Gerechtshof Arnhem, 27-03-2002, AE2864, 99-01594

HR

Gerechtshof Arnhem

U i t s p r a a k

op het beroep van [X te Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernerningen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996.

1. Aanslag en bezwaar

1.1. De aan belanghebbende opgelegde aanslag, gedagtekend 19 april 1999, is berekend naar een belastbaar inkomen van f 111.989 met inachtneming van een belastingvrije som van f 7.003 en met aftrek ten bedrage van f 1.436 wegens elders belast inkomen. Aan heffingsrente is f 1.919 berekend.

1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 7 juni 1999 de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 107.639 met inachtneming van een belastingvrije som van f 7.003 en met aftrek ten bedrage van f 1.325 wegens elders belast inkomen. Aan heffingsrente is f 1.775 berekend.

1.3. Bij ambtshalve genomen beschikking van 20 juli 1999 heeft de Inspecteur de aanslag verder verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 107.639 met inachtneming van een belastingvrije som van f 7.003 en met aftrek ten bedrage van f 1.400 wegens elders belast inkomen. Aan heffingsrente is f 1.770 berekend.

2. Geding voor het Hof

2.1. Het beroepschrift met bijlagen, gedagtekend 29 juni 1999, is ter griffie ontvangen op 5 juli 1999. Het is aangevuld bij brief van 13 oktober 1999, ter griffie ontvangen op 20 oktober 1999, waarbij wederom bijlagen zijn overgelegd.

2.2. Tot de stukken van het geding behoren het vertoogschrift en de daarin genoemde bijlagen.

2.3. De eerste mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden op 12 juni 2001 te Arnhem door de vijfde enkelvoudige belastingkamer van het Hof. Aldaar is gehoord [de Inspecteur]. Belanghebbende, hoewel opgeroepen op de wijze als voorgeschreven bij de wet, is niet verschenen. Van het verhandelde in deze zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij brief van 5 juli 2001 aan partijen is toegezonden. Een afschrift van dit proces-verbaal is aan deze uitspraak gehecht.

2.4. Na verwijzing heeft de tweede mondelinge behandeling van de zaak plaatsgevonden door de derde meervoudige belastingkamer van het Hof op 15 januari 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede [de Inspecteur].

2.5. De notities van het pleidooi dat belanghebbende bij de tweede mondelinge behandeling heeft gehouden worden, met bijlagen tegen de overlegging waarvan de Inspecteur geen bezwaar heeft gemaakt, als hier herhaald en ingelast beschouwd.

3. De vaststaande feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet weersproken, de volgende feiten vast.

3.1. Belanghebbende, die is geboren in 1948, is gehuwd. Hij is werkzaam als psycholoog en pastor.

3.2. Bij notariële akte van 8 juli 1993 verkregen belanghebbende en zijn echtgenote een perceel grond met daarop een bungalow met inventaris (hierna: de bungalow) in [Q], te Curaçao. Bij dezelfde akte heeft de verkoper zich een tijdelijk recht van vruchtgebruik voor de duur van vijf jaar voorbehouden.

3.3. Blijkens de door belanghebbende ingebrachte stukken beliep de aankoopprijs van de grond met bungalow en inventaris, indien de volle eigendom daarvan zou zijn verkregen, een bedrag van f 280.000. Het vruchtgebruik heeft een waarde van f 139.625. Het door belanghebbende bij de aankoop te betalen bedrag beliep daardoor f 140.375. Ter financiering van de aankoop heeft belanghebbende een hypothecaire lening afgesloten. Belanghebbende heeft meteen na de aankoop afstand gedaan van het in de akte van aankoop en vestiging van het vruchtgebruik opgenomen recht om de bungalow gedurende één maand per jaar voor eigen gebruik te bestemmen.

