Gerechtshof Arnhem, 18-05-2004, AP1040, 01-02973

1. Aanslag, navorderingsaanslag, bezwaar en geding voor het Hof

1.1. Aan belanghebbende is aanvankelijk voor het jaar 1990 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, gedagtekend 31 maart 1992 en berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 379.812. Vervolgens is aan hem een op 22 december 1995 gedagtekende navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 467.181, met inachtneming van het bijzondere tarief van 45% over een inkomensbestanddeel van f 64.054 (wegens afkoop van een lijfrenteovereenkomst polisnummer [01] van Stad Rotterdam). Voorts is bij beschikking een bedrag aan heffingsrente berekend van f 12.599.

1.2. Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag tijdig bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag bij uitspraak van 24 oktober 2001 gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak tijdig per fax in beroep gekomen bij het Hof. Bij de fax werden vier producties meegezonden. Het in de fax aangekondigde per gewone post na te zenden origineel van het beroepschrift inclusief producties is niet door het Hof ontvangen. De Inspecteur heeft op 21 juni 2002 een verweerschrift ingediend.

1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 april 2004 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende en P.J.M. van Dam, als gemachtigde van belanghebbende, alsmede [P].

1.5. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De pleitnota’s zijn als bijlagen gevoegd bij deze uitspraak.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.

2.1. Belanghebbende heeft aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van f 379.812. Hij heeft in 1990 bovendien een bedrag van f 87.369 ontvangen en daarvan geen aangifte gedaan. De Inspecteur heeft daarover op 19 mei 1995 een renseignement ontvangen en naar aanleiding daarvan de bestreden navorderingsaanslag opgelegd. Het belastbare inkomen is daarbij verhoogd met dit bedrag van f 87.369 tot f 467.181.

2.2. Belanghebbende was in 1990 [... van beroep]. In 1990 bezat hij een polis van kapitaalverzekering met lijfrenteclausule (polisnummer [02]) bij verzekeringsmaatschappij De Amersfoortse Verzekeringen (hierna: de Amersfoortse). De polis expireerde op 1 november 1990. De Amersfoortse heeft belanghebbende bij brief van 3 september 1990 erop gewezen dat de mogelijkheid bestaat om “de rente uitkeringen” af te kopen vóór 1 november 1990 en dat de “gegarandeerde afkoopwaarde” f 109.212 bedraagt. De financiële zaken van belanghebbende worden al vanaf 1966 behartigd door financieel adviseur Tijmstra verbonden aan Reaal. Tijmstra heeft belanghebbende in september erop attent gemaakt dat, behalve andere mogelijkheden, de polis zou kunnen worden vervreemd aan een particulier. De adviseur heeft daarbij opgemerkt dat dit een volkomen legale manier van afhandelen van de polis is die voor belanghebbende per saldo tot een hoger rendement leidt. Belanghebbende heeft de polis overhandigd aan Tijmstra en deze volmacht tot vervreemding gegeven. Hij was in die tijd tussen [werkzaamheden] steeds maar kort thuis en heeft in verband met de vervreemding met niemand anders dan Tijmstra contact gehad. Hij heeft de in de akte genoemde koper J.A.M. Lambert te Elst (hierna: Lambert) en de optredende tussenpersonen Braam en Rooijackers (hierna: de tussenpersonen) niet gezien of gesproken. Na terugkomst van één van zijn vele [werkzaamheden] stond het bedrag dat de verkoop van de polis heeft opgebracht (f 87.369) op zijn rekening.

2.3. Belanghebbende heeft achteraf kennis gekregen van hetgeen achter de schermen is gebeurd met betrekking tot de verkoop en het vrijmaken van de koopsom. Tijmstra heeft zijn aan belanghebbende gegeven advies ontleend aan de tussenpersonen. Toen Tijmstra aan de tussenpersonen had meegedeeld dat belanghebbende wenste te verkopen, hebben zij contact opgenomen met de verzekeringsmaatschappij om te weten te komen wat de afkoopwaarde van de polis was bij afkoop direct op 31 oktober 1990. De afkoopwaarde bedroeg toen f 109.212. Op diezelfde datum is in een notariële akte ten overstaan van notaris mr. S.A. Slagman vastgelegd dat de polis door belanghebbende, vertegenwoordigd door ene Masclee, is overgedragen aan Lambert, vertegenwoordigd door de tussenpersonen, voor een koopsom van f 87.369. Het verschil van f 21.843 is, na inhouding door de notaris van een bedrag ter dekking van diens kosten, verdeeld over Lambert (5% van de afkoopwaarde) en de (besloten vennootschappen van) beide tussenpersonen. Door de tussenpersonen zijn rond 35 andere soortgelijke transacties gedaan. Er is in die gevallen gebruik gemaakt van standaardakten.

