Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 23-01-2024, ECLI:NL:GHARL:2024:615, 22/546, 22/548 en 22/549

2.1.

Belanghebbende is geboren in 1943 en op 28 september 2012 in algemene gemeenschap van goederen gehuwd met [de echtgenote] (hierna: de echtgenote).

2.2.

Belanghebbende is sinds 1 april 1997 enig aandeelhouder en bestuurder van (thans genaamd) [naam5] B.V. (hierna: [naam5] ) en sinds 3 oktober 2001 van [naam6] B.V. (hierna: [naam6] ).

2.3.

heeft aan belanghebbende door de jaren heen gelden ter leen verstrekt, zowel ten titel van geldlening (hierna: lening u/g) als in rekening-courant. Het verloop van de schuldpositie over de jaren 2011 tot en met 2019 is als volgt:

2.4.

In augustus 2000 hebben belanghebbende (als leningnemer) en [naam5] (als leninggever) de termen en voorwaarden van de lening u/g neergelegd in een schriftelijke overeenkomst van geldlening, die - voor zover van belang - luidt als volgt:

2 De geldlening draagt een rente van de ECB-depositorente vermeerderd met 1%.

3 Aflossing van de geldlening geschiedt ineens bij het einde van deze overeenkomst bij wijze van overboeking van het verschuldigde bedrag op de door leninggever aan te wijzen giro- of bankrekening. Leningnemer is gerechtigd tussentijds op elk door hem gewenst moment over te gaan tot gehele of gedeeltelijke aflossing van de geldlening.

4 Leningnemer verbindt zich om, zolang hij de uit deze overeenkomst voortvloeiende schuld, terzake van de hoofdsom, rente en kosten, niet volledig aan de leninggever heeft afgelost en betaald, de thans aan hem toebehorende en de in de toekomst nog door hem te verkrijgen zaken en rechten - met uitzondering van de aan leningnemer toebehorende eigen woning - niet zonder vooraf verkregen schriftelijke toestemming van leninggever te zullen vervreemden, met hypotheek of met andere zakelijke rechten te zullen bezwaren, noch ook deze te verhuren of te verpachten of op enige andere wijze in gebruik te geven aan derden, dit alles het aangaan van verplichtingen tot het een en ander strekkende daaronder begrepen. Tevens verbindt leningnemer zich om op de eerste vordering van leninggever, onder de bij deze gebruikelijke voorwaarden te zijnen behoeve hypotheek en/of pandrecht te vestigen op alle alsdan aan hem toebehorende zaken en rechten (met uitzondering van de eigen woning), zulks tot zekerheid voor de voldoening van al hetgeen de leninggever uit hoofde van deze overeenkomst alsdan nog van hem te vorderen mocht hebben.

5 De leningsovereenkomst eindigt van rechtswege en het door de leningnemer alsdan verschuldigde is terstond en zonder opzegging, ingebrekestelling of andere formaliteit opeisbaar in de volgende gevallen:

2.5.

De voorwaarden met betrekking tot de geldverstrekking in rekening-courant zijn niet schriftelijk vastgelegd. Belanghebbende heeft over de rekening-courantschuld geen rente betaald: rente is jaarlijks in rekening-courant bijgeschreven.

2.6.

In 2017 heeft een herstructurering van de schulden van belanghebbende en [naam5] plaatsgevonden. In het kader van die herstructurering heeft belanghebbende in privé gehouden onroerende zaken verkocht. De verkoopopbrengst is aangewend ter aflossing van een schuld van [naam5] aan een derde ( [naam7] ). Verder heeft belanghebbende een schuld van [naam5] aan een zakenpartner ( [naam8] B.V.) overgenomen. Als gevolg hiervan is de rekening-courantschuld van belanghebbende aan [naam5] afgelost en de schuld uit hoofde van de lening u/g gedaald tot € 3.593.094 ultimo 2017 (zie 2.3). Genoemde zakenpartner heeft in het kader van de herstructurering een bedrag van in totaal € 1.500.000 aan belanghebbende in privé ter leen verstrekt en daarbij een recht van hypotheek op de eigen woning van belanghebbende bedongen.

