Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-05-2022, ECLI:NL:GHARL:2022:4248, 20/01108
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 24-05-2022, ECLI:NL:GHARL:2022:4248, 20/01108
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 24 mei 2022
- Datum publicatie
- 3 juni 2022
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2022:4248
- Zaaknummer
- 20/01108
Inhoudsindicatie
IB/PVV. Navorderingsbevoegdheid.
Uitspraak
locatie Leeuwarden
nummer 20/01108
uitspraakdatum: 24 mei 2022
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 5 november 2020, nummer LEE 19/2184, in het geding tussen de Inspecteur en
[belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende).
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 76.789 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.116. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 5.067.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 859.859 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.116. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 71.485.
Op de bezwaarschriften van belanghebbende tegen de hiervoor – onder 1.1 en 1.2 – bedoelde belastingaanslagen heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, voor zover hier van belang, het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 gegrond verklaard en deze verminderd tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 341.741 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.821. De beschikking belastingrente is verminderd tot een bedrag van € 23.750.
Belanghebbende is tegen de uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 5 november 2020 het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar die ziet op de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 vernietigd, de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 vernietigd, de beschikking belastingrente vernietigd, de Inspecteur opgedragen het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 maart 2022 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord drs. P. Zijlstra als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] en [naam3] .
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
Belanghebbende exploiteert samen met zijn echtgenote een agrarische onderneming.
Met ingang van 15 oktober 2009 is belanghebbende samen met zijn zoon [naam4] , [naam5] en [naam6] een vennootschap onder firma aangegaan onder de naam v.o.f. [naam7] (hierna: de vennootschap).
Op 15 oktober 2009 heeft belanghebbende samen met [naam5] 204.77.11 hectare grond (hierna: de grond) in volle eigendom verkregen van [naam8] B.V. en [naam9] (hierna samen: de verkopers). De aankoopprijs bedroeg € 4.635.758, ofwel € 22.638 per hectare. De grond is economisch ingebracht in de vennootschap.
De verkopers van de grond hadden de grond zelf gekocht om bomen, Robinia's, op te planten, deze na minimaal twintig jaar te rooien en om (een deel van) de opbrengst uit te betalen aan hun beleggers. In dat kader hadden zij aan (destijds) het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij voor (ten minste) 168 hectare vrijstelling gevraagd en gekregen van de herplantplicht op grond van de Boswet.
[naam10] B.V. en [naam11] hebben met de vennootschap een “overeenkomst vellen accacia's” gesloten, gedateerd 16 november 2009. In deze overeenkomst staat onder meer het volgende:
“Bovengenoemde aannemers en opdrachtgevers verklaren hierbij als volgt te zijn overeengekomen:
Het vellen van ca. 158 ha. Robinia pseudoaccacia opstand op diverse percelen in totaal ter grootte van 203 ha. verspreid gelegen in de provincies Groningen en Overijssel conform bijlage. De werkzaamheden bestaan uit het vellen van de bomen tot juist boven maaiveldshoogte en de afvoer van de opstaande bovengrondse delen.”.
Blijkens een notariële akte van 9 maart 2010 hebben belanghebbende en [naam5] op 1 maart 2010 de gronden verkocht aan [naam12] , de zoon van belanghebbende, en [naam6] , de echtgenote van [naam5] , voor 3/4 respectievelijk 1/4 van het onverdeelde aandeel daarin voor een koopsom gelijk aan de hiervoor – onder 2.3 – bedoelde aankoopprijs.
In 2009 en 2010 zijn de hiervoor - onder 2.4 - genoemde bomen gerooid, waarna de grond is diep gewoeld. Daaropvolgend is de grond de eerste jaren ingezaaid met klaver, gras en luzerne. Nadat de wortels van de bomen waren weggerot, was de grond vervolgens geschikt geworden voor de teelt van andere landbouwgewassen, zoals aardappelen, bieten en mais.