3.4. In oktober/november 1997 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekering over de jaren 1993 tot en met 1997. Op 27 november 1997 heeft een bespreking plaatsgevonden tussen belanghebbende en de Inspecteur inzake een aantal in de aangiften over genoemde jaren voorkomende posten. In een brief van de controleambtenaar van 19 januari 1998 naar aanleiding van die bespreking is met betrekking tot de bungalow onder meer vermeld:

Voor de inkomstenbelasting is naar onze mening de vestiging van het vruchtgebruik in 1993 ad f 139.625 belast aangezien er sprake is van de vestiging van een tijdelijk vruchtgebruik. Aangezien de bungalow gemeubileerd wordt verhuurd dient de koopsom voor het vruchtgebruik te worden gesplitst in een deel dat bestemd is voor verhuur van de onroerende zaak en een deel dat bestemd is voor de roerende zaken. Bij de prijsbepaling is volgens u geen splitsing aangebracht. Als vuistregel wordt vaak gehanteerd dat 2/3 deel van de koopsom bestemd is voor de onroerende zaak en 1/3 deel bestemd is voor de roerende zaken.

Volgens de overeenkomst van vruchtgebruik heeft u gedurende 1 maand per jaar de beschikking over de bungalow. Voor deze maand is het huurwaardeforfait van toepassing.

Aan het einde van deze brief heeft de controleambtenaar geschreven:

Mocht u nog vragen en/of opmerkingen hebben vernemen wij zulks gaarne.

3.5. In het van het boekenonderzoek op 25 maart 1999 opgemaakte rapport en bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld, dat ingevolge het op 1 januari 1996 in werking getreden artikel 25b van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) de waardeaangroei van de blote eigendom naar volle eigendom in 1996 op basis van samengestelde interest f 29.428 bedraagt. In het vertoogschrift heeft de Inspecteur het volgende overzicht opgenomen:

4. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

4.2. Het standpunt van belanghebbende luidt als volgt.

Hij berekent de opbrengst van de bungalow in 1996 als volgt:

4.3. Het standpunt van de Inspecteur luidt:

4.4. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof begrijpt, vermindering van het belastbaar inkomen met f 8.503 tot f 99.136 en voorzover geboden aanpassing van de overige elementen van de aanslag.

4.5. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak. Het Hof verstaat dit aldus, dat de Inspecteur concludeert tot handhaving van de aanslag zoals deze bij de voormelde beschikking van 20 juli 1999 ambtshalve is vastgesteld.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Bij de Wet van 15 december 1995, Stb. 1995,633, is met ingang van 1 januari 1996 artikel 25b in de Wet ingevoegd. De tekst van dit artikel luidt - voorzover hier van belang - voor het onderhavige jaar:

Indien een ander dan de belastingplichtige anders dan krachtens wettelijk vruchtgenot tijdelijk is gerechtigd tot voordelen uit een tot het vermogen van de belastingplichtige behorende onroerende zaak of roerende zaak, behoort bij de belastingplichtige mede tot de inkomsten uit vermogen hetgeen bij hem opkomt ten gevolge van het verstrijken van de periode van de gerechtigdheid van die ander; hetgeen bij de belastingplichtige opkomt wordt beoordeeld met inachtneming van de waarde in het economische verkeer van de zaak op het tijdstip van de verkrijging daarvan door hem. De in de vorige volzin bedoelde inkomsten worden met inachtneming van grenzen van redelijkheid beschouwd van dag tot dag te zijn genoten, waarbij hetgeen ten tijde van het eindigen van de aldaar bedoelde gerechtigdheid nog niet in aanmerking is genomen, wordt beschouwd ten laatste te zijn genoten op dat tijdstip.

5.2. Vaststaat dat de volle waarde van de door belanghebbende en zijn echtgenote bij de akte van 8 juli 1993 verkregen bungalow met inventaris f 280.000 beliep en dat als gevolg van het bij diezelfde akte door de verkoper gemaakte voorbehoud van een tijdelijk recht van vruchtgebruik van de bungalow voor de duur van vijf jaar de aankoopsom voor de blote eigendom f 140.375 bedroeg. De vergoeding voor het recht van vruchtgebruik, tevens aan te merken als de waardeaangroei tussen 1 juli 1993 en 1 juli 1998, bedroeg derhalve f 139.625.