Lambert beschikt niet over de middelen om de koopsom voor een kapitaalverzekering te voldoen. Hij leeft in 1990 en 1991 van een RWW-uitkering en van de opbrengsten van de verzekeringstransacties.

2.5. Bij het passeren van een akte werd Lambert steeds krachtens volmacht vertegenwoordigd door de tussenpersonen. In verband met het verstrekken van de volmachten heeft Lambert een verklaring met dagtekening 12 oktober 1990 ondertekend, waarbij het volgende is vastgesteld:

“… De heer Lambert geeft hierbij 18 volmachten, genummerd 3 t/m 20 tot koop van koopsompolissen in bewaring bij J., belastingadviseur te R. J. mag deze volmachten doorgeven en afgeven aan de heren F. en/of G., nadat hij van Lambert de opdracht heeft gekregen, ten einde te voorkomen dat door het leggen van beslag door derden door Lambert geen gebruik kan worden gemaakt van de in de letter of intent gesloten overeenkomst tot afkoop van polissen. Ten overvloede wordt vastgesteld dat de goedkeuring alleen kan worden geweigerd als de uitbetaling van de vergoeding aan Lambert dreigt blijvend te worden geblokkeerd. …

2.6. Tot de stukken van het geding behoort volmacht nummer 20:

2.7. De notariële akte van 31 oktober 1990 bevat de volgende tekst:

2.8. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift meegedeeld dat het belastbaar inkomen te hoog is vastgesteld omdat geen rekening is gehouden met de aftrekbare kosten van de notaris en de assurantiebemiddelaar tot een bedrag van f 3.552. Het belastbare inkomen moet nader worden vastgesteld op f 463.629.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting hebben partijen daaraan het volgende toegevoegd:

Belanghebbende betreurt dat de Inspecteur geen mediation heeft gewild. Hij heeft van alles wat er met de polis is gebeurd nadat hij deze had afgestaan geen enkele wetenschap. Al sinds 1966 worden zijn financiële zaken perfect geregeld door Tijmstra van Reaal. Tijmstra is een betrouwbare tussenpersoon, niet een “snelle jongen”. Hij heeft van hem altijd goede adviezen gehad. Het gaat om een integer bureau. Tijmstra heeft hem in september 1990 gevraagd wat hij met de op 31 oktober 1990 expirerende polis wilde en hem bij die gelegenheid gewezen op de mogelijkheid van verkoop. Volgens Tijmstra een volkomen legale manier met een hoger rendement. Belanghebbende vond dit interessant omdat je niet weet hoe lang je leeft. Hij heeft de polis aan Tijmstra gegeven en een volmacht ondertekend. Meer heeft hij niet hoeven te doen. Hij is vervolgens weer enkele [werkzaamheden] gaan maken en was tussendoor weinig thuis. Op een gegeven moment stond het bedrag op zijn rekening. Achteraf heeft hij gehoord wat er waarschijnlijk allemaal met de polis is gebeurd. Hij wist daar voordien niets van. De heren Braam, Rooijakkers en Lambert heeft hij nooit gezien of gesproken. Belanghebbende verzet zich niet langer tegen het eerst in het verweerschrift (blz. 11 onder 3.) naar voren brengen van het beroep op verschuiving van het economisch belang. Hij laat ook zijn grief gebaseerd op artikel 6 EVRM vallen.

3.3. Belanghebbende concludeert primair en subsidiair, meer subsidiair en nog meer subsidiair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert primair, subsidiair en meer subsidiair tot vernietiging van zijn uitspraak en vermindering van het aan de navorderingsaanslag ten grondslag liggende belastbare inkomen tot een bedrag van f 463.629. Nog meer subsidiair concludeert hij tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van het belastbare inkomen tot een bedrag van f 435.700

4. Beoordeling van het geschil

4.2. De Inspecteur stelt dat hij, behalve het op 19 mei 1995 ontvangen andersoortige renseignement van de FIOD, geen renseignementen van de FIOD in het dossier heeft aangetroffen. Hem was ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslag over het betrokken jaar niet bekend dat de polis was afgekocht. Het Hof heeft geen reden aan die verklaring te twijfelen. De vermelding van de naam van belanghebbende in de brief van 25 maart 1996 is verklaarbaar gelet op de omstandigheid dat het gaat om het antwoord op een verzoek om inlichtingen van Adviesbureau Reaal over hun cliënt [X]. Met de Inspecteur is het Hof van oordeel dat uit het hiervoor onder 4.1. genoemde stuk niet duidelijk wordt wiens naam de maatschappij heeft doorgegeven als degene ten gunste van wie de polis is afgekocht. Voor de hand ligt dat in de mededeling van de maatschappij de naam van Lambert is genoemd en dat een renseignement met betrekking tot de afkoop is terecht gekomen in het dossier van Lambert. Het is bij betwisting door de Inspecteur aan belanghebbende, op wie daarvan de bewijslast rust, aannemelijk te maken dat op 14 november 1990 door de Amersfoortse aan de FIOD een opgave is gedaan en dat in die opgave de naam van belanghebbende is vermeld in verbinding met de verrichte afkoop. Belanghebbende is daarin niet geslaagd.