In 2012 zijn de vennoten overgegaan tot schriftelijke vastlegging van de vennootschapsovereenkomst. Op dat moment is ook de echtgenote van belanghebbende, [naam13] , toegetreden als vennoot. In de vennootschapsovereenkomst staat onder meer het volgende:
“De ondergetekenden:
1a. [belanghebbende] (... )
b. [naam13] (...)
c. [naam12] (...)
2.a. [naam5] (...)
b. [naam6] (...)
(…)
Artikel 3
Gerechtigdheid
(…)
Vennoot 1 is voor 3/4e deel en vennoot 2 is voor 1/4e deel gerechtigd in de bezittingen en schulden van de vennootschap.
(…)
Artikel 4
Creditering en inbreng tijdens de vennootschap
(…)
3. Wegens de wijziging van de eindwinstverdeling wensen de vennoten tevens over te gaan tot vrijwillige herwaardering van hun aandeel in de landbouwcultuurgronden naar de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (WEVAB) zijnde het deel dat op grond van artikel 3.12 Wet Inkomstenbelasting 2001 (Landbouwvrijstelling) vrijgesteld is van de heffing van inkomstenbelasting. Dit aandeel bedraagt voor de vennoot sub 1a 33,75% van de aanwezige landbouwcultuurgronden, voor de vennoot sub 1c 7,5% (... ) van de aanwezige landbouwcultuurgronden, voor de vennoot sub 2a 12,5% van de aanwezige landbouwcultuurgronden en voor de vennoot sub 2b 12,5% van de aanwezige landbouwcultuurgronden.
(…)
Artikel 11
Verdeling winst en verlies
De winst of het verlies van de vennootschap wordt door de vennoten in de volgende verhouding genoten respectievelijk gedragen.
De vennoot sub 1 voor 3/4e deel
De vennoot sub 2 voor 1/4e deel
(…)
Artikel 28
Fiscale glijclausule
Indien naderhand komt vast te staan, hetzij door een onherroepelijke uitspraak van de rechter, hetzij doordat wordt ingestemd met een afwijkende vaststelling door de fiscale autoriteiten, dat het gedeelte van de stille reserves in de landbouwcultuurgronden dat bij winstrealisatie op het tijdstip van de wijziging zou zijn vrijgesteld op de voet van artikel 3.12 van de Wet Inkomstenbelasting 2001, en/of de waarde in het economische verkeer van de ingebrachte zaken en/of rechten op een hoger of lager bedrag dient te worden vastgesteld dan waar partijen van zijn uitgegaan, wordt de waarde casu quo het bedrag van de voorbehouden stille reserves van rechtswege met terugwerkende kracht dienovereenkomstig gewijzigd.”.
In 2012 is de grond, met uitzondering van één hectare met daarop bos, binnen de vennootschap geherwaardeerd naar de op dat moment geldende waarde in het economisch verkeer bij agrarische bestemming (hierna: wevab). De waarde van de dat deel van de grond is daarbij vastgesteld op € 8.159.641. De boekwinst voor belanghebbende als gevolg van deze herwaardering bedroeg € 2.378.824.
Namens de Inspecteur heeft [naam14] , werkzaam voor de Belastingdienst/kantoor Zwolle, op 1 december 2016 een taxatierapport opgemaakt waarin hij de wevab van de grond zowel op 15 oktober 2009 als op 9 maart 2010 heeft getaxeerd op € 7.229.000. In het aan deze taxatie voorafgaande door de Inspecteur gedane verzoek om een taxatieverslag van 11 april 2016 is onder meer vermeld:
“Volgens een akte van 15-10-2009 kopen [belanghebbende] en [naam5] voor € 4.635.758, 204.77.11 ha land, van [naam8] BV. Volgens een akte van 09-03-2010 verkopen [belanghebbende] en [naam5] dit land voor dezelfde prijs aan [naam12] en [naam6] . De hierboven vermelde personen drijven samen een onderneming onder de naam Vof [naam7] . Op de gekochte landerijen stonden robinia bomen. Door de kopers zijn de gekochte landerijen weer geschikt gemaakt voor de landbouw. De waardesprong die gemaakt wordt door de landerijen geschikt te maken voor de landbouw kan niet onder de landbouwvrijstelling vallen. (…)”.
