicatie
Dienstbetrekking? Gezien de wijze waarop belanghebbende en Z uitvoering hebben gegeven aan hun rechtsverhouding en daaraan inhoud hebben gegeven, kan niet gesproken worden van een dienstbetrekking. Hof verklaart het beroep gegrond en vernietigt de uitspraak van de rechtbank.
Uitspraak
Kenmerk 18/00323
1 oktober 2019
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] , gevestigd te [plaats] , belanghebbende,
(gemachtigde: J.G. Mulder),
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 17/3220 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 15 december 2016 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2015 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 5.588.
Na daartegen gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak op bezwaar, gedagtekend 30 mei 2017, de naheffingsaanslag loonheffingen verminderd tot een bedrag van € 4.729.
Bij uitspraak van 6 september 2017 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep niet-ontvankelijk verklaard. Het tegen deze uitspraak door belanghebbende gedane verzet heeft de rechtbank bij uitspraak van 22 december 2017 gegrond verklaard waarna het onderzoek is voortgezet in de stand waarin het zich bevond.
Op 26 april 2018 heeft de rechtbank het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
Het tegen de uitspraak van de rechtbank (zie 1.4) door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 5 juni 2018 en is nader gemotiveerd bij brief van 27 juni 2018. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld, ingekomen bij het Hof op 10 augustus 2018. De motivering van het incidenteel hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 26 oktober 2018. Belanghebbendes zienswijze omtrent het incidenteel hoger beroep is op 7 december 2018 bij het Hof ingekomen.
Op 24 december 2018 is een nader stuk ontvangen van de inspecteur en op 20 februari 2019 een nader stuk van belanghebbende.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 september 2019. Aldaar is belanghebbendes gemachtigde verschenen vergezeld door [Y] (directeur en middellijk grootaandeelhouder van belanghebbende) en, tot bijstand, [Z] . Van de zijde van de inspecteur zijn verschenen mr. B. Brouwer en mr. H. E. Erceylan. Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur zijn incidenteel hoger beroep ingetrokken.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 2. Tussen partijen vaststaande feiten
De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“1. Eiseres maakt deel uit van een fiscale eenheid met haar moedermaatschappij [A BV] De ondernemingsactiviteiten van eiseres bestaan uit het inrichten van winkels.
2. Eiseres huurt regelmatig de eenmanszaak [A] in. Eigenaar van [A] is de heer [Z] (hierna: [Z] ). Hij heeft in de jaren 2011 tot en met 2015 zeefdrukwerkzaamheden voor eiseres uitgevoerd.
3. Bij eiseres is in de eerste instantie een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen 2014. Dit onderzoek is later uitgebreid met de onderwerpen verzekeringsplicht inhuur derden 2011 tot en met 2015 en verkeersboetes 2011 tot en met 2015. Naar aanleiding van het onderzoek zijn aan eiseres correctieverplichtingen opgelegd. Omdat eiseres niet aan de correctieverplichtingen heeft voldaan zijn de onderhavige naheffingsaanslag en beschikkingen opgelegd.”
Partijen hebben geen bezwaren aangevoerd tegen de door de rechtbank vastgestelde feiten. Het Hof zal eveneens van deze feiten uitgaan en vult deze als volgt aan.
De in geschil zijnde correctie ziet op het jaar 2011 en betreft een bedrag van € 1.649. Hierover is geen boete opgelegd.
In het rapport inzake het ingestelde boekenonderzoek (zie ook 3 van de rechtbankuitspraak, hierna ook het controlerapport) van 13 oktober 2016 is onder meer het volgende opgenomen:
“6.7.1. Ingehuurde derden
(…)
Tevens huurt de werkgever regelmatig de éénmanszaak [A] In. Dit om de pieken
op te vangen. De eigenaar van [A] is de heer [Z] (BSN [nummer] ).