2.7.

In het kader van de aanslagregeling vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) 2000 van [naam5] is gecorrespondeerd over de schuldpositie van belanghebbende, in het bijzonder over de zakelijkheid van de gehanteerde rentepercentages. De behandelend ambtenaar, [naam9] (hierna: [naam9] ), schrijft in een brief van 27 januari 2005 (onder meer) het volgende:

2.8.

In het kader van de (navorderings)aanslagregeling IB/PVV 2011, 2012 en 2013 schrijft behandelend ambtenaar [naam10] (hierna: [naam10] ) in brieven van 22 december 2017 (onder meer) het volgende:

2.9.

In het kader van de aanslagregeling IB/PVV 2014 schrijft behandelend ambtenaar [naam11] (hierna: [naam11] ) in een brief van 27 september 2018 (onder meer) het volgende:

2.10.

[naam6] heeft op 21 december 2001 het landhuis “ [naam12] ” aan de [adres] te [plaats1] (hierna: [naam12] ) in eigendom verkregen.

2.11.

[naam6] heeft [naam12] in 2009 verkocht aan belanghebbende. In de leveringsakte van 28 december 2009 is het volgende opgenomen:

2.12.

In de aangiften IB/PVV voor de jaren 2009 (peildatum 31 december 2009), 2010, 2011 en 2012 heeft belanghebbende [naam12] , evenals de corresponderende schuld, in box 3 (sparen en beleggen) verantwoord.

2.13.

Op 22 november 2012 heeft [naam6] voor een gedeelte van [naam12] een huurovereenkomst gesloten met [naam14] (hierna: [naam14] ), ingaande op 1 januari 2013 voor de duur van twee jaar (met mogelijkheid van verlenging met telkens twee jaar).

2.14.

Op 5 december 2012 heeft [naam6] voor een ander gedeelte van [naam12] een huurovereenkomst gesloten met [naam15] B.V. (hierna: [naam15] ), ingaande op 1 april 2013 voor de duur van vijf jaar (met mogelijkheid van verlenging met telkens drie jaar).

2.15.

In de overeengekomen huurprijzen is telkens een voorschot voor servicekosten begrepen. De beide huurovereenkomsten bevatten voorts een bepaling aan wie en op welke bankrekening de huur moet worden betaald, maar deze is niet ingevuld. [naam6] beschikt niet over een (eigen) bankrekening. Naast [naam14] en [naam15] zijn er geen andere huurders van (gedeelten van) [naam12] .

2.16.

[naam6] heeft in de aangifte Vpb 2013 geen opbrengsten uit de verhuur van [naam12] verantwoord.

2.17.

In de aangifte Vpb 2014 heeft [naam6] in eerste instantie € 17.512 aan huuropbrengsten verantwoord. Dit komt neer op 15% van de met [naam14] en [naam15] overeengekomen huur. Nadien heeft [naam6] haar aangifte Vpb 2014 herzien en € 30.588 aan huuropbrengsten verantwoord. Hiervan heeft € 13.076 betrekking op het jaar 2013 en € 17.512 op het jaar 2014. Dit komt telkens neer op 15% van de overeengekomen huur.

2.18.

Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2013 [naam12] voor het eerst opgenomen als een ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB 2001, waarvan – op grond van het vierde lid van dat artikel – de helft aan hem is toegerekend en de andere helft aan de echtgenote.

2.19.

In de aangiften IB/PVV 2014 hebben belanghebbende en de echtgenote [naam12] op eenzelfde wijze verwerkt. Daarbij is opnieuw een afwaardering van [naam12] met € 62.900 in aanmerking genomen. Het nettoresultaat bedraagt bij belanghebbende € 40.057 negatief.

2.20.

Op 1 augustus 2017 heeft belanghebbende [naam12] verkocht in het kader van de eerder genoemde herstructurering van de schulden van belanghebbende en [naam5] (zie 2.6).

2.21.

Bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 heeft de Inspecteur de toename van de schuldpositie in dat jaar (€ 135.082; zie 2.3) als uitdeling in aanmerking genomen en gerekend tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2). Verder heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) gecorrigeerd met € 17.055 vanwege het niet accepteren van een (negatief) resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen. De navorderingsaanslag is aldus opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 107.782 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 135.082.

2.22.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de correctie van het belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) laten vervallen, en dat inkomen aldus verminderd tot € 90.727, en de correctie van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) gehandhaafd. De navorderingsaanslag IB/PVV 2011 is dienovereenkomstig verminderd.

2.23.

De Rechtbank heeft het beroep voor het jaar 2011 ongegrond verklaard.

2.24.

Bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2012 heeft de Inspecteur een bedrag van € 43.718 als uitdeling in aanmerking genomen en gerekend tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2). De navorderingsaanslag is aldus opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 108.503 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 43.718. Het daartegen gerichte bezwaar is ongegrond verklaard.

2.25.

In beroep was tussen partijen niet (meer) in geschil dat voor het jaar 2012 ten onrechte een uitdeling in aanmerking is genomen, aangezien in dat jaar geen sprake is van een toename van de schuldpositie van belanghebbende. De Rechtbank heeft het beroep voor het jaar 2012 om die reden gegrond verklaard en dienovereenkomstig beslist. Het hoger beroep van belanghebbende heeft daarom geen betrekking op het jaar 2012.

2.26.

Bij de aanslag IB/PVV 2013 heeft de Inspecteur de toename van de schuldpositie in dat jaar (destijds nog becijferd op € 44.852) als uitdeling in aanmerking genomen en gerekend tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2). Verder heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) gecorrigeerd met € 48.190 vanwege het niet accepteren van een (negatief) resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen in verband met de verhuur van [naam12] . [naam12] is door de Inspecteur als vermogensbestanddeel in aanmerking genomen in box 3 (sparen en beleggen), evenals de daarmee corresponderende schuld. Dit leidde niet tot het in aanmerking nemen van een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. De aanslag is aldus opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) van € 107.730 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) van € 44.852. Het daartegen gerichte bezwaar is ongegrond verklaard.

2.27.

De Rechtbank heeft het beroep voor het jaar 2013 ongegrond verklaard.

2.28.

Bij de aanslag IB/PVV 2014 heeft de Inspecteur de volledige schuldpositie aan het eind van dat jaar (destijds nog becijferd op € 5.596.887) als uitdeling in aanmerking genomen en gerekend tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2). Verder heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning (box) gecorrigeerd met € 83.720 (€ 95.137 -/- 12% tbs-vrijstelling) vanwege het niet accepteren van een (negatief) resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen ter zake van [naam12] . [naam12] is door de Inspecteur als vermogensbestanddeel in aanmerking genomen in box 3 (sparen en beleggen), evenals de daarmee corresponderende schuld. Dit leidde niet tot het in aanmerking nemen van een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. De aanslag is aldus opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) van € 146.253 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) van € 5.596.887. Het daartegen gerichte bezwaar is ongegrond verklaard.

2.29.

De Rechtbank heeft het beroep voor het jaar 2014 gegrond verklaard. Volgens de Rechtbank is het totale bedrag van de schuldpositie ten onrechte in aanmerking genomen als uitdeling. Zij heeft daarbij in overweging genomen dat in 2017 een substantieel deel van de schulden is afgelost. De Inspecteur heeft daarmee niet aannemelijk gemaakt dat de gehele schuldenlast niet meer kon en zou worden terugbetaald door belanghebbende. Voorts was tussen partijen niet meer in geschil dat de correctie ter zake van [naam12] beperkt had moeten blijven tot het aangegeven (negatief) resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen (€ 40.057 in plaats van € 95.137). Wel heeft de Rechtbank een beroep op interne compensatie van de Inspecteur gehonoreerd, inhoudende dat het pensioen in eigen beheer in 2014 feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden zodat de pensioenaanspraak tot het loon uit vroegere dienstbetrekking moet worden gerekend (€ 302.312). Aldus heeft de Rechtbank de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) van € 404.901.