Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-09-2021, ECLI:NL:GHARL:2021:9189, 20/00444
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-09-2021, ECLI:NL:GHARL:2021:9189, 20/00444
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 28 september 2021
- Datum publicatie
- 8 oktober 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2021:9189
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2020:736, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 20/00444
Inhoudsindicatie
Recht van schenking. Liechtensteinse Stiftung. Overboeking gelden. Schenking?
Uitspraak
Locatie Arnhem
nummer 20/00444
uitspraakdatum: 28 september 2021
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 6 februari 2020, nummer AWB 18/2888, in het geding tussen de Inspecteur en
[belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
1 Ontstaan en loop van het geding
De Inspecteur heeft met dagtekening 19 december 2017 aan belanghebbende een aanslag in het recht van schenking opgelegd naar een belaste verkrijging in het jaar 1995 van fl. 2.179.553 (hierna: de aanslag).
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het tegen de aanslag gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 419,63 en de Inspecteur gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan haar te vergoeden.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft bij brief van 13 augustus 2021 een nader stuk ingediend met twee bijlagen en belanghebbende heeft bij brief van 27 augustus 2021een nader stuk met één bijlage ingediend. Voorafgaand aan de zitting heeft de Inspecteur een pleitnota naar het Hof gezonden.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 september 2021. Namens de Inspecteur zijn mr. [naam1] en mr. [naam2] verschenen. Namens belanghebbende zijn verschenen, de gemachtigde mr. [naam3] , bijgestaan door mr. [naam4] , dr. [naam5] en drs. [naam6] . Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota en een notitie overgelegd. De zaak is gelijktijdig behandeld met de zaken met Hofkenmerken 20/00441 tot en met 20/00443. Al hetgeen ter zitting is aangevoerd wordt geacht te zijn aangevoerd in alle zaken. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
De ouders van belanghebbende, [de moeder] (hierna: de moeder) en [de vader] (hierna: de vader), zijn [in] 1953 onder het maken van huwelijkse voorwaarden, inhoudende uitsluiting van elke gemeenschap van goederen, met elkaar gehuwd.
Ten tijde van het huwelijk zijn vier kinderen geboren, waaronder belanghebbende.
De vader heeft op 24 maart 1975 een stichting opgericht naar het recht van Liechtenstein, genaamd “ [de stichting] ” (hierna: de stichting). Hij heeft in 1975 gelden in de stichting ingebracht.
De statuten van de stichting (hierna: de statuten) bepalen onder meer het volgende:
“Art. 3
Zum gesetzlichen Repräsentanten wird das [de onderneming] , [plaats1] , ernannt.
Art. 4
II. Zweck
Zweck der Stiftung ist:
Anlage und Verwaltung des Stiftungsvermögens, sowie dessen Zuwendung an die Begünstigten.
Art. 10
Der Stiftungsrat besteht aus einer oder mehreren natürlichen oder iuristischen Personen. Ein Mitglied muss Wohnsitz im Fürstentum Liechtenstein haben.
Als erster Stiftungsrat ist bestellt:
[naam7] , (…), [plaats2] , als Präsident, mit dem Rechte der Kollektivzeichnung zu zweien,
Dr. [naam8] ,(…), [plaats3] , mit dem Rechte der Kollektivzeichnung zu zweien,
Dr. iur. [naam9] , [plaats1] , mit dem Rechte der Kollektivzeichnung zu zweien.
Art. 12
Der Stiftungsrat vertritt die Stiftung nach aussen und vor allen Gerichts- und Verwaltungsbehörden.
Er verwaltet das Stiftungsvermögen nach bestem Wissen und Gewissen und met der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes im Rahmen der Richtlinien der Statuten und allfälliger Beistatuten und Reglemente. Der Stiftungsrat kann Fachleute und Banken als Berater beiziehen oder solchen Teile der Vermögensverwaltung übertragen.
Art. 14
Der Stiftungsrat hat die Kompetenz des obersten Organes. Er kann jedoch die im Statut oder Beistatut bezeichneten Begünstigten und Begünstigungen nur durch einstimmigen Beschluss ändern, ausgenommen, wenn diese als unwiderruflich festgelegt sind.
Andere Statutenänderungen bedürfen einer 2/3-Mehrheit der anwesenden und vertretenen Mitglieder.
Art. 17
VI. Statutenänderungen
Der Stiftungsrat kann die vorliegenden Statuten, unter Vorbehalt von Art. 14 dieser Statuten, abändern oder ergänzen. Statutenänderungsbeschlüsse müssen jedoch im Sinne des Stifters der Erhaltung des Stiftungsvermögens und dem Zwecke der Stiftung dienen.”
Het reglement van de stichting (hierna: het reglement) bepaalt ten aanzien van de begunstiging tot het inkomen en vermogen van de stichting het volgende:
“I.
