Gerechtshof Arnhem, 30-03-2004, AO8166, 01-02010

1. Aanslag en bezwaar

1.1. De aanslag, genummerd [01.H.66] en gedagtekend 15 februari 2000, is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 337.400 met inachtneming van een belastingvrije som van ƒ 7.003 en vermeldt een te betalen bedrag van ƒ 183.294. De aanslag is opgelegd met een boete van ƒ 250. Aan heffingsrente is ƒ 14.835 in rekening gebracht..

1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak van 17 juli 2001 de aanslag gehandhaafd.

2. Geding voor het Hof

2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 20 augustus 2001 en is aangevuld op 30 oktober 2001, waarbij bijlagen zijn overgelegd.

2.2. Tot de stukken van het geding behoren het verweerschrift en de daarin genoemde bijlagen, alsmede de conclusies van re- en dupliek met de daarin genoemde bijlagen.

2.3. Bij de mondelinge behandeling op 3 maart 2004 te Arnhem is de Inspecteur gehoord. Belanghebbende is daarvoor bij aangetekende brief van 15 januari 2004 opgeroepen aan het adres bij het Hof laatstelijk uit het beroepschrift bekend, doch zonder bericht niet verschenen. Blijkens de door het Hof van TPG Post ontvangen retourkaart is de oproep op 16 januari 2004 door belanghebbende in ontvangst genomen.

2.4. Tot de stukken behoort een proces-verbaal van het ter zitting verhandelde.

3. Conclusies van partijen

3.1. Belanghebbende verzoekt vernietiging van de aanslag en vaststelling van het door belanghebbende geleden verlies op ƒ 40.100.

3.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.

4. De vaststaande feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting de volgende feiten vast.

4.1. Belanghebbende is geboren op 16 september 1946. Hij is in verschillende hoedanigheden betrokken bij horeca-ondernemingen. Belanghebbendes partner] is eveneens horeca-ondernemer.

4.1.1. In 1996 was belanghebbende onder meer betrokken bij de exploitatie van [A] Café, op het adres [a-plein 1 te Z].

4.1.2. Vanaf 6 juni 1984 werd dit café geëxploiteerd door [B] B.V., van welke vennootschap belanghebbende enig aandeelhouder en directeur was. Met ingang van 1 januari 1993 is de exploitatie van het café ingebracht in [A] Café V.o.f. met als vennoten [B] B.V. (met belanghebbende als enig aandeelhouder en directeur) en [belanghebbendes partner].

4.1.3. Per 1 januari 1995 trad [belanghebbendes partner] uit als vennoot van [A] Café V.o.f. en werd haar plaats als zodanig ingenomen door belanghebbende. [B] B.V. bleef vennoot. Volgens de firma-overeenkomst d.d. 31 maart 1995 ontving belanghebbende een winstaandeel van ƒ 65.000 alsmede 30% van de overwinst en [B] B.V. 70% van de overwinst. Bij liquidatie zou belanghebbende gerechtigd zijn tot 75% van de goodwill en [B] B.V. tot de (overige) stille reserves.

4.1.4. Met ingang van 1 april 1995 ging [A] Café V.o.f. met [C] B.V. voor een periode van 20 jaar een huurovereenkomst aan met betrekking tot het bedrijfspand [a-plein 1 te Z]. Bij overeenkomst van 25 april 1995 heeft [A] Café V.o.f. ƒ 199.179 geleend van [C] B.V. (bijlage 18 bij het verweerschrift). Belanghebbende en [zijn partner] stelden zich jegens [C B.V.] hoofdelijk aansprakelijk voor de uit die overeenkomst voortvloeiende verplichtingen.

4.3.1. Per 1 november 1996 verkochten de vennoten van [A] Café V.o.f. (belanghebbende en [B] B.V.) de door hen gedreven “horeca-onderneming gevestigd in het pand [a-plein 1 te Z] met de daartoe behorende activa, onder meer bestaande uit goodwill, voorraad en inventaris, een en ander met uitzondering van alle aan de onderneming verbonden vorderingen en schulden”.

4.3.2. Als koper van het onder 4.3.1. genoemde trad op de besloten vennootschap in oprichting [A] Café B.V. i.o., gevestigd te [Z], vertegenwoordigd door [D] Holding B.V. (directeur [D/b]) en belanghebbende zelf die hierbij volgens de koopakte handelde namens een nog door hem op te richten c.q. te verwerven besloten vennootschap, vooralsnog genaamd “[E] B.V.”.

