Gerechtshof Amsterdam, 16-03-2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:966, 20/00269
Gerechtshof Amsterdam, 16-03-2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:966, 20/00269
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 16 maart 2021
- Datum publicatie
- 14 april 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2021:966
- Zaaknummer
- 20/00269
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; Zijn de t.b.v. de overdracht van een collectieve pensioenregeling gemaakte kosten een vergoeding voor een dienst waarvoor recht op aftrek van voorbelasting bestaat?
Uitspraak
kenmerk 20/00269
16 maart 2021
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
[Stichting X] , gevestigd te [Z] , belanghebbende,
gemachtigde: mr. E.M. van Kasteren
tegen de uitspraak van 9 januari 2014 in de zaak met kenmerk AWB 13/3953 van de rechtbank Gelderland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 15 maart 2013 aan belanghebbende over het
tijdvak 1 oktober 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 10.402.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 17 mei 2013 de
naheffingsaanslag gehandhaafd.
Belanghebbende heeft beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep in haar
uitspraak van 9 januari 2014 ongegrond verklaard.
Op het daartegen ingestelde hoger beroep heeft het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
bij uitspraak van 28 juli 2015, kenmerk 14/00139, ECLI:NL:GHARL:2015:5738, als volgt beslist:
“Het Hof:
– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur,
– vernietigt de naheffingsaanslag omzetbelasting;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.203, en
– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 318 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 493 in verband met het hoger beroep bij het Hof.”
De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-
Leeuwarden beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 29 september 2017 (nr. 15/04099, , hierna: het eerste verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft bij uitspraak van 28 februari 2019, kenmerk
17/00708, ECLI:NL:GHSHE:2019:726, de uitspraak van de rechtbank bevestigd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch
beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 3 april 2020 (nr. 19/01750, ECLI:NL:HR:2020:594, hierna: het tweede verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest. De Staatssecretaris van Financiën is veroordeeld in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.100 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Partijen zijn door het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het
tweede verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 12 mei 2020 en de inspecteur bij brief van 8 mei 2020. Op 27 juli 2020 is een nader stuk ontvangen van belanghebbende en op 20 januari 2021 is een nader stuk ontvangen van de inspecteur. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting een pleitnota aan het Hof toegezonden.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 februari 2021. Van het verhandelde
ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
Het Hof gaat uit van de volgende, door het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vastgestelde feiten:
“2.1 Belanghebbende, een stichting, is een ondernemingspensioenfonds in de zin van de Pensioenwet. Belanghebbende voerde tot de datum waarop zij in liquidatie is getreden (1 januari 2012) de collectieve pensioenregeling uit van het [X] -concern en een aantal vennootschappen dat voorheen tot het [X] -concern behoorde (hierna gezamenlijk te noemen: [X] c.s.), op basis van een zogenoemde uitvoeringsovereenkomst in de zin van artikel 23 van de Pensioenwet. Voor deze activiteiten is belanghebbende als ondernemer in de zin van de Wet OB aangemerkt. De activiteiten als ondernemingspensioenfonds zijn ingevolge artikel 11, lid 1, aanhef en letter k, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) vrijgesteld van omzetbelasting.
Per 31 december 2008 is belanghebbende in een situatie van onderdekking terechtgekomen. Op grond van de uitvoeringsovereenkomst tussen belanghebbende en [X] c.s. was [X] c.s. verplicht de pensioentekorten volledig aan te vullen door middel van het betalen van herstelpremies.
Bij brief van 16 maart 2009 heeft belanghebbende [X] c.s. op de hoogte gesteld van haar financiële situatie en de mogelijkheid tot het heffen van herstelpremies. Het ging om een bedrag van circa € 750 mio dat in een periode van vijf jaren betaald moest worden.
Bij brief van 17 maart 2009 heeft [X] c.s. belanghebbende medegedeeld dat zij niet in staat is de door belanghebbende gevraagde herstelpremies te betalen.
Over de hoogte van de herstelpremies is vervolgens een geschil ontstaan tussen belanghebbende en [X] c.s. Zij hebben getracht hun geschil over de betaling van de herstelpremies in onderling overleg te beëindigen door middel van mediation. Zij hebben echter geen overeenstemming bereikt en de mediation beëindigd.