Als Begünstigte der Stiftung werden folgende Personen ernannt:
a. a) Erstbegünstigter des gesamten Stiftungsvermögens und -einkommens ist
[de vader]
Diese Stiftungsbegünstigung gilt während der Lebzeit des genannten Erstbegünstigten und umfasst insbesondere den vollen Stiftungsgenuss aus dem ganzen Vermögen und jeglichen Einkünften der Stiftung nach Abzug aller Kosten, Spesen, Steuern etc.
b) Zweitbegünstigte nach dem Ableben des Erstbegünstigten ist
[de moeder]
Diese Stiftungsbegünstigung gilt während der Lebzeit der genannten Zweitbegünstigten, jedoch höchstens bis zu dem Zeitpunkt, an welchem der jüngste aller Drittbegünstigten das 21. Altersjahr vollendet hat, und ist beschränkt auf den Stiftungsgenuss aus jeglichen Einkünften der Stiftung nach Abzug aller Kosten, Spesen, Steuern etc.
Nach dem Zeitpunkt, an welchem der jüngste aller Drittbegünstigten das 21. Altersjahr vollendet hat, kommt der genannten Zweitbegünstigten Stiftungsgenuss nur noch im Rahmen der Drittbegünstigung zu.
c) Drittbegünstigte nach Ableben des Erstbegünstigten und bei oder nach Wegfall der Zweitbegünstigung sind
Nr. 1 [de moeder]
Nr. 2 [zus van belanghebbende]
Nr. 3 [belanghebbende]
Nr. 4 [broer van belanghebbende]
Nr. 5 [broer van belanghebbende]
Die Drittbegünstigten sind je zu gleichen Teilen an der Begünstigung beteiligt. Sobald der Stiftungsrat Kenntnis erhalt sowohl vom Ableben des Erstbegünstigten als auch vom Wegfall der Zweitbegünstigten, unterteilt er das vorhandene Stiftungsvermögen und errichtet im Sinne der oben genannten Begünstigungsanteile für jeden der Drittbegünstigten ein Subkonto.
(…)
II.
Was die Art, den Betrag sowie den Zeitpunkt jeglicher Zahlung oder Zuwendung von Stiftunsvermögen und -einkünften betrifft, hat der Stiftungsrat, (…), ausschliesslich gemäss den Weisungen der jeweils Begünstigten zu handeln.(…)
Der Stiftungsrat ist weder ermächtigt noch verpflichtet, die Notwendigkeit oder Nützlichkeit solcher Weisungen zu prüfen oder über die Verwendung der ausbezahlten Vermögenswerte irgendwelche Kontrolle auszuüben.
III.
Bei Ableben des Erstbegünstigten kann dieses Reglement nicht mehr abgeändert werden.”
Op 7 november 1994 is [de vennootschap] SA opgericht, een vennootschap naar het recht van Panama met een in aandelen verdeeld kapitaal van $ 10.000, verdeeld in 100 toonderaandelen van $ 100. De directie van de vennootschap werd gevormd door [naam10] , [naam11] en [naam9] , allen werkzaam bij dan wel gelieerd aan de [de onderneming] te [plaats1] (deze onderneming wordt ook genoemd in artikel 3 van de statuten).
Op 18 november 1994 heeft de vader bij testament beschikt dat aan de moeder het levenslang zakelijk recht van vruchtgebruik van de gehele nalatenschap wordt gelegateerd en dat zijn vier kinderen worden benoemd tot zijn erfgenamen, tezamen en voor gelijke delen.
Bij akte van 19 november 1994 hebben de vader en de moeder hun huwelijkse voorwaarden gewijzigd in een algehele gemeenschap van goederen.
Op 21 november 1994 is een certificaat uitgegeven van 100 toonderaandelen dat het volledige kapitaal vertegenwoordigt van [de vennootschap] SA.
Op 28 november 1994 bestond het bestuur van de stichting (der Stiftungsrat) uit [naam7] , voorzitter, wonende te [plaats2] , [naam12] , wonende te [plaats4] en Dr.iur. [naam9] , wonende te [plaats1] .
De vader is [in] 1995 overleden.
Op het moment van overlijden van de vader was het jongste kind 32 jaar. Volgens het reglement van de stichting zijn in dat geval de bepalingen van de derdenbegunstiging van toepassing. Dit houdt in dat de moeder en de vier kinderen vanaf dat moment voor gelijke delen gerechtigd waren tot het stichtingsvermogen en dat voor iedere begunstigde een “Subkonto” (hierna: de subrekening(en)) zal worden geopend waarop ieders aandeel wordt gestort.