In 2013 heeft de vennootschap 59.54.60 hectare van de grond in eigendom overgedragen aan derden. Daarmee heeft de vennootschap een winst gerealiseerd van € 624.593.
Op 28 juni 2015 heeft belanghebbende aangifte IB/PVV 2013 gedaan. Belanghebbende heeft een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van negatief € 93.153 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.821.
Met dagtekening 20 december 2017 heeft de Inspecteur de hiervoor - onder 1.1 - vermelde aanslag IB/PVV 2013 opgelegd.
Met dagtekening 20 oktober 2018 heeft de Inspecteur de hiervoor - onder 1.2 - vermelde navorderingsaanslag IB/PVV 2013 opgelegd. In de daaropvolgende uitspraak op bezwaar staat onder meer:
“In het jaar 2013 is er door de vennootschap in totaal 59.54.60 ha grond verkocht. De hierbij behaalde boekwinst is, voor het deel dat is ontstaan door het omzetten van bosgrond naar landbouwgrond, belast. Deze winst wordt door mij overeenkomstig de bijlage berekend. Hiervan is € 210.800 aan uw cliënt toe te rekenen. Bij de navordering is rekening gehouden met een belaste boekwinst van € 910.547. Dit wordt zie bijlage € 497.440. Het verschil groot € 413.107 wordt op het inkomen in mindering gebracht.
(…)
Het belastbaar inkomen wordt door mij nu als volgt vastgesteld.
Eerder vastgesteld inkomen uit werk en woning € 859.849
Af kosten correctie - 69.87
Af negatief resultaat uit exploitatie zorgcentrum - 119.475
Af te veel gecorrigeerde boekwinst - 413.107
Bij minder MKB vrijstelling - 84.344
Nader vastgesteld inkomen uit werk en woning € 341.741
Het inkomen uit sparen en beleggen was vastgesteld op € 377.900
Af Correctie pand [plaats1] - 207.370
Nieuw vastgesteld inkomen uit sparen en beleggen € 170.530
Het forfaitaire rendement 4% x € 170.530 € 6.821
(…)”.In de bijlage die wordt genoemd in de uitspraak op bezwaar staat het volgende:
|
aankoopsom |
Taxatie |
Belaste Winst |
|||
|
“verkoop |
31-1-2013 |
33,7025 |
€ 762.981,86 |
€ 1.076.096,00 |
€ 313.114,14 |
|
verkoop |
20-02-2013 |
0,2565 |
€ 5.806,83 |
€ 4.800,00 |
-€ 1.006,83 |
|
verkoop |
23-02-2013 |
18,528 |
€ 419.450,42 |
€ 592.896,00 |
€ 173.445,58 |
|
verkoop |
15-4-2013 |
3,214 |
€ 22.638,73 |
€ 131.774,00 |
€ 109.135,27 |
|
verkoop |
2-5-2013 |
3,845 |
€ 87.045,92 |
€ 116.951,00 |
€ 29.905,08 |
|
verkoop |
17-1-2014 |
63,5646 |
€ 1.439.021,93 |
€ 2.288.325,60 |
€ 812.303,67 € 1.473.896,90 |
|
[belanghebbende] [naam13] [naam12] [naam5] [naam6] |
€ 497.440,21 € 497.440,21 € 110.542,27 € 184.237,11 € 184.237,11 € 1.473.896,90 |
||||
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
In geschil is of de Inspecteur tot navordering bevoegd was en, zo dat het geval is, of hij de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag heeft vastgesteld.
Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vragen bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4 Beoordeling van het geschil
Het Hof stelt voorop dat, tegenover de gemotiveerde betwisting van belanghebbende, op de Inspecteur de last rust aannemelijk te maken dat hij tot navordering bevoegd is.
Artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, de inspecteur de te weinig geheven belasting dan wel de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting kan navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op grond van het tweede lid van artikel 16 van de AWR kan navordering, voor zover hier van belang, mede plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat ten gevolge van een fout een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of ten gevolge van een fout een belastingaanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is, waarvan in elk geval sprake is indien de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt.
