Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-10-2016, ECLI:NL:GHARL:2016:8538, 16/00001

Belanghebbende is enig aandeelhouder van de te [Z] , Oostenrijk, gevestigde vennootschap [C] GmbH (hierna: de vennootschap). De vennootschap heeft in [Z] in de jaren 2006-2008 een appartementencomplex gesticht.

Uit de door belanghebbende overgelegde jaarrekeningen van de vennootschap blijken, voor zover van belang, de volgende gegevens (bedragen in €).

Tot de gedingstukken behoort een op 1 november 2007 gedagtekend contract waarin een overeenkomst van geldlening tussen belanghebbende en de vennootschap is vastgelegd. In dit contract, waarin de vennootschap als [C] wordt aangeduid, is het volgende vermeld:“(…)Artikel 1[C] ontvangt in termijnen ene geldlening ter grootte van maximaal €300.000 ter financiering van de opgelopen investeringen in de bouw en inrichting van het Appartementhuis “ [D] ”te [Z] in Oostenrijk.Artikel 22.1 De lening zal een rente dragen van 2,5% per jaar over het uitstaande saldo, voor een periode van een jaar. Na ommekomst van deze termijn zal een rente opnieuw worden vastgesteld, waarbij een in het economische verkeer gebruikelijke rentepercentage voor hypothecaire leningen (Euribor plus 1,5%) tot richtsnoer zal worden genomen.2.2 De lening wordt verstrekt in de vorm van een rekening courant krediet. Aflossingen kunnen eerst worden vastgesteld, nadat er eerst sprake is van een positieve cash flow na alle kosten en rente en aflossing van de door de Volksbank verstrekte Hypothecaire Kredieten. Artikel 3Zolang het uitstaande bedrag van de lening nog niet geheel is voldaan, verbindt [C] zich jegens geldlener om:- Niet zonder schriftelijke toestemming van de geldlener investeringen van meer dan €2500 te doen;- Het onroerend goed, eigendom van [C] met een getaxeerde vrije verkoopwaarde van €2.800.000 dient tot meerdere zekerheid. Het inschrijven in het Oostenrijkse [E] kan plaatsvinden op verzoek van geldlener.Artikel 4Op deze overeenkomst is het Nederlands recht van toepassing. (…)Aldus in tweevouw getekend te [F] op 1 november 2007.”

Belanghebbende heeft voor het jaar 2010 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 78.742 en van een niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek (partneralimentatie) van € 40.454. In het inkomen is als resultaat uit overige werkzaamheden begrepen een verlies uit aan de vennootschap ter beschikking gesteld vermogen van € 240.655 (afwaarderingsverlies op voornoemde lening van € 273.471, verminderd met de tbs-vrijstelling van € 32.816).

De Inspecteur heeft bij brief van 18 juni 2013 16 vragen gesteld over de hiervoor bedoelde afwaardering. Nadat, na verleend uitstel en rappel, de vragen niet werden beantwoord, heeft de Inspecteur bij brief van 7 november 2013 aangekondigd de aanslag op te zullen leggen zonder daarbij het verlies op de lening in aanmerking te nemen. Met dagtekening 28 november 2013 heeft de Inspecteur de aanslag voor het jaar 2010 opgelegd. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is hierbij vastgesteld op € 121.459, bestaande uit het aangegeven inkomen van € 78.742, verhoogd met het verlies op de lening van € 240.655 en verminderd met de persoonsgebonden aftrek van € 40.454. Het nog te verrekenen bedrag aan persoonsgebonden aftrek is op nihil gesteld.