Belanghebbende en [X] c.s. zijn vervolgens overeengekomen hun geschil aan arbitrage te onderwerpen.
Bij brief van 17 juni 2010 heeft [X] c.s. haar voornemen kenbaar gemaakt de collectieve pensioenregeling niet langer bij belanghebbende onder te brengen maar bij de [Stichting A] (hierna: [Stichting A] ).
Belanghebbende en [X] c.s. hebben op 1 april 2011 een zogenoemde principeovereenkomst gesloten waarin de afspraken rondom de beëindiging van het geschil over de herstelpremies en de overgang naar [Stichting A] op hoofdlijnen zijn neergelegd. Hierin is onder meer vermeld dat [X] c.s. aan belanghebbende een bedrag van in totaal € 52 mio aan herstelpremies betaalt (waarvan 1 mio rente) alsmede een afkoopsom wegens aanpassing van de uitvoeringsovereenkomst van € 59,1 mio (exclusief rente). Voorts is daarin de volgende bepaling opgenomen met betrekking tot de kosten van de overgang naar [Stichting A] :
“(…)
Artikel 8 Door [X] c.s. te vergoeden kosten
1. Belanghebbende] heeft in het kader van de overgang naar [Stichting A] kosten gemaakt en zal nog additionele kosten moeten maken om de overgang te realiseren. [X] c.s. draagt aan deze kosten onvoorwaardelijk bij voor een bedrag van € 10 miljoen. De indicatieve opbouw van de gemaakte en te maken kosten is:
€ 5 miljoen voor transitiekosten (onder meer administratie);
€ 2,5 miljoen voor liquidatiekosten (onder meer beleggingen);
€ 2,5 miljoen voor kosten van de afwikkeling van de organisatie [Stichting X] .
De betalingsverhouding tussen [X] c.s. is in artikel 1 en bijlage 1 beschreven.
2 [ Belanghebbende] zal [X] c.s. zo spoedig mogelijk na ondertekenen van deze principeovereenkomst inzage geven in de onderbouwing van deze kosten. Indien deze onderbouwing zoals weergegeven door [belanghebbende] de eisen van redelijkheid en billijkheid niet kan doorstaan heeft [X] c.s. de mogelijkheid om aanvullende toelichting te ontvangen. Vergoeding van nog te maken kosten vindt alleen plaats voor zover [X] c.s. voorafgaand toestemming heeft gegeven voor deze uitgaven. Deze toestemming zal niet op onredelijke gronden worden onthouden.
3 Bij ondertekenen van deze principeovereenkomst voldoet [X] c.s. direct nadat, conform lid 2 inzage is gegeven op hoofdlijnen voor de indicatieve opbouw van de kosten, een bedrag van € 5 miljoen.
4 Bij ondertekenen van een principeovereenkomst tussen [X] c.s., [belanghebbende] en [Stichting A] over de overgang van [belanghebbende] naar [Stichting A] , voldoet [X] c.s. de resterende € 5 miljoen.
5 Indien de overgang naar [Stichting A] pas na 2012 kan worden gerealiseerd zal opnieuw tussen [X] c.s. en [belanghebbende] worden gesproken over een bijdrage van [X] c.s. aan de kosten. (…)”
In de genoemde bijlage 1 is het volgende vermeld:
Bijlage 1 – Verhouding [X] c.s. inclusief [belanghebbende]
De verhouding tussen [X] c.s. inclusief [belanghebbende] (uitgedrukt in percentages) is gebaseerd op de verdeling van de premiegrondslagsom per 28 februari 2011.
Verhouding [X] c.s. inclusief [Stichting X]
Onderneming Premiegrondslagsom %
[B] 2.429.640 1,0 %
[X] [C] 3.455.552 1,5 %
[X] [D] 6.880.976 2,9 %
[E] 29.569.812 12,6 %
[Stichting X] 1.864.292 0,8 %
subtotaal 44.200.272 18,8 %
[X] 191.385.297 81,2 %
Totaal 235.585.569 100,0 %
In vijf – nagenoeg gelijkluidende – vaststellingsovereenkomsten van 18 april 2011 (hierna: de vaststellingsovereenkomsten), gesloten met de verschillende groepen vennootschappen die bij de principeovereenkomst zijn betrokken, zijn de afspraken tussen belanghebbende en [X] c.s. verder uitgewerkt. In de considerans is onder meer het volgende vermeld:
“OVERWEGENDE:
(...)