Op 11 april 1995 heeft in Nederland een bespreking plaatsgevonden tussen bestuurders van de stichting en de moeder en de kinderen. Daar is besproken om subrekeningen voor de kinderen te openen en hierop hun aandeel te storten. Het besluit daartoe is ondertekend door [naam7] , voorzitter van het bestuur, en [naam12] . Aan het besluit is een door de moeder ondertekend stuk gehecht met daarop de vermelding dat voor de kinderen subrekeningen worden geopend waarop fl. 1 miljoen (voor ieder kind fl. 250.000) zal worden gestort.
Belanghebbende heeft de Belastingdienst in 2013 gemeld dat zij sinds vele jaren via de Panamese vennootschap [de vennootschap] SA vermogen in het buitenland houdt, dat afkomstig is uit de nalatenschap van haar vader. De op naam van [de vennootschap] SA in Zwitserland gehouden bankrekening vermeldde een saldo op 1 januari 1995 van € 9.925.118 (fl. 21.872.081) en op 31 december 1995 van € 9.138.782 (fl. 20.139.225). Het saldo op de subrekeningen van de kinderen bedroeg op 1 januari 1995 nihil en op 31 december 1995 voor ieder kind € 502.460 (fl. 1.107.276).
De schriftelijke verklaring van belanghebbende, waarin zij verklaart gerechtigd te zijn (geweest) tot niet eerder aangegeven (buitenlandse) inkomens- en of vermogensbestanddelen (inkeerregeling), heeft geleid tot een vaststellingsovereenkomst, ondertekend in juli 2015. Onderwerp van de vaststellingsovereenkomst is de na te vorderen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 2000 tot en met 2011 en de verschuldigde IB/PVV over het niet aangegeven buitenlandse vermogen over de jaren 2012 en 2013, alsmede de heffingsrente en belastingrente daarover.
In de vaststellingsovereenkomst is het volgende opgenomen:
“Successierecht/Schenkingsrecht
[Belanghebbende] heeft verklaard dat het niet aangegeven vermogen op 28 januari 1995 is verkregen door vererving uit de nalatenschap van [de vader]. De waarde van deze niet in de aangifte Recht van Successie aangegeven buitenlandse bezittingen is op moment van overlijden gesteld op € 9.925.118 (dit is de waarde op 1 januari 1995).
Het (mogelijk) verschuldigde successierecht is op verzoek van [belanghebbende] niet in deze vaststellingsovereenkomst opgenomen.
Verder is door het niet (kunnen) overleggen van onderliggende stukken over van de jaren 1996 t/m 1999 niet duidelijk in welk(e) ja(a)r(en) de rekening(en) van de erven (kinderen) zijn gevuld (is van belang voor het berekenen van successie- /schenkingsrecht).
De competente inspecteur erfbelasting is inmiddels op de hoogte gesteld van het inkeerverzoek, waarbij is afgesproken dat na ontvangst van de ondertekende vaststellingsovereenkomst de van belang zijnde onderliggende stukken ter behandeling worden doorgestuurd.
Middels deze vaststellingsovereenkomst is de omvang van de nalatenschap vastgesteld op € 9.925.118. Voor deze nalatenschap zal op verzoek (een) afzonderlijke navorderingsaanslag(en) worden opgelegd. Op verzoek van [belanghebbende] blijft de mogelijkheid openstaan om bezwaar te maken tegen de aanslag successierecht (Edelweiss-termijn/ zie hierna bij punt 8).
8. Afstand van rechtsmiddelen
[Belanghebbende] doet ter zake van de in de overeenkomst geregelde onderwerpen uitdrukkelijk afstand van het recht op bezwaar en het recht op beroep bij de rechter.
Voorbehoud Edelweiss
[Belanghebbende] heeft zich hierbij niettemin het recht voorbehouden om uitsluitend bezwaar en beroep in te stellen tegen de navorderingsaanslag erfbelasting voor zover het betreft de toepassing van de onbeperkte navorderingstermijn van art. 66, derde lid, Successiewet 1956.
Ingeval één van de Partijen zich om welke reden dan ook niet (geheel) houdt aan hetgeen in deze overeenkomst is opgenomen, heeft de andere partij de bevoegdheid ter zake van de in deze vaststellingsovereenkomst geregelde onderwerpen een van deze overeenkomst afwijkend standpunt in te nemen. Hierbij staan voor beide partijen de wettelijke mogelijkheden open zoals het opleggen van navorderingsaanslagen/naheffingsaanslagen door [de Inspecteur] en het recht op bezwaar en beroep bij de rechter door [belanghebbende].”
Bij brief van 18 augustus 2015 heeft de Inspecteur een vooraankondiging met toelichting aan belanghebbende en de andere erven gezonden, ter zake van op te leggen navorderingsaanslagen in het recht van successie en op te leggen aanslagen in het recht van schenking. Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij brief van 22 maart 2016. Bij brief van 30 november 2017 heeft de Inspecteur bericht dat op grond van Hoge Raad 3 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:356, navordering van successierecht niet meer mogelijk is, zodat het dossier op dat punt wordt gesloten. Tevens heeft de Inspecteur in die brief aangekondigd dat aanslagen schenkingsrecht aan de kinderen worden opgelegd ter zake van een schenking van de moeder aan de kinderen van een deel van het banksaldo.