In bezwaar heeft belanghebbende bij brief van 13 februari 2014 alsnog de door de Inspecteur in zijn brief van 18 juni 2013 gestelde vragen beantwoord. De vragen en antwoorden luiden als volgt.Vragen Inspecteur in brief 18 juni 2013:“1) In welke juridische vorm is het geld verstrekt (lening, boeking in rekening-courant enz.)?2) Hoe is het geld verstrekt (storting, verrekening in rekening-courant van u toekomende gelden enz.)?3) Ik verzoek u mij de leningsovereenkomst toe te zenden.4) Als een leningsovereenkomst ontbreekt: onder welke voorwaarden zijn de gelden dan verstrekt (rente, aflossing, zekerheden) en hoe werd op naleving ervan toegezien?5) Als voor het verstrekken van de lening aan de vennootschap in privé bij een bankinstelling of een andere geldverstrekker geld is geleend, waarom is voor deze constructie gekozen?6) Hoe is het rentepercentage bepaald?7) Hoe is het aflossingsschema bepaald?8) Graag ontvang ik van u een toelichting op de verstrekte zekerheden. Als het recht van tweede (of hogere) hypotheek is verstrekt of in de akte is toegezegd: wat was destijds de WOZ-waarde van de desbetreffende onroerende zaak? Hoeveel recht van (eerste) hypotheek was hierop reeds eerder verstrekt?9) Gedurende welke periode heeft de vennootschap zich aan de aflossingen gehouden?10) Waarom heeft de vennootschap niet direct bij een bankinstelling of andere geldverstrekker geleend?11) Graag ontvang ik van u een overzicht van het verloop van de verstrekte lening(en) of het rekening-courantsaldo en een toelichting op elke toename van meer dan € 5.000.12) Hoe groot was het eigen vermogen van de vennootschap in het jaar van elke toename? Graag de jaarstukken van dat jaar meezenden?13) Waarom wordt de geldverstrekking in het jaar van deze aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekering afgewaardeerd of wordt er een voorziening getroffen?14) Graag ontvang ik van u de jaarstukken 2006 tot en met 2010 van de vennootschap waaraan de lening is verstrekt.15) Is deze vennootschap geliquideerd? Zo ja, in welk jaar?16) Waarom bent u van mening dat hier sprake is een geldlening die is aan te merken als ter beschikking gesteld vermogen en niet als een (informele) kapitaalsstorting?”.Antwoorden belanghebbende in brief 13 februari 2014:“1). Het geld is verstrekt in de vorm van een lening via een boeking in rekening courant. De lening is verstrekt aan [C] GmbH;2). Via bancaire overboekingen:3). Uw dienst heeft de leningsovereenkomst ontvangen;4). Rente 2,5%, aflossing in afwachting van de ontwikkelingen van de onderneming. Er was nog geen ruimte voor aflossing.5). Er is geen extern geld aangetrokken of geleend!6). Op basis van de rentemarkt en door de fiscalist in Oostenrijk7). Nog geen aflossingsschema. In afwachting van een positieve ontwikkeling van het bedrijf8). Met de vennootschap is afgesproken dat er op verzoek zekerheid kan worden gesteld;9) Het aflossingsschema was nog niet opgesteld, daar de Cash flow van de onderneming dit nog niet toestond.10). Er is niet bij de bankinstelling geld geleend, gezien negatieve ervaringen uit het verleden;11). Ik verwijs naar bijgevoegd overzicht van de rekening courant;12). Hiervoor verwijs ik naar bijgevoegde jaarrekeningen;13). Er is gekozen voor een afwaardering, maar er had ook een voorziening gevormd kunnen worden. De winst had dan niet hoger of lager geweest;14). De jaarrekeningen 2006 tot en met 2010 zijn verstrekt;15). De vennootschap is niet geliquideerd;16). Uitdrukkelijk de wens van de aandeelhouder was niet gelegen in de kapitaalsfeer, maar om een lening te verstrekken. Hierbij is zoveel mogelijk zakelijk gehandeld, door aflossingsschema, zekerheden en rente marktconform vast te stellen. Er wordt verder niet voldaan aan de criteria die gelden voor de kwalificatie als informeel kapitaal.”.

Bij brief van 18 april 2014 heeft de Inspecteur belanghebbende erop geattendeerd dat bij diens brief van 13 februari 2014 geen stukken waren gevoegd en daarbij verzocht alsnog de stukken van de lening, de jaarstukken 2006-2010, het overzicht van de rekening-courant en andere mogelijk van belang zijnde stukken te overleggen. Bij brief van 2 juni 2014 heeft belanghebbende de overeenkomst van geldlening en de jaarrekeningen van de vennootschap over de jaren 2006 tot en met 2009 verstrekt.

Bij brief van 21 oktober 2014 bericht de Inspecteur belanghebbende dat hij uit de verstrekte stukken concludeert dat de leningsovereenkomst als een onzakelijke transactie moet worden aangemerkt gelet op het negatieve eigen vermogen van de vennootschap ten tijde van de geldverstrekking en de voorrangspositie van de bank. Tevens wijst hij erop dat belanghebbende geen stukken heeft overgelegd die de in de leningsovereenkomst genoemde vrije verkoopwaarde van de onroerende zaak onderbouwen. Ook vraagt de Inspecteur waarom deze zekerheid niet is ingeroepen, maar slechts tot afwaardering van de vordering is overgegaan. De Inspecteur verzoekt een nadere toelichting. Bij brief van 1 december 2014 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een herinnering van het verzoek om een nadere toelichting gezonden en daarbij tevens gewezen op de mogelijkheid gehoord te worden. Belanghebbende heeft niet op voornoemde brieven gereageerd. Vervolgens heeft de Inspecteur op 9 januari 2015 het bezwaar afgewezen.

Bij het beroepschrift in eerste aanleg van belanghebbende behoort een tweede versie van de beantwoording van de onder 1.3 bedoelde vragenbrief. Deze tweede versie is gedagtekend 9 augustus 2013. Deze brief wijkt met betrekking tot het antwoord op vraag 3 af van de antwoordbrief van 13 februari 2014 (zie 2.6). Het antwoord op vraag 3 luidt in de versie van 9 augustus 2013 als volgt: “3). Ik adviseer om alsnog een leningsovereenkomst op te stellen, om dat de zakelijkheid aannemelijk te maken;”.