Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 20-12-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:10235, 15/00215
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 20-12-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:10235, 15/00215
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 20 december 2016
- Datum publicatie
- 6 januari 2017
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2016:10235
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2015:604, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2018:1110, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 15/00215
Inhoudsindicatie
Invordering. Aansprakelijkstelling ex art. 40 IW 1990. Vermogenseis. Disculpatiegrond? Algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
Uitspraak
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
Nummer 15/00215
uitspraakdatum: 20 december 2016
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de ontvanger van de Belastingdienst/Kantoor Hoorn (hierna: de Ontvanger)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 5 februari 2015, nummer AWB 14/1669, ECLI:NL:RBGEL:2015:604, in het geding tussen de Ontvanger en
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
1 Ontstaan en loop van het geding
De Ontvanger heeft belanghebbende bij beschikking van 15 juli 2013 op grond van artikel 40 van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW) aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven (definitieve) aanslag vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) over het jaar 2009 ten name van [A] B.V. De aansprakelijkstelling betreft een bedrag van € 631.914, exclusief invorderingsrente.
De Ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Ontvanger en de beschikking vernietigd en de Ontvanger gelast aan belanghebbende de proceskosten ten bedrage van € 1.460,50 en het griffierecht te vergoeden.
De Ontvanger heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 november 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde mr. [B] en mr. drs. [C] , alsmede mr. [D] namens de Ontvanger, bijgestaan door mr. [E] .
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
Belanghebbende is enig bestuurder van Stichting [F] . Stichting [F] is enig aandeelhouder en bestuurder van [G] B.V. Belanghebbende en zijn echtgenote houden tezamen alle certificaten van de aandelen [G] B.V.
[G] B.V. bezit tot 13 oktober 2009 100% van de aandelen in [H] B.V.
In 2006 heeft [H] B.V. haar onderneming verkocht en een boekwinst gerealiseerd van € 3.322.000. De boekwinst van € 3.322.000 is gereserveerd in een herinvesteringsreserve.
In 2006 heeft [H] B.V. aan haar aandeelhouder [G] B.V. een dividenduitkering gedaan van € 3.069.363.
Uit de jaarstukken blijkt dat [H] B.V. per 31 december 2007 over € 854.590 aan vorderingen en overlopende activa beschikt en over € 38.424 aan liquide middelen. Aan latente belastingverplichtingen staat per dezelfde datum een bedrag aan € 847.110 op de balans. De post vorderingen en overlopende activa is als volgt gespecificeerd:
Vorderingen op groepsmaatschappijen
Rekening-courant [G] B.V. € 324.577
Rekening-courant [I] B.V. € 118.414
€ 442.991
Belastingen en sociale premies
Omzetbelasting € 1.031
Overige vorderingen
Lening u/g [H] B.V. € 250.000
Te ontvangen aflossing van de hierboven vermelde lening u/g € 156.250
Rente van de hierboven vermelde lening u/g € 4.063
Rente € 255
€ 410.568
Uit de jaarstukken blijkt dat [H] B.V. per 31 december 2008 over € 813.216 aan vorderingen en overlopende activa beschikt en over € 106.302 aan liquide middelen.
In 2009 wordt overleg gevoerd tussen de (toenmalige) adviseur van belanghebbende, mr. [J] (hierna: [J] ), verbonden aan [K] accountants en belastingadviseurs B.V., en drs. [L] (hierna: [L] ) over de overname van de aandelen in [H] B.V. Op 4 augustus 2009 schrijft [L] aan [J] – voor zover hier van belang – het volgende:
“Geachte heer [J] , beste [J] ,
In onze plezierige bespreking van gisteren is afgesproken dat ik met een voorstel zal komen inzake de overname van [H] BV (hierna: BV). In dat verband kan ik u als volgt informeren.
Feitelijke situatie
Naar ik heb begrepen heeft BV haar onderneming verkocht aan een derde in 2006. BV heeft daarbij een boekwinst gerealiseerd van € 3.322.000. Deze winst bestaat uitsluitend uit een vergoeding voor goodwill. De directie van BV heeft indertijd besloten deze winst aan te merken als een herbeleggingsreserve in de zin van artikel 3.54 van de Wet op de Inkomstenbelasting. De inspecteur heeft onlangs de aanwezigheid van het herbeleggingsvoornemen per ultimo 2008 bevestigd. Inmiddels heeft uw cliënt besloten BV als een winst-vennootschap te vervreemden.