De onderneming staat bij de Kamer van Koophandel ingeschreven onder nummer
[KVK-nummer] . De werkzaamheden zoals deze staan geregistreerd bij de KvK zijn:
Grootformaat printen, sportdoeken, sportreclame, sportkleding, toernooishirts,
reclamedoeken/borden. Logistieke onderhoud- en beheerdiensten. De onderneming
is volgens de KvK gevestigd in de plaats Benschop. De werkzaamheden die de heer
[Z] bij [X] uitvoert bestaan uit zeefdrukwerkzaamheden.
Over de jaren 2011 en 2012 is er geen VAR (Verklaring arbeidsrelatie) aanwezig. Met
betrekking tot het jaar 2013 is de heer [Z] In het bezit van een VAR-ROW
(Resultaat overige werkzaamheden). De VAR-ROW heeft geen betekenis voor de
beoordeling van een eventuele dienstbetrekking.
In de jaren 2014 en 2015 was de heer [Z] in het bezit van een VAR-WUO
(winst uit onderneming). De werkzaamheden die op de VAR-WUO worden genoemd komen
niet overeen met de werkzaamheden die de heer [Z] bij [X] uitvoert.
Dat betekent dat de VAR-WUO over de jaren 2014 en 2015 geen betekenis heeft voor
de werkzaamheden die de heer [Z] bij [X] uitvoert.
De werkzaamheden die de heer [Z] bij [X] (hierna ook: de werkgever)
uitvoert betreffen zeefdrukwerkzaamheden. Voorheen had de werkgever een eigen
zeefdrukker in vaste loondienst maar die raakte op een gegeven moment
arbeidsongeschikt en kwam niet meer terug. Op dat moment had de werkgever te
maken met een capaciteitsprobleem. Op het moment dat de eigen zeefdrukker
arbeidsongeschikt werd, werd een andere functionaris (een beletteraar) binnen de
onderneming, omgeschoold tot zeefdrukker. Deze werknemer moest op dat moment
dus twee functies bekleden totdat het op een gegeven moment te druk werd.
Om toch aan de opdrachten te kunnen voldoen moest er iemand worden ingehuurd
om de zeefdrukwerkzaamheden op te vangen. Via een klant kwam de werkgever in
aanraking met de heer [Z] .
Tussen [X] en de heer [Z] zijn mondelinge afspraken gemaakt. Zo is er
bijvoorbeeld een uurloon afgesproken.
Er moet worden beoordeeld of de heer [Z] (hierna ook: betrokkene) in een
dienstbetrekking werkzaam is bij [X] En of er als gevolg hiervan
loonheffingen moeten worden ingehouden en afgedragen.
Indien hierna gesproken wordt van ‘verzekeringsplicht’ wordt hiermee tevens
‘inhoudingsplicht’ volgens de Wet op de loonbelasting bedoeld.
Verplicht verzekerd is degene die is aan te merken als werknemer in de zin van de
ZW/WW/WIA en Wet op de Loonbelasting. Volgens artikel 3 ZW/WW/WIA en artikel
2 Wet LB is een werknemer een natuurlijke persoon, jonger dan 65 jaar, die in
privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking staat. Van een
privaatrechtelijke dienstbetrekking is sprake indien er sprake is van de volgende 3
elementen:
- Verplichting van de opdrachtgever om loon te betalen;
- Verplichting van de opdrachtnemer om persoonlijk de arbeid te verrichten;
- Gezagsverhouding tussen opdrachtgever en opdrachtnemer.
Loon en arbeid
Aan de eerste twee voorwaarden wordt zonder meer voldaan. Er is een uurloon
afgesproken welke betrokkene aan de werkgever factureert.
Uit het gesprek met de werkgever is gebleken dat betrokkene de arbeid altijd zelf
heeft verricht en dat hij zich nog nooit heeft laten vervangen. Het is overigens niet
aannemelijk dat vervanging door een willekeurige derde, gezien de specialistische
werkzaamheden, mogelijk is.
De verplichting tot het betalen van loon en het persoonlijk verrichten van de arbeid
zijn hiermee aangetoond.
Gezagsverhouding
Tenslotte dient het werkgeversgezag te worden besproken.