5.3. Met betrekking tot deze verkrijging van de bungalow en de inventaris en de vestiging van het vruchtgebruik is sprake van voordelen waarop artikel 25b van de Wet ziet.

5.4. Partijen twisten over het antwoord op de vraag op welk bedrag de waardeaangroei van blote naar volle eigendom, voorzover toe te rekenen aan het onderhavige jaar, moet worden gesteld. Voor de beantwoording van deze vraag is mede van belang de wijze waarop de waardeaangroei van 1 juli 1993 tot 1 januari 1996 moet worden berekend.

5.5. Artikel 25b van de Wet bepaalt dat de hier bedoelde inkomsten over de periode van de gerechtigdheid met inachtneming van grenzen van redelijkheid worden geacht te zijn genoten van dag tot dag. De memorie van toelichting (Kamerstukken II, 1992-1993, nr. 23219, nr. 3) vermeldt dienaangaande:

5.6. Uit de desbetreffende - in 5.1. weergegeven - tekst van artikel 25b van de Wet, alsmede uit de hiervóór weergegeven passages uit de wetsgeschiedenis, komt onmiskenbaar naar voren dat de jaarlijks te belasten waardeaangroei van de blote eigendom tot de volle eigendom in beginsel moet worden berekend volgens de methode van samengestelde interest, omdat die methode het meest overeenkomt met de economische werkelijkheid. Voorts volgt daaruit dat het uit een oogpunt van eenvoud en vergemakkelijking geen bezwaar ontmoet om voor de periode vanaf 1 januari 1996, waarin de aangroei is belast, te kiezen voor een berekening van de waardeaangroei volgens de lineaire methode.

5.7. Het standpunt van de Inspecteur, dat de betreffende inkomsten in het onderhavige jaar f 29.428 hebben belopen, is dus juist.

5.8. Belanghebbende heeft aangevoerd dat door de verhuur van de bungalow door de verkoper aan derden hij bij het einde van het vruchtgebruik een bungalow kreeg opgeleverd die sterk was verwaarloosd en verouderd, alsmede dat ook door het optreden van de verkoper met betrekking tot het project [Q] nadien, de waarde van de bungalow sterk achteruit is gegaan. Belanghebbende meent dat bij het vaststellen van het in aanmerking te nemen voordeel met die omstandigheden rekening moet worden gehouden.

5.9. Deze grief van belanghebbende kan niet slagen. De wettekst van artikel 25b van de Wet, te weten 'hetgeen bij de belastingplichtige opkomt wordt beoordeeld met inachtneming van de waarde in het economische verkeer van de zaak op het tijdstip van de verkrijging door hem' biedt geen ruimte om rekening te houden met na het tijdstip van de verkrijging opgetreden omstandigheden.

5.10. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd, dat door het gestelde in de brief var 19 januari 1998 (opgenomen in 3.4.) bij hem het in rechte te beschermen vertrouwen is ontstaan dat de Inspecteur een berekening van de waardeaangroei volgens de lineaire methode zou accepteren.

5.11. In de brief van 19 januari 1998 heeft de controleambtenaar, klaarblijkelijk optredende namens de Inspecteur, uiteengezet wat naar zijn mening voor de heffing van vermogensbelasting en van inkomstenbelasting de gevolgen waren van de aankoop van de bungalow onder gelijktijdige vestiging van het recht van vruchtgebruik. Voor de heffing van inkomstenbelasting heeft de ambtenaar een uiteenzetting gegeven die naar de stand van de wetgeving per januari 1996 niet juist was. De uiteenzetting was ook feitelijk niet juist, omdat belanghebbende meteen na de vestiging van het recht van vruchtgebruik afstand had gedaan van zijn recht om de bungalow gedurende één maand per jaar te gebruiken. Aan het slot van de brief heeft de ambtenaar geschreven: 'Mocht u nog vragen en/of opmerkingen hebben vernemen wij zulks gaarne'.