Van onze zijde beschikken wij over een vennootschap genaamd [M] NV (hierna [M] NV). Deze vennootschap behoorde aan onze cliënt de heer [N] . (…) [M] NV was daarbij de persoonlijke investeringsmaatschappij van de heer [N] en heeft door de jaren heen voor ruim € 5,6 mio geïnvesteerd middels vorderingen in diverse projecten in de Russische Federatie. Inmiddels zijn deze projecten in een zodanig stadium dat terugbetaling van de vorderingen niet meer kan worden verwacht. Daarnaast had [M] NV een dochtermaatschappij [O] BV welke zich (op beperkte schaal) bezig hield met belegging in incourante partijen grondstoffen en financiering van de handel van groepsmaatschappijen. Deze vennootschap is inmiddels binnen de groep verhangen en is geen deelneming van [M] NV meer, heeft haar onderneming gestaakt en heeft geen bezittingen meer, maar uitsluitend nog een schuld van ca. € 2 mio aan [M] NV. Bij liquidatie van deze vennootschap zal [M] NV een overeenkomstig verlies op deze vordering lijden. Daarnaast kunnen in [M] NV de vorderingen op de Russische investeringen worden afgeboekt. Gezamenlijk zal dit zeker voor verliezen ter grootte van € 3,4 mio dit jaar kunnen zorgen (afhankelijk van het tijdstip waarop de liquidatie wordt uitgevoerd). Een deel van de vorderingen is overigens reeds vorig jaar afgewaardeerd, maar het daaruit ontstane verlies speelt hier geen rol.
Met de heer [N] heb ik afgesproken dat we zullen trachten de (potentiële) fiscale verliezen nog te benutten. Uit praktisch oogpunt is de [M] -groep derhalve in mijn persoonlijke vennootschapsstructuur ondergebracht en ik sta uit dien hoofde zelf garant voor een correcte en accurate afwikkeling.
Fiscale afwikkeling
De holding van belastingadviespraktijk [P] CS ( [Q] BV) heeft een dochtermaatschappij [R] BV, dit is een servicevennootschap. Laatstgenoemde vennootschap zal dan BV overnemen. Op dat moment valt de herbeleggingsreserve vrij (ex artikel 12a Wet Vpb) en valt in de fiscale winst. Vervolgens verwerft BV de aandelen van [M] NV. Deze vennootschap wordt thans tevens middellijk door [R] BV gehouden. [M] NV is een Antilliaanse vennootschap, die sedert 1 januari 2007 feitelijk in Nederland is gevestigd. Alvorens de beoogde afwaardering van de vorderingen gaat plaatsvinden gaan BV en [M] NV een fiscale eenheid aan. In dat kader zal het boekjaar van de moedermaatschappij (BV) niet worden geknipt in een periode van voor en tijdens de fiscale eenheid maar de dochtermaatschappij wel. Resultaat is dan dat het verlies van de fiscale eenheid kan worden gecompenseerd met het resultaat van de moeder (zie bijlage).
Indien uw cliënt zich daar meer comfortabel bij voelt kunnen we deze wijze van afwikkeling voorleggen aan de inspecteur van BV. Dit laatste laat ik echter aan uw inschatting over.”
Tot de stukken van het geding behoort een e-mail van 25 augustus 2009 van [L] aan [J] , waarin – voor zover van belang – het volgende is vermeld:
“(…) Ik begrijp dat je cliënt enige zekerheid wenst, ofschoon de toepassing van artikel 40 Invorderingswet zeer onwaarschijnlijk is (zoals wij samen bespraken). (…)
Als in mijn memo aangegeven, verblijft de cliënt waaruit de verliesstructuur is ontstaan in het buitenland en heb ik met hem afgesproken de afwikkeling over te nemen. De garanties komen derhalve van mij persoonlijk. Mijn houdstermaatschappij en belastingadviesvennootschap staan in voor en garanderen de correcte afwikkeling. Qua vermogen zal mijn vastgoedholding instaan voor eventueel art. 40 claims. Mijn vastgoedholding is Investeringsmaatschappij [S] BV. (…)”
Op 5 oktober 2009 is het saldo van de bankrekening van [H] B.V. (€ 119.633,37) overgeboekt naar een bankrekening op naam van [G] B.V.