Voorop dient gesteld te worden dat voor het aannemen van werkgeversgezag niet
wordt vereist dat daadwerkelijk opdrachten en aanwijzingen gedurende het werk
worden gegeven. De enkele mogelijkheid in voorkomende gevallen aanwijzingen te
kunnen geven en de gehoudenheid van betrokkene daaraan te voldoen is reeds
voldoende om een gezagsverhouding aanwezig te achten.
De heer [Z] krijgt zijn werkopdrachten van de heer [Y] (DGA). In de
werkopdracht staat onder andere de werkinstructie en welk materiaal en/of kleur er
moet worden gebruikt. Vooraf krijgt betrokkene een proefprint of een ontwerp. Deze
proefprint/dit ontwerp is veelal afkomstig van de klant maar het kan ook voorkomen
dat deze van de werkgever afkomstig is. Aan deze proefprint/dit ontwerp dient
betrokkene zich te houden.
De uit te voeren werkzaamheden worden vooraf besproken na uitleg door de
werkgever aan betrokkene, waarna de werkzaamheden op de machine en met de
gereedschappen van de werkgever worden uitgevoerd. De werkgever vertrouwt op
zijn deskundigheid en specialisatie.
Betrokkene is verantwoording verschuldigd aan de DGA. De DGA is immers de
eindverantwoordelijke voor de werkzaamheden die de heer [Z] uitvoert.
De heer [Y] heeft verklaard dat het niet altijd nodig is om tussentijds overleg
te voeren omtrent de uit te voeren werkzaamheden.
Volgens de heer [Y] krijgt betrokkene geen aanwijzingen met betrekking tot
de wijze waarop het werk dient te worden uitgevoerd. De DGA is echter altijd
bevoegd om opdrachten en aanwijzingen te geven. Uiteraard is de heer [Z]
verplicht om deze aanwijzingen en opdrachten op te volgen anders zou [X]
niet aan de kwaliteiten kunnen voldoen waar [X] reeds jaren voor staat.
De zeefdrukwerkzaamheden die de heer [Z] bij [X] uitvoert vormen
een wezenlijk onderdeel van de onderneming en deze zijn structureel ingebed in de
bedrijfsvoering van de werkgever.
Tussentijds controleert de werkgever niet of de werkzaamheden op de juiste wijze
worden uitgevoerd. Er zijn geen vaste werktijden afgesproken met betrokkene, als
het werk maar op tijd gereed is. De werkzaamheden worden uitgevoerd op het
bedrijfsadres van de werkgever. Hierdoor is het voor de DGA altijd mogelijk om de
werkzaamheden van de heer [Z] te controleren en om hem aanwijzingen te
geven.
De werkgever heeft een eigen zeefdrukker in vaste dienst. De eigen zeefdrukker
verricht de werkzaamheden op de zelfde wijze en met de zelfde machine zoals de
heer [Z] dit doet.
De heer [Z] vermeldt de gewerkte uren op zijn facturen. Op deze wijze is het
voor de werkgever altijd mogelijk om de werkelijk gewerkte uren te controleren. De
heer [Y] heeft verklaard dat hij weet hoeveel uren betrokkene heeft gewerkt.
Als achteraf blijkt dat de opdrachtgever niet tevreden is over het resultaat van de
uitgevoerde werkzaamheden dan komt de klant bij [X] om verhaal te halen
en niet bij de heer [Z] .
Naar aanleiding van hetgeen hierboven staat vermeld wordt een gezagsverhouding
aanwezig geacht.
Conclusie
Gelet op voorgaande wordt geconcludeerd dat de heer [Z] werkzaam is in een
arbeidsverhouding welke is aan te merken als een privaatrechtelijke
dienstbetrekking.
Onder privaatrechtelijke dienstbetrekking moet worden verstaan de
arbeidsverhouding waarin een natuurlijk persoon staat tot een ander persoon
(natuurlijk, privaatrechtelijk of publiekrechtelijk rechtspersoon), op grond van een
burgerrechtelijke arbeidsovereenkomst. Het begrip privaatrechtelijke
dienstbetrekking is identiek aan het begrip loondienst.
Een privaatrechtelijke dienstbetrekking kan uitsluitend ontstaan uit een
overeenkomst. De vorm waarin die overeenkomst wordt gesloten is niet van belang.