(L) [ [X] c.s.] en [belanghebbende] wensen thans het Geschil in der minne te regelen en de Procedure te beëindigen op de voorwaarden zoals in de Vaststellingsovereenkomst uiteengezet;
(N) [belanghebbende] heeft aangegeven aan deze gewenste overgang te willen meewerken, in het belang van de deelnemers, gewezen deelnemers, pensioengerechtigden en overige aanspraakgerechtigden van [belanghebbende];
(…)”
Ter zake van de herstelpremies is in de vaststellingsovereenkomsten bepaald dat [X] c.s een bedrag van € 52.001.375 is verschuldigd. Over de voorgenomen overgang van belanghebbende naar [Stichting A] is onder meer het volgende vermeld:
“(…)
9 OVERGANG NAAR [Stichting A]
Inspanningsverplichting
[Belanghebbende] en [ [X] c.s.] zullen zich inspannen zo spoedig mogelijk een overgang van [belanghebbende] naar [Stichting A] te bewerkstelligen. Deze overgang zal overdracht van het gehele vermogen van en alle aanspraken van deelnemers, gewezen deelnemers, pensioengerechtigden en overige aanspraakgerechtigden van [belanghebbende] aan [Stichting A] omvatten (de “Overgang”). De Overgang zal naar verwachting worden vormgegeven als een juridische fusie of als een collectieve waardeoverdracht.
(…)
Kosten
Op het moment dat deze Vaststellingsovereenkomst onvoorwaardelijk wordt, zullen [ [X] c.s.] gezamenlijk een bedrag van (…) aan reeds gemaakte en nog te maken kosten die verband houden met de Overgang aan [belanghebbende] vergoeden, op voorwaarde dat [belanghebbende] de samenstelling van deze kosten voldoende heeft toegelicht. Indien en voor zover [belanghebbende] additionele kosten moet maken of heeft gemaakt om de Overgang te realiseren, zullen [ [X] c.s.] gezamenlijk deze additionele kosten vergoeden met een maximum van (…). Hierbij geldt dat vergoeding van kosten die gemaakt worden na ondertekening van deze Vaststellingsovereenkomst alleen plaatsvindt voor zover [X] B.V. voorafgaand toestemming heeft gegeven voor deze uitgaven. [X] B.V. zal deze toestemming niet op onredelijke gronden onthouden. De indicatieve opbouw van de reeds gemaakte en nog te maken kosten is:
( a) (…) aan transitiekosten;
( b) (…) aan kosten voor liquidatie van beleggingen;
( c) (…) aan kosten voor liquidatie of sterke reductie van organisatie [Stichting X] (…).”
In totaal moest aan belanghebbende maximaal € 10.000.000 aan kosten worden vergoed in verband met de overgang naar [Stichting A] . De bijdrage van [X] c.s. bedroeg in totaal € 9.920.000. Het restant, te weten € 80.000, kwam voor rekening van belanghebbende zelf omdat ook een aantal van haar werknemers bij belanghebbende was verzekerd.
In overeenstemming met hetgeen is neergelegd in de vaststellingsovereenkomsten, zijn de pensioenregelingen (voor het overgrote deel) – in de vorm van een collectieve waardeoverdracht – per 1 januari 2012 overgedragen aan [Stichting A] . Deze collectieve waardeoverdracht is, overeenkomstig het verzoek daartoe van belanghebbende, door de Inspecteur aangemerkt als een overgang van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en als zodanig niet onderworpen aan de heffing van omzetbelasting.
In verband met de overdracht aan [Stichting A] (hierna ook aangeduid als: de transitie) heeft belanghebbende met ingang van het jaar 2010 kosten gemaakt. De kosten hebben enerzijds betrekking op loonkosten die zijn gemaakt door werknemers van belanghebbende (interne kosten) en anderzijds op kosten die door derden aan belanghebbende in rekening zijn gebracht (externe kosten).