Op 12 oktober 2009 heeft [G] B.V. een bedrag van € 847.110 overgemaakt op de derdengeldrekening van de notaris.
Bij akte van 13 oktober 2009 heeft [G] B.V. al haar aandelen in [H] B.V. overgedragen aan [R] B.V. Deze vennootschap is een 100%-dochtervennootschap van [Q] B.V. Het belang bij de aandelen in laatstgenoemde vennootschap berust bij [L] .
Op 13 oktober 2009 is het volgende overzicht verstrekt van de balans van [H] B.V. per overdrachtsdatum:
DEBET CREDIT
Vordering op de AH 65.049 Geplaatst vermogen 18.151
Overige reserves 46.898
Liquide middelen 847.110 Latente belastingclaim 847.110
TOTAAL 912.159 TOTAAL 912.159
De koopsom van de aandelen, groot € 488.604, wordt volgens de akte voldaan door overname van de schuld groot € 65.049 van [G] B.V. aan [H] B.V. en de betaling van € 423.555, via de derdengeldrekening van de notaris.
[R] B.V., [Q] B.V. en Investeringsmaatschappij [S] B.V., een andere vennootschap van [L] , stellen zich in de akte van aandelenoverdracht garant voor een eventuele vordering uit hoofde van artikel 40 van de IW. In de akte van aandelenoverdracht is voorts vermeld:
“De op de balans vermelde post aanwezige liquide middelen groot: acht honderd zeven en veertig duizend en honderd tien euro (€ 847.110,00) zijnde de latente vennootschapsbelastingclaim worden tevens voldaan via de rekening van de notaris.”
Tot de gedingstukken behoort een e-mail van 16 oktober 2009 van [J] aan de notaris, waarin, voor zover van belang, het volgende is vermeld:
“Van de heer [T] begreep ik dat er enige onduidelijkheid is ontstaan over de nota van afrekening voor dhr. [X] . Dit verbaasde mij enigszins, omdat deze nota is conform hetgeen eerder schriftelijk is vastgelegd.
Om aan alle eventuele onduidelijkheden een einde te maken kan ik u – wellicht ten overvloede – na telefonisch overleg met de heer [X] , als volgt bevestigen:
1. De nota van afrekening is conform afspraak en dus akkoord.
2. Het bedrag van EUR € 423.555 kunt u overmaken naar bankrekening nummer [00000] van [G] B.V.”
Op 16 oktober 2009 is een bedrag van € 423.555 door de notaris overgemaakt aan [G] B.V. Op 22 oktober 2009 is de bankrekening van [H] B.V. opgeheven en is het saldo (€ 65,66) overgemaakt naar een bankrekening op naam van [G] B.V.
Per 22 oktober 2009 is de naam van [H] B.V. gewijzigd in [A] B.V. (hierna: [A] BV).
Tot de gedingstukken behoort een overzicht, gedateerd 31 januari 2011, dat is gemaakt van de balans van [A] BV voor 2009:
DEBET CREDIT
Vordering op de AH 912.159 Geplaatst vermogen 18.151
Overige reserves 894.008
Liquide middelen 0 Latente belastingclaim 0
TOTAAL 912.159 TOTAAL 912.159
De definitieve aanslag Vpb 2009 ten name van [A] BV is, met dagtekening 21 april 2012, vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 3.423.061. Het te betalen bedrag is € 925.199, bestaande uit € 861.880 vennootschapsbelasting en € 63.310 heffingsrente.