Het kan zowel een schriftelijk vastgelegde overeenkomst zijn als een mondelinge.
Zelfs kan een overeenkomst uitsluitend door de gedragingen van de betrokken
partijen tot stand komen, zoals de HR in zijn arrest van 15-11-1961 (RSV 1962/nr.
37) heeft uitgesproken.”
De op zitting van het Hof aanwezige [Y] (directeur en middellijk grootaandeelhouder van belanghebbende) en, tot bijstand, [Z] hebben een toelichting gegeven over de totstandkoming en vormgeving van de rechtsverhouding tussen belanghebbende en [Z] en de door [Z] verrichtte werkzaamheden bij belanghebbende.
[Z] heeft ter zitting van Hof onder meer het volgende naar voren gebracht:
“Ik ben al erg lang zeefdrukker. In mijn eigen bedrijf is dit onderdeel thans vervallen, omdat het economisch niet meer haalbaar is. Ik heb nooit in loondienst willen werken, ik wil niet mensen boven me hebben die me vertellen wat ik wel en niet moet doen. Ik wil op mijn eigen manier dingen kunnen fabriceren.
In 2011 was er naast mijn eigen bedrijf nog een andere zeefdrukkerij waar ik werkzaamheden voor verrichte. Ook voor belanghebbende verrichtte ik werkzaamheden. In het begin van 2011 werd mij gevraagd of ik een paar maanden kon helpen bij belanghebbende wegens een ziektegeval. Er zijn onder andere financiële afspraken gemaakt. Deze afspraken zijn niet vastgelegd in een schriftelijke overeenkomst, waardoor ik vrij was om te doen en laten wat ik wilde. Zo kon ik zelf bepalen op welke dag en op welk tijdstip ik kwam. Het verschilde elke keer hoeveel opdrachten er waren. Ik heb weleens opdrachten van belanghebbende geweigerd, omdat ik door de werkzaamheden voor mijn eigen bedrijf geen tijd had om te komen.
Mijn uurtarief was € 23,-. Ik hield zelf de gewerkte uren bij en elke week stuurde ik facturen naar belanghebbende. Ik weet niet meer hoeveel uren ik heb gefactureerd in 2011. Het is in de loop der jaren wel minder geworden, omdat het aantal opdrachten in de loop der jaren is gedaald.
De opdrachten bevonden zich in losse ordermappen op de werkplaats. In de opdrachten staan instructies. Zo stond er bijvoorbeeld in een opdracht dat er een bepaalde kleur inkt moest worden gebruikt. Aan de hand hiervan deed ik het werk: inkt mengen, materiaal pakken, machines inrichten etc. Dit deed ik zelfstandig en op mijn eigen manier. De wens van de klant stond hierbij voorop. Als een klus niet goed was uitgevoerd, wat wel eens voorkwam, moest het over; dat deed ik dan in eigen tijd. Tijdens het werk controleerde ik tussendoor ook mijn eigen werkmail en soms maakte ik dan offertes voor klanten van mijn eigen bedrijf. Ook ben ik telefonisch bereikbaar voor andere klanten.
In het verleden ben ik verzekerd geweest voor arbeidsongeschiktheid. Dit is gestopt toen ik ongeveer 55 jaar was. Ik durf niet met zekerheid te zeggen of ik in 2011 nog verzekerd was voor arbeidsongeschiktheid.”
U vraagt mij of ik met [Y] (als directeur van belanghebbende) heb gesproken over de vorm van de werkrelatie en wat onze intentie daarbij was. Hierop antwoord ik dat de samenwerking in eerste instantie twee of drie maanden zou duren. Wij hadden geenszins de bedoeling dat ik in loondienst bij belanghebbende zou gaan. Wij zijn na die maanden op dezelfde manier doorgegaan. Als ik kon komen, dan kwam ik en anders niet. Ik heb het met [Y] ook niet gehad over verzekeringen. Ik wil graag een e-mail van 8 februari 2011 overleggen die ik heb verstuurd naar [Y] . Hier staat onder andere in wat mijn uurtarief is, wat mijn reiskosten zijn en hoeveel dagen ik op dat ogenblik beschikbaar ben. Deze tekst heb ik in overleg opgesteld. U vraag mij met wie ik overleg heb gehad alvorens ik deze e-mail verzond. Ik antwoord hierop dat dat met mijn accountant was. Ik was een ZZP’er en deed zelfstandig mijn werk. Momenteel huur ik ook belanghebbende wel eens in voor klussen van mijn bedrijf.”