Voor het vaststellen van de omvang van de schenking is de Inspecteur uitgegaan van het banksaldo van de in Zwitserland gehouden bankrekening per 1 januari 1995 van € 9.925.118. Hiervan heeft de Inspecteur op grond van het huwelijksvermogensrecht (gemeenschap van goederen) de helft aan de moeder toegerekend. De andere helft heeft de Inspecteur tot de nalatenschap van de vader gerekend. Omdat het tegoed op de Zwitserse bankrekening in de jaren 1995 tot en met 1999 over vijf subrekeningen is verdeeld en belanghebbende 20% daarvan heeft verkregen, heeft de Inspecteur bij de aanslagregeling het standpunt ingenomen dat sprake is van een schenking door de moeder aan belanghebbende van 10% van het tegoed, namelijk één vijfde van de helft van het banksaldo. De aanslag recht van schenking is als volgt berekend:
Totale verkrijging fl. 2.187.208 (€ 992.512)
Af: vrijstelling schenkingsrecht fl. 7.655
Belaste verkrijging fl. 2.179.553
Het over de belaste schenking verschuldigde recht van schenking is berekend op fl. 481.687 (€ 218.580).
3 Oordeel Rechtbank
De Rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“Schenking
19. Op grond van artikel 1, eerste lid, aanhef en sub 3 van de Successiewet 1956 (tekst 1995) (hierna: SW) wordt, voor zover van belang, schenkingsrecht geheven over de waarde van al wat door schenking wordt verkregen van iemand die ten tijde van die schenking binnen het Rijk woonde.
20. Onder schenking wordt (voor zover hier van belang) voor de toepassing van de SW onder meer verstaan de gift, bedoeld in artikel 186, tweede lid, van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek (artikel 1, derde lid, van de SW). De criteria die hiervoor gelden zijn - kort gezegd - een verrijking van de ontvanger, een verarming van de schenker, vrijgevigheid van de schenker en bewustheid van beide betrokkenen.
21. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake is van een schenking door moeder aan haar vier kinderen.
22. Om tot een schenking in de zin van de SW te kunnen concluderen, is onder meer vereist dat sprake is van vrijgevigheid door moeder. De rechtbank is van oordeel dat de overboekingen van gelden op de subrekeningen ten name van de vier kinderen hebben plaatsgevonden op basis van het reglement van de stichting. Moeder heeft op de inhoud van het reglement geen enkele invloed kunnen uitoefenen, ook niet tijdens leven van vader. Ook stond ten tijde van de opheffing van de huwelijkse voorwaarden al vast dat moeder geen "tweede begunstigde" meer kon worden, omdat het jongste kind op dat moment al ouder was dan 21 jaar. Het openen van subrekeningen en het overboeken van gelden daar naar toe is naar het oordeel van de rechtbank aan te merken als het uitvoeren van een verplichting door de stichting uit hoofde van het reglement. Dan valt niet in te zien dat bij moeder sprake kan zijn van vrijgevigheid (een rechtshandeling door de schenker, gericht op bevoordeling van de begiftigde). Van een schenking door moeder aan de kinderen is daarom geen sprake.
23. Omdat aan een schenking als door verweerder bepleit niet wordt toegekomen, kan in het midden blijven of moeder bij gelegenheid van de opheffing van de huwelijkse voorwaarden (feitelijk) gerechtigd is geworden tot het stichtingsvermogen.
Feitelijke vestigingsplaats stichting
24. Verweerder heeft subsidiair gesteld dat de stichting feitelijk in Nederland is gevestigd. De bewijslast voor deze stelling berust bij verweerder. Uit een door eiseres overgelegde verklaring van [naam7] van 7 november 2019 blijkt dat de bestuurders volledig naar eigen inzicht invulling konden geven, en ook hebben gegeven, aan het beheer van het stichtingsvermogen en dat alle beslissingen over de stichting in Liechtenstein of Zwitserland zijn genomen. Verweerder heeft hier naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende tegenover gesteld. Het feit dat moeder tijdens de bespreking in Amsterdam een stuk heeft ondertekend, verband houdend met het openen van de subrekeningen voor de kinderen, leidt evenmin tot een ander oordeel.
25. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
26. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op in totaal € 1.966,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525, een factor 1,5 vanwege vier samenhangende zaken en een wegingsfactor 1). Daarom wordt in deze zaak de vergoeding bepaald op 1/4 x € 1.966,50 = € 419,63. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.”