5.12. De tekst van voormelde brief vormt naar het oordeel van het Hof niet mei dan een weergave van de opvatting van de controleambtenaar over de onderhavige transactie, met betrekking tot welke opvatting de ambtenaar aan de belastingplichtige verzoekt om diens eventuele vragen en/of opmerkingen kenbaar te maken. Van een toezegging, een standpunt of inlichting, waardoor bij belanghebbende in rechte te beschermen vertrouwen kon zijn gewekt en op grond waarvan het de Inspecteur niet meer vrijstond om bij het vaststellen van de aanslag van een andere opvatting uit te gaan, is derhalve geen sprake.

5.13. Belanghebbende heeft tenslotte aangevoerd dat op het bedrag van de aanmerking te nemen inkomsten een bedrag aan kosten ter grootte van 25 percent van die inkomsten in mindering moet worden gebracht. Het Hof gaat ervan uit dat belanghebbende doelt op de situatie waarop artikel 42a, lid van de Wet ziet.

5.14. Belanghebbende ziet kennelijk over het hoofd dat genoemd artikel 42, lid betrekking heeft op de situatie dat een eigen woning door een terbeschikkingstelling aan derden tijdelijk niet als eigen woning kan word aangemerkt, hetgeen een wezenlijk andere situatie is dan kosten die tijden een periode van vruchtgebruik vallen op de bloot eigenaar.

5.15. Bij de Wet van 15 december 1995, Stb. 1995,633, is met ingang van 1 januari 1996 eveneens artikel 36, lid 10, in de Wet ingevoegd. Ingevolge deze bepaling - voorzover hier van belang - kunnen bij het bepalen van de zuivere inkomsten uit een zaak, ingeval ten aanzien van de belastingplichtige artikel 25b van de Wet van toepassing is, aftrekbare kosten in aanmerking worden genomen. Belanghebbende heeft echter tegenover de bestrijding door de Inspecteur onvoldoende aannemelijk gemaakt welke uitgaven in het onderhavige jaar door hem zijn gedaan die als aftrekbare kosten als bedoeld in aanmerking kunnen worden genomen.

6. Slotsom

Het beroep van belanghebbende is niet gegrond.

7. Proceskosten

Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het Hof geen termen aanwezig.

8. Beslissing

Het Gerechtshof vernietigt de bestreden uitspraak en handhaaft de aanslag zoals deze bij de beschikking van 20 juli 1999 is vastgesteld.

Aldus gedaan op 27 maart 2002 door mr Roben, als voorzitter, mr Van Schie, en mr Kooijmans, in tegenwoordigheid van mr Nuboer, als griffier.

De griffier, De voorzitter,

(M.M. Nuboer) (J.B.H. Roben)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 27 maart 2002

Nr 99/01594

Proces-verbaal van de zitting

Proces-verbaal van de mondelinge behandeling op 12 juni 2001 te Arnhem inzake het door [X te Z], ingediende beroepschrift tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] (hierna: de Inspecteur) op belanghebbendes bezwaarschrift tegen de aanslag Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996 met nummer [01/H66].

Tegenwoordig:

Mr Roben, lid van de vijfde enkelvoudige belastingkamer en mr Nuboer als griffier.

Voorgevallen is -zakelijk weergegeven-:

De voorzitter constateert dat de oproep voor deze mondelinge behandeling op 10 mei 2001 is uitgereikt aan het adres van belanghebbende.

De Inspecteur geeft aan dat het bezwaar van belanghebbende is gestoeld op het feit dat de Belastingdienst in eerste instantie de lineaire methode heeft gehanteerd en vervolgens is overgestapt op de samengestelde interestmethode. Hij is van mening dat hij hiervan op de hoogte had moeten worden gesteld.

De Voorzitter sluit de behandeling van de zaak en zegt over 14 dagen een mondelinge uitspraak aan. (Nader heeft de Voorzitter besloten de zaak ter verdere behandeling te verwijzen naar de meervoudige belastingkamer).

De griffier, Het lid voornoemd,

(M.M. Nuboer) (J.B.H. Röben)