Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 06-09-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:7123, 14/01197 t/m 14/01199
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 06-09-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:7123, 14/01197 t/m 14/01199
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 6 september 2016
- Datum publicatie
- 16 september 2016
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2016:7123
- Zaaknummer
- 14/01197 t/m 14/01199
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting. Exploitatie monumentenpand. Aftrek voorbelasting? Verbouwing.
Uitspraak
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 14/01197, 14/01198 en 14/01199
uitspraakdatum: 6 september 2016
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] , statutair gevestigd te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 11 november 2014, nummers AWB 12/167, 12/168 en 12/169, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2006 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 239.856. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 27.360.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2007 tot en met 31 december 2007 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 637.920. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 40.313.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 174.511. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 2.019.
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de onder 1.1 bedoelde naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd.
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de onder 1.2 bedoelde naheffingsaanslag verminderd tot € 635.050 en de heffingsrente berekend op € 40.131.
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de onder 1.3 bedoelde naheffingsaanslag verminderd tot € 156.191 en de heffingsrente berekend op € 1.807.
Belanghebbende is tegen de onder 1.4 tot en met 1.6 bedoelde uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 11 november 2014 ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 juli 2016 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord [A] , voorzitter van belanghebbende, en drs. [B] en [C] , als de gemachtigden van belanghebbende, alsmede drs. [D] namens de Inspecteur, bijgestaan door [E] .
Partijen hebben ieder een pleitnota overgelegd.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
Belanghebbende heeft bij brief van 19 augustus 2016 nog stukken ingediend. Het Hof heeft daarin geen aanleiding gezien het onderzoek te heropenen.
2 De vaststaande feiten
Belanghebbende is [in] 2005 opgericht met als doel het hoofdzakelijk exploiteren en in stand houden van registergoederen die monumenten zijn in de zin van de Monumentenwet 1988. In dat kader heeft belanghebbende op 22 december 2005 een monumentaal pand in het centrum van [Z] (hierna: het pand) verworven.
Het pand bestaat uit twee gedeelten, een gedeelte met een ingang aan de [a-straat] (gebouwd medio vorige eeuw) en een monumentaal, veel ouder gedeelte met een ingang aan de [b-straat] . Het pand is tot het jaar 2000 in gebruik geweest als [F] . De gemeente Utrecht heeft in 2004 een prijsvraag uitgeschreven over hoe het pand een nieuwe functie kon krijgen. Deze prijsvraag is gewonnen door [G] B.V. te [H] . Het plan van [G] B.V. was om het gedeelte van het pand met de ingang aan de [a-straat] geschikt te maken als hotel en het gedeelte met de ingang aan de [b-straat] geschikt te maken voor de verhuur, met als beoogd huurder [I] (hierna: [I] ). De gemeente Utrecht heeft [G] B.V. opdracht gegeven om het plan te realiseren.
Op 13 oktober 2004 heeft [G] B.V. een huurovereenkomst met [I] gesloten inzake de verhuur van een bedrijfsruimte van 1.648,47 m2. De huurovereenkomst is ingegaan op 1 augustus 2004, het moment dat de grond door de gemeente Utrecht in erfpacht is uitgegeven, en aangegaan voor een periode van 20 jaar. De huurprijs bedraagt € 290.058,96 per jaar. Met [I] zijn afspraken gemaakt aan welke eisen het door haar gehuurde gedeelte moet voldoen. De verbouwing werd door de verhuurder uitgevoerd. Vanaf het moment van oplevering van de verbouwing is [I] de huurprijs verschuldigd. Partijen zijn overeengekomen dat de bedrijfsruimte vrijgesteld van omzetbelasting wordt verhuurd.