[L] heeft namens [M] N.V. bezwaar gemaakt en vervolgens beroep ingesteld tegen de aanslag Vpb voor het jaar 2007. In haar uitspraak van 28 november 2013 (ECLI:NL:RBGEL:2013:4868) heeft de Rechtbank hierover het volgende overwogen:
“4.5 Hiervoor ziet de rechtbank echter geen aanleiding. Het eigen vermogen van eiseres bedroeg volgens de ingediende aangifte € 2.716.213. De aandelen van eiseres zijn op 5 januari 2007 voor USD 1 overgedragen aan [R] BV. Hieruit leidt de rechtbank af dat aan de in het vermogen van eiseres opgenomen vorderingen en schulden reeds op dat moment in het geheel geen waarde kon worden toegekend. Ook de omstandigheden dat niet gesteld of gebleken is dat de koper van de aandelen in eiseres enig onderzoek heeft gedaan naar de waarde en het bestaan van de vorderingen en dat van enige invorderingsactiviteit ten aanzien van de gepresenteerde vorderingen niets is gebleken, wijzen in deze richting. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat aan de vordering van eiseres op AC BV (en indirect daarmee ook aan de vordering op [U] Ltd.) reeds op 5 januari 2007 geen waarde meer kon worden toegekend. Het verlies op de vordering is alsdan geleden in een periode dat eiseres nog niet belastingplichtig was in Nederland.
Uit het vorenstaande volgt dat eiseres geen vordering heeft op [U] Ltd zodat de door eiseres in haar aangifte verantwoorde renteopbrengst van € 480.204 buiten beschouwing dient te blijven. Dat betekent dat de belastbare winst moet worden verhoogd met het bedrag van de afwaardering € 350.000 maar moet verlaagd met € 480.204.”
Per 31 december 2009 bestaat de fiscale eenheid Vpb waartoe [A] BV behoort uit de volgende vennootschappen (beschikking van de inspecteur van de Belastingdienst Rivierenland, kantoor Arnhem, van 17 augustus 2010 geadresseerd aan het kantoor van [L] ):
– [V] B.V. (moeder)
– [A] BV (dochter)
– [W] B.V. (kleindochter)
– [Y] B.V. (achterkleindochter)
– [M] N.V. (betachterkleindochter)
Uit de beschikking kan worden afgeleid dat vóór 31 december 2009 de fiscale eenheid Vpb bestaat uit de in de beschikking genoemde vennootschappen, met uitzondering van [V] B.V. (moeder).
De inspecteur heeft met dagtekening 16 januari 2010 een voorlopige aanslag Vpb voor het jaar 2009 opgelegd aan [A] BV voor € 849.360. Op 1 februari 2010 heeft [L] bezwaar gemaakt tegen deze voorlopige aanslag. In het bezwaarschrift heeft [L] aangegeven dat de fiscale eenheid in 2009 met hoge kosten en verliezen is geconfronteerd en dat de directie dan ook verwacht 2009 niet met een positief resultaat af te sluiten. De inspecteur heeft de voorlopige aanslag daarop verminderd tot nihil.
De inspecteur heeft met dagtekening 21 april 2012 een definitieve aanslag Vpb opgelegd aan [A] B.V. voor het jaar 2009. Uit de brief van de inspecteur van 5 april 2012 blijkt dat de fiscale eenheid waartoe [A] BV tot 31 december 2009 behoort, een bedrag van € 3.826.413 ten laste van het resultaat heeft gebracht vanwege waarderingsverminderingen van vorderingen. Deze vorderingen zouden behoren tot het vermogen van [M] N.V. De inspecteur heeft deze afwaardering niet geaccepteerd en het belastbaar bedrag gecorrigeerd. [L] heeft bezwaar gemaakt en vervolgens beroep ingesteld. De inspecteur heeft het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 8 april 2014 kennelijk niet-ontvankelijk verklaard omdat het griffierecht niet is betaald.
[A] BV heeft de aanslag Vpb over het jaar 2009 niet betaald.
[G] B.V. heeft bij brieven van 20 augustus 2013 aan Investeringsmaatschappij [S] B.V. en [AA] B.V. (de nieuwe naam van [Q] B.V.) een beroep gedaan op de afgegeven garanties en verzocht om de aansprakelijkheid te erkennen en een waarborg te stellen ten genoegen van en jegens de Belastingdienst van € 950.000.
3 Het geschil
In geschil is of belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld op grond van artikel 40 van de IW. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
- Heeft de Ontvanger aannemelijk gemaakt dat het vermogen van de vennootschap is verminderd (de vermogenseis);
- Kan belanghebbende zich disculperen;
- Staan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in de weg aan de aansprakelijkstelling.
Niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden van artikel 40, eerste lid, van de IW, de zogenoemde aandeelhouderseis, vervreemdingseis en de beleggingseis, is voldaan.