De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof verklaard dat van kwade trouw aan de zijde van belanghebbende geen sprake is.
De Inspecteur heeft primair betoogd dat hij voor het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag beschikte over een nieuw feit. De (primitieve) aanslag IB/PVV 2013 is vastgesteld op 20 december 2017. Daarbij is de Inspecteur uitgegaan van de boekwaarde van de grond na de herwaardering als hiervoor – onder 2.9 – bedoeld. Het Hof heeft ter zitting vastgesteld dat de Inspecteur op 20 december 2017 in het bezit was van onder meer de aangifte IB/PVV 2013, met daarin opgenomen de fiscale jaarcijfers over het jaar 2013, en het hiervoor – onder 2.8 – aangehaalde vennootschapscontract. De gereleveerde herwaardering respectievelijk de gevolgen daarvan voor de boekwaarde van de grond zijn door belanghebbende in diens aangiften IB/PVV 2012 en 2013 tot uitdrukking gebracht. In de aangifte IB/PVV 2013 en de jaarrekening over dat jaar zijn voorts de verkopen van de gronden opgenomen. Het Hof vermag niet in te zien dat de Inspecteur daarvan ten tijde van het opleggen van de (primitieve) aanslag geen kennis had kunnen nemen; in zoverre is van een nieuw feit geen sprake.
De Inspecteur heeft in dat verband, kort gezegd, voorts nog gesteld dat, indien de procedure met betrekking tot de aanslag IB/PVV 2012 in het nadeel van belanghebbende beslecht zou worden in die zin dat de herwaarderingswinst in 2012 niet is vrijgesteld onder de landbouwvrijstelling, belanghebbende zich zou kunnen beroepen op de fiscale glijclausule van artikel 28 van het hiervoor – onder 2.8 – aangehaalde vennootschapscontract. Ten gevolge daarvan zou de in 2012 toegepaste herwaardering ongedaan kunnen worden gemaakt, zodat alsdan in 2013 van dienovereenkomstig lagere boekwaarden zou moeten worden uitgegaan. Dat zou een hogere boekwinst uit hoofde van de verkopen in 2013 tot gevolg hebben, welke met toepassing van de foutenleer in dat jaar belast zouden zijn. De Inspecteur stelt dat daarmee een nieuw feit zou zijn ontstaan dat navordering rechtvaardigt. De Inspecteur heeft om die reden de navorderingsaanslag ter behoud van rechten opgelegd.
Naar het oordeel van het Hof, kan de Inspecteur in die stelling niet worden gevolgd, aangezien de onzekerheid ten aanzien van de uitkomst van de procedure inzake de aanslag IB/PVV 2012 ook ten tijde van het opleggen van de (primitieve) aanslag IB/PVV 2013 reeds bestond. De Inspecteur beschikte op dat tijdstip immers reeds over de relevante stukken, waaronder het vennootschapscontract. Niet valt in te zien dat de Inspecteur met de bedoelde onzekerheid niet reeds bij de primitieve aanslagregeling voor het jaar 2013 rekening had kunnen houden. De Inspecteur beschikte derhalve niet over een nieuw feit.
De Inspecteur heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat bij de (primitieve) aanslagregeling een fout is gemaakt in de zin van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de AWR.
Gelet op het vorenoverwogene, is, naar het oordeel van het Hof, de omstandigheid dat de Inspecteur bij het opleggen van de (primitieve) aanslag IB/PVV 2013 de hiervoor – onder 4.6 – bedoelde onzekerheid niet heeft ondervangen door de in dat jaar bij verkoop van een deel van de gronden behaalde boekwinst niet in de aanslag te begrijpen, geen fout in de zin van artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdeel c, van de AWR. Als al sprake is geweest van een fout, is sprake van een herbeoordelingsfout door bij de navordering de ten tijde van het opleggen van de (primitieve) aanslag reeds bekende feiten anders te wegen.
Het vorenoverwogene brengt het Hof tot de conclusie dat het hoger beroep ongegrond is.
Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.