Op 11 november 2005 heeft [A] (hierna: [A] ) een gesprek gehad met ing. [J] , in de rol van projectleider namens [G] B.V., en mr. [K] van [I] over de voortgang van het project [b-straat] . Tijdens dit gesprek heeft [A] kenbaar gemaakt dat belanghebbende met [G] B.V. is overeengekomen om de uitvoering van het project over te nemen. In het verslag van het overleg is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“11. [A] informeert [K] dat het plan in stand blijft. Echter met een kleiner hotel. Niet de oorspronkelijk bedoelde 65-67 kamers zullen er komen doch 27 kamer hetgeen meer is dan de 25 die de gemeenteraad als minimum eis stelde. De vrijkomende ruimte zal moeten moet worden ingevuld als kantoor ( voor maatschappelijke doeleinden) en er is meerdere malen overleg geweest met aspirant huurder Stichting [L] . De reden ligt erin dat geen enkele bank een dergelijk groot hotel wil financieren welk argument [K] begrijpt. Hij zal dat doorgeven binnen de organisatie.
(…)
15. Huurcontract: [A] heeft enkele kleine vragen inzake het huurcontract en wel over de indexering, de met BTW belaste huur en de verrekening met [I] van door verhuurder te leveren diensten:
a. (…).
b. [A] vraagt of [I] overweegt delen van het gehuurde diensten te verlenen die te kwalificeren zijn als meer dan 90% belaste diensten. [K] deelt mede dat hier zeker aan wordt gedacht. Met de uitwerking is men echter nog niet zover. [I] hecht op dit moment een groot belang aan de verhuizing naar de [b-straat] maar deelt mede dat er snel aandacht aan de dit onderwerp zal worden gegeven. Indien en voor zover is betreft dit een groot deel van het door [I] gehuurde. De huurprijs kan in dat geval dan met BTW worden belast. [I] lijdt geen schade en verhuurder kan de btw op de exploitatiekosten aftrekken. Een en ander moet dan in afwijking van art. 4.2. van het huurcontract nader tussen partijen worden vastgelegd.”
Bij notariële akte van levering van 22 december 2005 heeft [G] B.V. het recht van erfpacht aan belanghebbende geleverd. In de akte van levering is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“Bestemming en gebruik
Met in achtneming van het hierna bepaalde is het pand [b-straat] uitsluitend bestemd om te worden gebruikt voor:
a. maatschappelijke voorzieningen (huisvesting [I] en huisvesting Stichting [L] , als eerste gebruikers);
b. kantoorruimte (circa tweehonderd zesendertig vierkante meter (236 m²) (…);
c. een hotel, in de categorie drie-sterren, met minimaal vijfentwintig (25)en maximaal vijftig (50) kamers;
d. minimaal zestien (16) parkeerplaatsen;
e. plein.
(…)
“13. Kettingbeding: Realisatieverplichting verbouwing en inrichting [b-straat] en 30.
De erfpachter is verplicht de verbouw van het pand [b-straat] en 30 te realiseren naar de bestemming en het gebruik met inachtneming van de Monumentale Randvoorwaarden bij de uitgifte van [b-straat] -30 de d.d. oktober 2003 (bijlage 3).
Ten behoeve van de vestiging van [I] is de erfpachter verplicht een gedeelte van de kelder, de begane grond en de eerste verdieping van het pand [b-straat] te verbouwen en in te richten conform de als bijlage 2 bij deze overeenkomst gevoegde Prestatie en Kwaliteitseisen voor de huisvesting van [I] de dato 21 oktober 2003. Afwijking van deze eisen is slechts mogelijk na voorafgaande schriftelijke goedkeuring van de gemeente.
(…)
14. Kettingbeding: aangaan huurovereenkomst
Erfpachter is verplicht uiterlijk bij het verlijden van de notariële akte van vestiging van het erfpachtsrecht het conform voormelde prestatie en kwaliteitseisen te verbouwen gedeelte van het pand [b-straat] alsmede het plein te verhuren aan [I] .