4.3.3. De onder 4.3.1. en 4.3.2. bedoelde koopovereenkomst, van 28 november 1996, bevat onder meer de volgende bepalingen:

4.3.4. Inventaris en voorraad werden tegen boekwaarde overgenomen. Overeenkomstig de firma-akte werd 75% van de goodwill ofwel een bedrag van ƒ 397.500 aan belanghebbende toegekend.

4.3.5. Bij brief van 30 oktober 1996 bevestigt [C] B.V., in verband met de mogelijke inbreng van de exploitatie van [A] Café in een besloten vennootschap, dat zij bereid is mee te werken aan de wijziging van de tenaamstelling van de met [A] Café V.o.f. en/of belanghebbende en/of [zijn partner] gesloten overeenkomsten (betreffende huur, lening, zekerheden, bruikleen etc.) indien en zodra de desbetreffende besloten vennootschap is opgericht, onder voorwaarde dat belanghebbende en [zijn partner] zich beide in privé hoofdelijk aansprakelijk stellen voor de nakoming van alle uit de overeenkomsten voortvloeiende verplichtingen (bijlage 10 bij het verweerschrift).

4.4.1. Op 16 juli 1997 is de besloten vennootschap met beperkte aansprake-lijkheid [A] Café B.V. opgericht door [X] Management B.V. (met belanghebbende als enig aandeelhouder en directeur) en [D/b] Holding B.V. (met [D/b] als enig aandeelhouder en directeur). Beide oprichters nemen voor 50% deel in het geplaatste kapitaal.

4.4.2. De exploitatie van [A] Café komt met ingang van 1 november 1996 voor rekening van [A] Café B.V. De huur van het bedrijfspand is vanaf 1 november 1996 betaald door [A] Café B.V. i.o.

4.4.3. De overeenkomsten met de exploitanten van de speelautomaten en de sigarettenautomaat staan op naam van belanghebbende. Deze overeenkomsten zijn in 1996 niet gewijzigd. De opbrengsten van deze automaten worden echter niet door belanghebbende aangegeven, maar worden met ingang van 1 november 1996 ontvangen door [A] Café B.V. i.o.

4.4.4. Belanghebbende had met het naast het [A] Café gelegen Hotel [F] een overeenkomst gesloten om keukenproducten af te nemen. Na 1 november 1996 bleef deze afname doorgaan. De overeenkomst is niet op naam van [A] Café B.V. gezet. De provisie, die werd genoten op verkopen van Hotel [F], is na 1 november 1996 niet door belanghebbende aangegeven, maar werd opgenomen in het resultaat van [A] Café B.V.

4.5. In maart 1998 heeft [X] Management B.V. haar belang in [A] Café B.V. overgedragen aan [D/b] Holding B.V. Bij brief van 19 maart 1998 heeft [C] B.V. [belanghebbendes partner], belanghebbende en [B] B.V. ontslagen van alle verplichtingen uit hoofde van de geldleningsovereenkomst van 25 april 1995 met [A] Café V.o.f.

4.6. Belanghebbende en [zijn partner] zijn bij de volgende horeca-ondernemingen betrokken (geweest):

4.6.1. Belanghebbende was enig aandeelhouder en directeur van [B] B.V. Deze vennootschap was onder meer vennoot van de per 1 januari 1993 opgerichte [A] Café V.o.f. Op 7 februari 2001 heeft belanghebbende alle geplaatste aandelen van [B] B.V. verkocht aan [zijn partner] .

4.6.2. Belanghebbende is enig aandeelhouder en directeur van [X] Management B.V. welke vennootschap mede-oprichter is van [A] Café B.V. (op 16 juli 1997).

4.6.3. [Belanghebbendes partner] heeft samen met [B] B.V. per 1 januari 1993 [A] Café V.o.f. opgericht. Op 1 januari 1995 heeft zij haar aandeel in de firma overgedragen aan belanghebbende.

4.6.4. [Belanghebbendes partner] koopt op 7 december 1993 alle aandelen in [G] B.V. van [H].

4.6.5. Op 15 maart 1994 hebben [belanghebbendes partner] en [G] B.V., per 1 januari 1994, de vennootschap [I] V.o.f. opgericht. Deze v.o.f. exploiteert [I-restaurant] te [Z].

