Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 03-12-2013, ECLI:NL:GHARL:2013:9134, 13/00345, 346 en 347

In hoger beroep is in geschil of de onderhavige vergrijpboeten terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, voor zover deze betrekking heeft op de vergrijpboetebeschikkingen, de op die boetebeschikkingen betrekking hebbende uitspraken op bezwaar en van de vergrijpboetebeschikkingen.

Bij de beoordeling van het onderhavige geschil stelt het Hof voorop dat het hoger beroep van belanghebbende geen betrekking heeft op de opgelegde naheffingsaanslagen loonheffing en verzuimboete. In hoger beroep staat vast dat de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en de broer (voor de loonheffing) in de onderhavige tijdvakken als een privaatrechtelijke dienstbetrekking moet worden aangemerkt. De rechtsstrijd van partijen in hoger beroep ziet uitsluitend op de vraag of de Inspecteur terecht de onderwerpelijke vergrijpboeten aan belanghebbende heeft opgelegd.

Indien – voor zover te dezen van belang – het aan grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden afgedragen, niet of gedeeltelijk niet is betaald, vormt dit ingevolge artikel 67f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur de inhoudingsplichtige een bestuurlijke boete kan opleggen van, kort gezegd, 100 percent van de nageheven belasting.

De beboetbare gedraging bestaat mitsdien niet – zoals de Rechtbank heeft geoordeeld – erin dat grofschuldig ‘een onjuiste aangifte’ is gedaan, maar dat grofschuldig de verschuldigde loonheffing niet is betaald. Het enkele feit dat de broer niet in de loonadministratie van belanghebbende is opgenomen, is – anders dan waarvan de Inspecteur lijkt uit gaan – niet voldoende voor de conclusie dat sprake is van grofschuldig niet betalen van de verschuldigde loonheffing.

Grove schuld in de zo-even bedoelde zin is aan de orde bij een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid bij de inhoudingsplichtige (vgl. HR 23 juni 1976, nr. 17 879, BNB 1976/199). Indien, met andere woorden, belanghebbende kan worden verweten dat door zijn – in laakbaarheid aan opzet grenzende – onachtzaamheid is te wijten dat de ter zake van de dienstbetrekking met zijn broer verschuldigde loonheffing niet is betaald, kan belanghebbende – in beginsel – worden beboet met een vergrijpboete.

Op de Inspecteur rust in dat verband de last feiten en omstandigheden te stellen, en – zoals hier – bij betwisting aannemelijk te maken, die de conclusie rechtvaardigen dat belanghebbende als inhoudingsplichtige grofschuldig heeft gehandeld door de onderwerpelijke loonheffing niet te betalen. Hierin is hij naar het oordeel van het Hof geslaagd. In het licht van de – door de Inspecteur gestelde en, zo nodig, door het Hof aannemelijk geachte – omstandigheden dat:

-

de broer slechts via het uitzendbureau van belanghebbende voor[D] kon werken;

-

de broer in het geheel niet beschikte over een VAR-verklaring;

-

belanghebbende reeds langere tijd werkzaam is in de uitzendbranche;

-

op de facturen van belanghebbende aan[D] de broer als uitzendkracht is vermeld, en

-

in de aan belanghebbende gerichte brief van[D] van 7 februari 2011 erover wordt gerept dat de broer via het uitzendbureau van belanghebbende wordt ingeleend,

acht het Hof de handelwijze van belanghebbende om zijn broer niet als werknemer aan te merken zeer – in laakbaarheid aan opzet grenzend – onachtzaam. Door zich – als startende ondernemer met kennis van de uitzendbranche – niet goed te laten voorlichten over de rechtsverhouding met zijn broer en hem welbewust niet als werknemer te beschouwen en de loongegevens van zijn broer niet te melden bij het administratiekantoor dat de loonadministratie van het uitzendbureau verzorgde en de aangifte voor de loonheffingen voor hem deed, heeft belanghebbende naar het oordeel van het Hof zeer onachtzaam gehandeld. Van een pleitbaar handelen is, anders dan belanghebbende kennelijk betoogd, geen sprake. Geconcludeerd dient dan ook te worden dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de ter zake van de dienstbetrekking met de broer in de onderhavige tijdvakken verschuldigde loonheffing niet is betaald.