(…)
Kettingbeding: Ingebruikgeving
De erfpachter is verplicht gedurende een periode van tenminste vijftien jaar ingaande vanaf 1 januari 2005, echter indien de oplevering aan huurder later plaatsvindt dan genoemde datum dan zal de looptijd van bedoelde periode met zoveel maanden worden verlengd als de oplevering na 1 januari 2005, tenminste 1.684m2 van de opstallen in gebruik te geven onder welke titel dan ook ten behoeve van de huisvesting van [I] . Ingebruikgeving van het perceel grond met opstallen binnen genoemde periode van vijftien jaar anders dan ten behoeve van de huisvesting van [I] krachtens een zakelijk of persoonlijk of onder welke andere titel ook, is uitsluitend mogelijk na voorafgaande schriftelijke toestemming van het College van Burgemeester en Wethouders.”
Op 24 januari 2006 heeft belanghebbende een huurovereenkomst met Stichting [L] (hierna: [L] ) gesloten inzake de verhuur van bedrijfsruimten ter grootte van 2.300 m2. De bedrijfsruimten zijn gelegen in de [b-straat] . De huurprijs bedraagt € 391.000 per jaar. Partijen zijn overeengekomen dat de bedrijfsruimten vrijgesteld van omzetbelasting worden verhuurd.
Op 31 augustus 2006 hebben [M] en [N] een huurintentieverklaring ondertekend voor de begane grond [b-straat] / [a-straat] (ca. 425 m2), het souterrain [b-straat] (ca. 187 m2), het souterrain [a-straat] (ca. 249 m2), en de eerste, tweede en derde verdieping [a-straat] (elk 9 kamers). De huurprijs is € 365.000 per jaar, met een huurkorting voor het eerste en het tweede jaar, te verhogen met omzetbelasting.
Op 6 september 2006 respectievelijk 20 september 2006 hebben [M] namens [O] B.V. en [A] namens belanghebbende een huurovereenkomst ondertekend. De bedrijfsruimte aan de [b-straat] / [a-straat] wordt van 1 oktober 2006 tot en met 30 juni 2007 met omzetbelasting belast verhuurd voor € 25.000 exclusief omzetbelasting. In de overeenkomst is vermeld dat de huurder ervan op de hoogte is dat gedurende de huurperiode het gehuurde in delen wordt gerenoveerd. De huurovereenkomst is mondeling verlengd tot eind september 2007. De huurder zal het gehuurde uitsluitend gebruiken als opslag, magazijn en oefenruimte.
Op 1 september 2007 hebben belanghebbende en [P] B.V. i.o., de uiteindelijke hotelexploitant, een huurovereenkomst ondertekend. De bedrijfsruimte aan de [b-straat] / [a-straat] wordt verhuurd voor de duur van ongeveer negen maanden, van 1 oktober 2007 tot en met 1 juli 2008 of zoveel langer of korter als het gehuurde bedrijfsklaar kan worden opgeleverd als “Hotel met restauratieve voorzieningen”. De huurprijs bedraagt € 40.000 exclusief omzetbelasting op jaarbasis. Partijen zijn met omzetbelasting belaste verhuur overeengekomen. In de overeenkomst is vermeld dat de huurder ervan op de hoogte is dat gedurende de huurperiode het gehuurde in delen wordt gerenoveerd. De huurder zal het gehuurde uitsluitend gebruiken als opslag, magazijn en oefenruimte. In de huurovereenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“3.1 Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van ca. 9 maanden, ingaande 1 oktober 2007 en lopende tot en met 1 july 2008 of zoveel langer of korter als het gehuurde bedrijfsklaar kan worden opgeleverd als Hotel met restauratieve voorzieningen.”
Op 24 oktober 2007 hebben belanghebbende en [P] B.V. i.o. mondeling een huurovereenkomst gesloten. Op 1 november 2007 heeft [P] B.V. i.o. de afspraken bevestigd in een met belanghebbende gesloten huurovereenkomst.
Het door [P] B.V. i.o. gehuurde omvat het gebouw aan de [a-straat] , een gezamenlijke entree voor het hotel, het restaurant van het hotel, de in het souterrain gelegen bar van het hotel, de in het gebouw [b-straat] gelegen brasserie en de toegang voor invaliden tot het gebouw [b-straat] . Het gedeelte van de [b-straat] dat niet (gedeeltelijk) in gebruik is bij [P] B.V. i.o., wordt hierna aangeduid als “de oudbouw”.