[Y] heeft ter zitting van Hof onder meer het volgende naar voren gebracht:
“Ik heb uitvoering gegeven aan hetgeen in de zojuist overgelegde e-mail staat en de facturen zijn telkens betaald. De oorspronkelijke zeefdrukker van mijn bedrijf belandde in het ziekenhuis, waardoor het werk bleef liggen. Via een klant ben ik in aanraking gekomen met [Z] . Ik ging ervan uit dat mijn eigen medewerker zou terugkomen, ik heb derhalve nooit de intentie gehad om [Z] in dienst te nemen. Er is altijd afgesproken dat hij als ZZP’er het werk bij mijn bedrijf uitvoert. Ik zou ook nooit willen dat hij bij mij in dienst treedt.
In februari 2011 zijn we via een klant van mij in contact gekomen met elkaar. [Z] heeft toen in een paar maanden de achterstand aan orders weggewerkt. Tegelijkertijd heb ik een andere medewerker in mijn bedrijf laten omscholen tot zeefdrukker. De werkzaamheden die [Z] voor mijn bedrijf verrichte waren op het hoogtepunt 20% van mijn bedrijfsomzet. Momenteel ligt het rond 0%. In de eerst paar maanden werkte hij twee of drie dagen in de week op ons bedrijfsadres, daarna wisselde het telkens af.
[Z] voerde de opdrachten volledig zelfstandig uit. Het ging mij om het eindresultaat. Als een klant ontevreden is, ligt het risico bij [Z] . Het is in het verleden voorgekomen dat een klant de goederen heeft afgekeurd. [Z] heeft op dat moment opnieuw moeten produceren voor de klant. De kosten daarvan werden gedragen door [Z] , hij moest namelijk de werkzaamheden opnieuw verrichten zonder dat ik hem hiervoor betaalde en in zijn eigen tijd. Zo kan het voorkomen dat bijvoorbeeld een partij gedrukte stickers niet in de juiste kleur is gedrukt door [Z] ; dan moet het over en zal [Z] dat in eigen tijd moeten doen. [Z] had de vrijheid om zich te laten vervangen ingeval hij is verhinderd. Dit is echter nooit voorgevallen, omdat we altijd goed naar de planning keken. Ook in geval van ziekte had hij zich kunnen laten vervangen. Ik ben ook vaak klussen misgelopen omdat [Z] niet kon komen. Hij weigerde dan mijn opdrachten omdat hij niet beschikbaar was.”
Ter zitting van het Hof heeft [Z] een e-mailbericht van 8 februari 2011 van hem aan [Y] overgelegd. Hierin is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
“Beste [Hof: [Y] ],
Heb even overleg gehad.
Ik kom op een uurtarief van € 23.- ex. b.t.w.
Je hoeft dan geen premies/verzekeringen etc. af te dragen.
Wat de reiskosten betreft kom ik op € 25 per dag [diesel en een beetje onderhoud zijn daar in verwerkt]
Verder is 2 of 3 dagen per week op dit ogenblik geen probleem. Dat kan natuurlijk in overleg.
Wat zijn overigens jullie werktijden.”
3 Geschil in hoger beroep en in incidenteel hoger beroep
In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag loonheffingen naar het juiste bedrag is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of sprake is van een dienstbetrekking tussen belanghebbende en [Z] .
Tussen partijen is niet in geschil dat indien het Hof tot het oordeel komt dat geen sprake is van een dienstbetrekking, de naheffingsaanslag loonheffingen dient te worden verminderd tot een bedrag van € 3.080.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd verwijst het Hof naar het van de zitting opgemaakte proces-verbaal.