Gelet hierop, is de Inspecteur in zoverre gerechtigd de onderhavige vergrijpboeten aan belanghebbende op te leggen. Met betrekking tot de tijdvakken gelegen in het jaar 2010 rijst evenwel de vraag of de Inspecteur zich heeft gehouden aan het voorschrift van het derde lid van artikel 67f van de AWR, waarin is bepaald dat bij niet of gedeeltelijk niet betalen de boete door de inspecteur gelijktijdig wordt opgelegd met de vaststelling van de naheffingsaanslag. Weliswaar biedt de wet de mogelijkheid van deze eis van ‘gelijktijdigheid’ af te wijken, maar die mogelijkheid ziet op het opleggen van een bestuurlijke boete binnen zes maanden na de vaststelling van de naheffingsaanslag (artikel 67f, vijfde lid in verbinding met artikel 67e, derde lid, van de AWR). In het hier aan de orde zijnde geval heeft de Inspecteur de vergrijpboete, gelet op de dagtekening ervan (21 februari 2011) en op de dagtekening van de naheffingsaanslag (16 maart 2011), echter ruim drie weken eerder opgelegd dan de naheffingsaanslag. In de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 67f, derde lid, van de AWR (Kamerstukken II 1993-1994, 23 470, nr. 3, blz. 38 en 39) is met betrekking tot de eis van ‘gelijktijdigheid’ onder meer opgemerkt dat zulks wenselijk is uit een oogpunt van rechtszekerheid. Het beginsel van rechtszekerheid brengt mee, aldus de wetgever, dat de burger, nadat de belastingaanslag is opgelegd, niet in het onzekere behoort te worden gelaten of hem ook nog een boete zal worden opgelegd. Zou gelijktijdigheid niet het uitgangspunt zijn, dan zou – aldus nog steeds de wetgever – die onzekerheid blijven bestaan. In aanmerking genomen dat de vergrijpboete over, kort gezegd, 2010 reeds in het concept-controlerapport van 1 november 2010 en in het definitieve controlerapport van 14 december 2010 aan belanghebbende is aangekondigd door de Inspecteur, kan naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs niet worden gezegd dat belanghebbende in het onzekere is gelaten over de boeteoplegging. Dit betekent dat te dezen, hoewel strikt genomen de naheffingsaanslag en boetebeschikking over, kort gezegd, 2010 niet gelijktijdig zijn opgelegd, is voldaan aan de strekking van het bepaalde in artikel 67f, derde lid, van de AWR. In zoverre bestaat geen grond die boetebeschikking te vernietigen.

De grondslag voor de boete wordt, kort gezegd, gevormd door het bedrag van de belasting dat grofschuldig niet is betaald (artikel 67f, tweede lid, van de AWR). Met betrekking tot het jaar 2010 is volstrekt onduidelijk of de opgelegde vergrijpboete van € 3.465 strookt met dit voorschrift. Op het tot de gedingstukken behorende schermprint van de boetebeschikking – een biljet van de boetebeschikking en van de naheffingsaanslag ontbreken – is vermeld dat het vergrijp betrekking heeft op de periode ‘06-12-2010 tot 30-12-2010’. Hieruit zou de conclusie moeten worden getrokken dat de verschuldigde loonheffing in die periode € 13.860 (vier keer € 3.465) zou moeten belopen. Op het schermprint van de naheffingsaanslag is vermeld dat over de perioden ‘1071, 1072, 1073, 1074, 1075, 1076, 1077, 1079 en 1083’ een bedrag van € 13.861 aan loonheffing is verschuldigd. De bedragen lijken derhalve overeen te stemmen. In het controlerapport is vermeld dat belanghebbende over de in de perioden 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 en 9 aan de broer betaalde bedragen alsnog loonheffing dient te betalen. Voor het Hof – en belanghebbende – is onduidelijk of het genoemde tijdvak waarop de vergrijpboete betrekking heeft (06-12-2010 tot 30-12-2010) overeenkomt met de perioden genoemd op het schermprint van de naheffingsaanslag en in het controlerapport. De Inspecteur heeft desgevraagd hierover geen duidelijkheid kunnen verschaffen. Voor het Hof is aldus niet te toetsen of de, kort gezegd, voor 2010 opgelegde vergrijpboete 25% beloopt van de in het tijdvak ‘06-12-2010 tot 30-12-2010’ grofschuldig niet betaalde loonheffing. Dit dwingt tot de conclusie dat de vergrijpboete over, kort gezegd, 2010 ten bedrage van € 3.645 niet in stand kan blijven.

Op grond van beleid (Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst paragraaf 25) is een inspecteur gehouden bij situaties van grove schuld in beginsel een vergrijpboete van 25% van de nageheven belasting op te leggen. Hieraan heeft de Inspecteur zich te dezen, met betrekking tot de jaren 2008 en 2009 gehouden. De over 2008 en 2009 opgelegde boeten van in totaal € 4.346 acht het Hof passend en geboden voor het vergrijp dat door belanghebbende als inhoudingsplichtige is begaan.

Niettemin dienen de boeten te worden gematigd wegens overschrijding van de redelijke termijn. De termijn tussen de ‘charge’ (1 november 2010) en de uitspraak van de Rechtbank (19 februari 2013) bedraagt immers ongeveer twee jaren en vier maanden. Dat is langer dan de – ook door de Rechtbank genoemde, als uitgangspunt geldende – termijn van twee jaren. Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, zijn er te dezen naar het oordeel van het Hof geen bijzondere omstandigheden die de overschrijding van de redelijke termijn van twee jaren rechtvaardigen. De enkele omstandigheid dat tussen belanghebbende en de Inspecteur veelvuldig overleg is gevoerd in de bezwaarfase, acht het Hof in dit geval – anders dan de Rechtbank – van onvoldoende gewicht om de overschrijding van de termijn te rechtvaardigen. Het Hof zal beide boeten met 10% matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn. Dit betekent dat de boete over 2008 van € 1.782 wordt verminderd tot € 1.604 en de boete over 2009 van € 2.564 tot € 2.308, derhalve in totaal tot € 3.912.