Tot de gedingstukken behoort een kopie van een brief van 1 december 2006 van de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur waarin, voor zover van belang, het volgende is opgenomen:
“Op 16 november jl. hebben wij met elkaar en de heer [A] de fiscale status van [b-straat] besproken.
Wij kwamen gezamenlijk tot de conclusie dat de ruimten die het hotel gaat huren in [b-straat] zoveel zelfstandigheid hebben, dat deze als een aparte zaak voor de BTW beschouwd moet worden. Ook kwamen wij tot de conclusie dat die (hotel)ruimten bij oplevering als nieuw vervaardigd moet worden aangemerkt in de zin van art. 11 lid 3 Wet OB ’68.
(…)
Ten aanzien van de overige delen van het gebouw, kwamen wij gezamenlijk tot de conclusie dat deze delen als één geheel beschouwd moeten worden en dat dit deel van [b-straat] door de renovatie/achterstallig onderhoud niet als nieuw vervaardigd wordt aangemerkt.
Dit deel van het gebouw blijft derhalve een (oud) gebouw, dat meer dan twee jaar geleden in gebruik is genomen.
(…)
Met betrekking tot de “splitsing” van het gebouw in de twee zelfstandige delen spraken wij af dat daarbij maatgevend is de tekening, zoals bijgevoegd, waarbij als ‘nieuw vervaardigd’ zal worden aangemerkt de ruimten die door de hotelexploitant gebruikt gaan worden en welke groen, dan wel groen gearceerd in de tekening staan aangegeven.
(…)
Ik meen hiermee de op 16 november jl. gemaakte afspraken naar genoegen te hebben weergegeven. Deze brief heeft ook de instemming van de heer [A] . Als deze brief naar uw mening ook de juiste weergeven is van hetgeen wij hebben besproken, verzoek ik u deze brief voor akkoord te tekenen en aan mij te retourneren”
[Q] heeft de brief namens de Inspecteur op 5 januari 2007 voor akkoord getekend en daarbij met pen een kanttekening geplaatst die ziet op een hiervoor niet weergegeven passage.
Van eind 2005 tot begin 2008 hebben de verbouwingswerkzaamheden in het pand plaatsgevonden. In verband met de verbouwingswerkzaamheden is aan belanghebbende in de onderhavige jaren omzetbelasting in rekening gebracht. Belanghebbende heeft alle omzetbelasting in haar aangiften omzetbelasting in aftrek gebracht.
Tijdens de verbouwingswerkzaamheden heeft belanghebbende voorts de volgende tijdelijke overeenkomsten gesloten:
- -
-
Op 10 maart 2006 is een overeenkomst gesloten met Stichting [R] inzake het gebruik van een gedeelte van de begane grond, 1e, 2e en 3e verdieping van de [b-straat] en zo mogelijk delen van het plein gedurende de periode 20 juli 2006 tot en met 10 september 2006. De vergoeding voor het gebruik bedraagt € 42.500. Partijen zijn geen met omzetbelasting belaste verhuur overeengekomen.
- -
-
Op 29 november 2006 is een overeenkomst gesloten met Stichting [S] inzake het gebruik van ruimte aan de [b-straat] gedurende de periode 25 november 2006 tot en met 20 december 2006. De vergoeding voor het gebruik bedraagt € 500. Partijen zijn geen met omzetbelasting belaste verhuur overeengekomen.
Op 19 februari 2008 is het pand opgeleverd en ter beschikking gesteld aan de huurders.