Tot de stukken van het geding behoort een factuur van belanghebbende aan [X] BV van 31 januari 2012 waarop een bedrag van € 9.662.800 (inclusief € 1.542.800 aan omzetbelasting) in rekening wordt gebracht met als omschrijving “Vergoeding van transitiekosten conform vaststellingsovereenkomst”. Aan de overige groepen van vennootschappen zijn facturen met dezelfde omschrijvingen uitgereikt. In totaal heeft belanghebbende € 11.804.800 (€ 9.920.000, vermeerderd met € 1.884.800 omzetbelasting) aan [X] c.s. in rekening gebracht. [X] c.s. heeft – voor zover de betreffende rechtspersonen belaste prestaties verrichten – deze omzetbelasting met instemming van de Inspecteur in aftrek gebracht, ook als later blijkt dat sprake is van omzetbelasting in de zin van artikel 37 van de Wet OB.
In het vierde kwartaal 2012 is aan belanghebbende een bedrag aan transitiekosten in rekening gebracht van in totaal € 503.382. Daarover is € 102.694 aan omzetbelasting berekend, welk bedrag belanghebbende niet op haar aangifte in aftrek heeft gebracht.”
De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.1.6 van het eerste verwijzingsarrest het volgende opgenomen:
“ (…)
2.1.6.In het vierde kwartaal van 2012 is aan belanghebbende door derden in totaal € 503.382 in rekening gebracht waarover € 102.694 aan omzetbelasting is berekend. Op het aangiftebiljet voor dat tijdvak heeft belanghebbende € 10.402 aan verschuldigde omzetbelasting vermeld; zij heeft geen omzetbelasting in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft tot het aangegeven bedrag een naheffingsaanslag opgelegd. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt op de grond dat zij op de door haar over dat kwartaal verschuldigde omzetbelasting in aftrek mag brengen de in hetzelfde kwartaal aan haar door derden in verband met de overdracht van het pensioenvermogen aan [Stichting A] in rekening gebrachte omzetbelasting. De Inspecteur heeft het bezwaar afgewezen.”
Het Hof gaat van dezelfde feiten uit als vermeld onder 2.1 en 2.2. Het voegt daaraan toe dat tot de gedingstukken een overeenkomst d.d. 7 oktober 2011 behoort, aangeduid als: “overeenkomst tussen [Stichting X] , [Stichting A] en de in de aanhef vermelde ondernemingen inzake de liquidatie van [Stichting X] , de daarmee verband houdende collectieve waardeoverdracht en de toetreding van die ondernemingen tot [Stichting A] ” (hierna: de tripartite overeenkomst).
Daarin is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“IN AANMERKING NEMENDE:
(A) dat de Werkgevers per 1 januari 2012, hetzij op grond van de verplichting van [Stichting A] , hetzij
vrijwillig, aangesloten zijn bij [Stichting A] ;
(…)
(D) dat de Werkgevers en [Stichting X] in onderling overleg hebben overwogen dat in verband met de voorgenomen liquidatie van [Stichting X] een einde komt aan elk van de uitvoeringsovereenkomsten tussen individuele Werkgevers en [Stichting X] , over de gevolgen van welke beëindiging Werkgevers en [Stichting X] op 18 april 2011 een afzonderlijke Vaststellingsovereenkomst (…) hebben gesloten;
(…)
(J) dat in verband met het genoemde onder (….) [Stichting X] heeft besloten om [Stichting X] te liquideren en in dat kader (…) bij [Stichting X] aanwezige opgebouwde pensioenaanspraken en pensioenrechten voor het overgrote deel over te dragen naar [Stichting A] in de vorm van een collectieve waardeoverdracht (….);
(K) dat [Stichting A] met de collectieve waardeoverdracht zoals zojuist bedoeld en de toetreding van de Werkgevers tot [Stichting A] , zoals beschreven in deze Overeenkomst heeft ingestemd;
(…)
Deze Overeenkomst bevat alle afspraken tussen Partijen met betrekking tot de onderhavige transactie en treedt in de plaats van alle eerdere schriftelijke en mondelinge afspraken die ter zake zijn gemaakt tussen Partijen, tussen [Stichting A] en [Stichting X] , tussen [Stichting A] en één of meerdere Werkgevers en tussen [Stichting X] en één of meerdere Werkgevers.
(…)”