4.6.6. [I] V.o.f. heeft in de jaren 1994 tot en met 1998 uitsluitend verliezen geleden. De vennoten van [A] Café V.o.f. hebben verschillende malen geld geleend aan aan [I] V.o.f. Op 1 november 1996, per welke datum het cafébedrijf van [A] Café V.o.f. werd overgedragen, heeft belanghebbende het deel van de vordering op [I] V.o.f. van zijn medevennoot [B] B.V. overgenomen. Op dat moment bedroeg de totale vordering ƒ 40.348. Belanghebbende heeft vervolgens in 1996 ƒ 105.000 gestort op een rekening van [I] V.o.f. Per 31 december 1996 bedraagt de totale vordering van belanghebbende op [I] V.o.f. ƒ 145.348. Per 31 december 1997 ƒ 316.093. In 1998 boekt belanghebbende van de vordering ƒ 264.825 af als oninbaar. Belanghebbende heeft deze vordering steeds als een zakelijke vordering aangemerkt.

4.6.7. Eind 1998 verstrekt [X] Management B.V. een lening van ƒ 205.125 aan [I] V.o.f. [X] Management B.V. was sindsdien voornemens de exploitatie van [I] op termijn over te nemen en heeft dit op 1 april 1999 gedaan. Op 3 juli 2001 heeft [X] Management B.V. [I] verkocht.

4.7.1. [B] B.V. is per 1 september 1999 op een afstand van 200 meter van [A] Café in het leegstaande pand [b-weg 2 te Z] onder de naam “Café [K]” een cafébedrijf begonnen. Een bedrijf dat voorheen in dit pand werd uitgeoefend was al een tijdlang gesloten.

4.7.2. Belanghebbende is in 1998 geïnteresseerd geweest in plannen tot stichting van een danspaleis onder de naam [L]” (een partycentrum/ disco voor 1500 gasten) op het industrieterrein te [Z]. Deze plannen zijn niet gerealiseerd.

4.8. Belanghebbende wenst met betrekking tot de boekwinst die hij bij de vervreemding van de goodwill van het cafébedrijf van [A] Café V.o.f. heeft behaald een vervangingsreserve te vormen. De Inspecteur meent dat vorming van een vervangingsreserve in dit geval niet is toegestaan en heeft het belastbaar inkomen van belanghebbende als volgt vastgesteld:

5. Het geschil en de standpunten van partijen

5.1. Partijen houdt verdeeld, of belanghebbende met betrekking tot de boekwinst behaald bij de verkoop van [A] Café te [Z] een vervangingsreserve mag vormen.

5.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de stukken.

6. Beoordeling van het geschil

6.1.1. Het Hof is van oordeel dat, gezien de stukken, belanghebbendes aandeel in [A] Café V.o.f. voor hem een afzonderlijke subjectieve onderneming in de zin van artikel 6 van de Wet vormde en dat van één onderneming van belanghebbende die verschillende horeca-activiteiten omvatte, waaronder belanghebbendes aandeel in [A] Café V.o.f., geen sprake was. Belanghebbende maakt geen feiten en omstandigheden aannemelijk die tot een ander oordeel leiden.

6.1.2. Een ander oordeel op dit onderdeel zou belanghebbende overigens niet hebben kunnen baten omdat belanghebbende alsdan een zelfstandig deel van zijn onderneming zou hebben overgedragen zonder in onmiddellijke samenhang met de beëindiging van de exploitatie van [A] Café voor zijn rekening, zodanige gelijksoortige activiteiten te hebben geëntameerd dat de onderneming economisch gezien dezelfde is gebleven, in welk geval evenmin vorming van een vervangingsreserve is toegestaan (vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 18 januari 1984, BNB 1984/169, en 16 oktober 1985, BNB 1985/320). Ook hier geldt dat belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk maakt die tot een andere conclusie leiden.

6.2. Belanghebbende was als vennoot in [A] Café V.o.f. ondernemer in de zin van artikel 6 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Aan deze subjectieve onderneming van belanghebbende kwam in beginsel een einde toen de V.o.f. haar onderneming, inclusief handelsnaam, goodwill, inventaris en personeel overdroeg aan [A] Café B.V. i.o., waarbij het moment van staking alsmede het jaar waarin belanghebbende de door hem behaalde overdrachtswinst geniet afhankelijk zijn van verschillende omstandigheden.