Op 21 maart 2008 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken van 1 november 2005 tot en met 31 maart 2008. Het onderzoek heeft zich toegespitst op de beoordeling van het recht van aftrek van omzetbelasting ter zake van de verbouwing van het pand. De bevindingen van het onderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport van 11 februari 2009. In het controlerapport heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat 56,3% van de totale verbouwingskosten ad € 9.580.000, ofwel € 5.393.540, toegerekend kan worden aan belaste prestaties, te weten de belaste verhuur van het hotel- en restaurantgedeelte van het pand, en dat 43,7% van de totale verbouwingskosten, ofwel € 4.186.460, toegerekend moet worden aan de vrijgestelde verhuur aan [I] en [L] . Overeenkomstig dit standpunt heeft de Inspecteur 56,3% van de aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek toegestaan. Omdat belanghebbende de omzetbelasting ter zake van de verbouwingskosten geheel in aftrek heeft gebracht, heeft de Inspecteur het verschil door middel van de onderhavige naheffingsaanslagen nageheven. In het controlerapport is onder andere het volgende opgenomen:
“[O] b.v.
Periode: 1 oktober 2006 tot en met 30 juni 2007 (mondeling verlengd tot eind september 2007)
(…)
[O] b.v. was in eerst instantie de (toekomstige) huurder van het hotel. Door de heer [T] van makelaarskantoor [U] en de heer [J] van Adviesbureau [V] is (achteraf) verklaard dat door [O] b.v. het gehele pand is verhuurd. De juistheid van deze verklaringen kan ik niet toetsen. De heer [M] (directeur van [O] b.v.) verklaarde mij desgevraagd dat hij niet precies wist wat hij had gehuurd, maar dat hij alleen het gedeelte van het toekomstige hotel had gebruikt om terrasmeubilair gedurende de winter op te slaan. De heren [A] en [B] zijn van mening dat het gehele pand ter beschikking is gesteld en gebruikt.
(…)
[P] b.v. i.o.
Periode: 1 oktober 2007 tot en met 30 juni 2008
(…)
Door de heer [A] , is verteld dat [O] b.v. dezelfde ruimte heeft gehuurd als [P] b.v. i.o ( [O] b.v. was in eerste instantie de toekomstige huurder van het hotel. Dit is echter niet doorgegaan. [P] b.v. i.o. is uiteindelijk de huurder van het hotel geworden).”
Tot de gedingstukken behoren verklaringen van ing. [J] (directeur Adviesbureau [V] v.o.f), ing. [W] ( [Y] B.V.), [AA] en [T] van het makelaarskantoor [U] over het gebruik van het pand tijdens de verbouwing.
3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
In geschil is of en zo ja, in hoeverre, belanghebbende recht heeft op aftrek van voorbelasting op de verbouwing van de oudbouw. Tussen partijen is niet in geschil dat de brasserie, die bij het hotel in gebruik is, niet tot de oudbouw wordt gerekend hoewel zij wel in het veel oudere gedeelte is gelegen.
Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de voorbelasting op de verbouwing van de oudbouw aftrekbaar is, aangezien de diensten waarop deze voorbelasting drukt tijdens de verbouwing zijn gebruikt of verbruikt door de verhuur van het gehele pand, inclusief de oudbouw, aan de hotelexploitanten, welk gebruik overeenkomt met de belaste bestemming die belanghebbende aan de oudbouw had gegeven. Belanghebbende heeft via haar makelaar altijd gezocht naar mogelijkheden om de oudbouw belast te verhuren. Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat bij de eerste ingebruikneming van de oudbouw na de verbouwing een dan wel meerdere belaste integratielevering(en) had(den) behoren plaats te vinden, zodat de aan deze levering(en) toe te rekenen voorbelasting aftrekbaar is. Belanghebbende beroept zich in dit verband op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 19 juli 2012, zaak C-334/10, ECLI:EU:C:2012:473, en het arrest van de Hoge Raad van 12 juli 2013, nr. 07/12617bis, ECLI:NL:HR:2013:17. Belanghebbende stelt zich meer subsidiair op het standpunt dat de voorbelasting op de instandhoudingskosten van de oudbouw aftrekbaar is, aangezien de diensten waarop deze voorbelasting drukt tijdens de verbouwing zijn gebruikt of verbruikt.
De Inspecteur neemt de tegenovergestelde standpunten in.
Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar, en tot vernietiging c.q. vermindering van de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.