6.3. Omdat door de verkoop van het cafébedrijf van [A] Café V.o.f. een einde kwam aan de subjectieve onderneming van belanghebbende, was het belanghebbende niet toegestaan voor de behaalde boekwinst op de vervreemde goodwill een vervangingsreserve te vormen. Hieraan doet niet af dat belanghebbende mogelijk op 31 december 1996 het voornemen had om, zij het niet in onmiddellijke samenhang met de beëindiging van de exploitatie voor zijn rekening van [A] Café, na een tijdelijke stillegging van zijn bestaande onderneming in [Z] een lopend cafébedrijf met goodwill over te nemen. Een dergelijk cafébedrijf, met noodzakelijkerwijs een andere handelnaam en bedrijfslocatie, zou immers in de gegeven omstandigheden voor belanghebbende een nieuwe subjectieve onderneming zijn gaan vormen, zodat van vervanging van een bedrijfsmiddel (goodwill) binnen de (voortgezette) oude onderneming geen sprake zou zijn geweest (vergelijk H.R. 8 februari 2002, V-N 2002/9.14).

6.4. Voor zover belanghebbende’s betoog de stelling impliceert dat hij in 1996 nog geen stakingswinst behoeft te verantwoorden merkt het Hof het volgende op:

6.4.1. Voor de beantwoording van de vraag of goed koopmansgebruik voorschrijft dat belanghebbende de bij de verkoop van het cafébedrijf van [A] Café V.o.f. behaalde stakingswinst in 1996 dient te verantwoorden is bepalend welke afspraken in het kader van de bedrijfsoverdracht met de verschillende betrokkenen zijn gemaakt en de wijze waarop de gemaakte afspraken zijn afgewikkeld.

6.4.2. Gelet op de door [C] B.V. blijkens de onder 4.3.3. aangehaalde bepalingen in de koopovereenkomst en de brief van 30 oktober 1996 verleende medewerking alsmede gelet op de omstandigheid dat de koper, [A] afé B.V. i.o., bij het sluiten van de koopovereenkomst de volledige overnamesom heeft voldaan, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur terecht het standpunt heeft ingenomen dat belanghebbende de door hem behaalde stakingswinst fiscaal volledig in 1996 dient te nemen. Daaraan doet niet af dat op de balansdatum [A] Café B.V. nog niet was opgericht en er met betrekking tot de bedrijfsoverdracht nog enkele losse einden waren die eventueel tot nagekomen lasten of baten hadden kunnen leiden. Bepalend is dat de exploitatie van het cafébedrijf, inclusief de onder 4.4.3. bedoelde automaten, met ingang van 1 november 1996 voor rekening van de koper kwam.

6.4.3. Ook de omstandigheid dat belanghebbende bij het aangaan van de koopovereenkomst namens een nog door hem op te richten c.q. te verwerven besloten vennootschap handelde, doet niet eraan af dat belanghebbende de behaalde overdrachtswinst (volledig) in 1996 dient te nemen. Het cafébedrijf werd immers per 1 november 1996 door de vennoten van [A] Café V.o.f. overgedragen aan een ander samenwerkingsverband: [A] Café B.V. i.o. Daaraan doet niet af dat belanghebbende in persoon, in afwachting van de oprichting van de besloten vennootschap, ook een belang had in het nieuwe samenwerkingsverband. Bij overgaan van bedrijfsmiddelen van de ene onderneming van een belastingplichtige naar een andere onderneming van dezelfde belastingplichtige dient namelijk steeds te worden afgerekend (H.R. 17 januari 1951, B nr. 8912 en H.R. 17 december 1975, BNB 1976/31). In de onderhavige omstandigheden kon belanghebbendes aandeel in het nieuwe samenwerkingsverband, [A] Café B.V. i.o., tot de oprichtingsdatum van die B.V. niet worden beschouwd als een voortzetting van belanghebbendes subjectieve onderneming als vennoot van [A] Café V.o.f. De wijziging in de juridische positie van belanghebbende was te groot om een dergelijke voortzetting te kunnen aannemen.

6.5. Het beroep van belanghebbende is niet gegrond.

7. Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

8. Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspaak waarvan beroep.

Aldus gedaan te Arnhem op 30 maart 2004 door mr. J.P.M. Kooijmans, voorzitter, mr. T.J. Matthijssen en mr. M.C.M. de Kroon, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. J.H.M. Delnooz-Engels, als griffier.

(J.H.M. Delnooz-Engels) (J.P.M. Kooijmans)

De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 maart 2004