4.3. De Inspecteur was derhalve ten tijde van het regelen van de belastingaangifte van belanghebbende niet op de hoogte van de afkoop van de polis. Belanghebbende heeft niet gesteld en aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur op dat moment over zodanige andere aanwijzingen dan een renseignement beschikte dat die hem moesten nopen tot het instellen van een nader onderzoek naar de afwikkeling van de polis. Met name is niet aannemelijk geworden dat de Inspecteur op de hoogte was van het samenstel van rechtshandelingen dat hem, toen hij in 1995 daarvan kennis nam, aanleiding heeft verschaft belanghebbende te zien als degene ten gunste van wie is afgekocht. Onder deze omstandigheden kan niet worden geconcludeerd dat de Inspecteur een navordering verhinderend verzuim heeft begaan. De navorderingsaanslag berust mitsdien op een feit dat de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag niet bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn.

4.5. Belanghebbende stelt dat de polis door hem is vervreemd en dat vervreemding van de polis aan een binnenlandse belastingplichtige op zichzelf niet leidt tot belastingheffing over de verkoopopbrengst. Deze opvatting is, gelet op het hiervoor onder 4.4 vermelde, in het algemeen juist. Van vervreemding kan echter niet langer worden gesproken indien de verkoop onder zodanige omstandigheden heeft plaatsgevonden dat de in de polis belichaamde rechten in wezen niet door belanghebbende zijn verkocht, maar door of ten gunste van hemzelf zijn afgekocht met behulp van één of meer tussenpersonen, waaronder de beweerde koper. In dat geval dient niet de gefingeerde, maar de werkelijke wilsovereenstemming tot uitgangspunt te worden genomen (HR 15 december 1999, BNB 2000/127). De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat een dergelijke situatie zich hier voordoet.

4.6. Belanghebbende heeft, gelet op hetgeen hij ter zitting heeft opgemerkt (“omdat je niet weet hoe lang je leeft”), bij de beoordeling van de voor hem openstaande mogelijkheden kennelijk niet de mogelijkheid van afkoop, maar vooral die van uitvoering van de lijfrenteclausule tegen vervreemding afgezet, ofwel de contante waarde van het totaal aan toekomstige netto lijfrente-uitkeringen tegenover een som ineens bij vervreemding. De berekening in Bijlage 25 van het verweerschrift is daarmee niet in strijd aangezien de daarin genoemde 68% IB-besparing tevens geldt indien in plaats van uitvoering van de lijfrenteclausule wordt gekozen voor vervreemding.

4.7. De Inspecteur heeft met de door hem aangevoerde feiten en omstandigheden tegenover het gemotiveerde verweer van belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat - in afwijking van de in de notariële akte van 31 oktober 1990 tot uitdrukking gebrachte bedoeling van partijen en van de bewoordingen in die akte – de tussen partijen gesloten overeenkomst in werkelijkheid geen koopovereenkomst was, maar een afkoop door of ten behoeve van belanghebbende. Met name is niet aannemelijk gemaakt of anderszins aannemelijk geworden dat de wil van partijen erop gericht was door samenspanning met de tussenpersonen en inschakeling van Lambert als stroman tot afkoop van de polis te zijnen behoeve te komen. Het Hof hecht geloof aan de opmerking van belanghebbende dat hem in geen enkel opzicht een fiscale constructie voor ogen heeft gestaan en dat hij in de stellige overtuiging heeft geleefd dat door deze transactie de lijfrentetermijnen niet bij hem maar bij koper belast zouden zijn. Voorts is niet komen vast te staan dat Tijmstra of degenen die bij wege van substitutie voor belanghebbende optraden (Masclee) hebben gehandeld in strijd met de hen door belanghebbende verstrekte volmacht, te weten het namens belanghebbende vervreemden van de polis. Uit niets blijkt voorts dat Tijmstra heeft meegeprofiteerd van het hiervoor onder 2.3 vermelde bedrag van f 21.843. Dat de notaris en de tussenpersonen als vertegenwoordiger van belanghebbende zijn opgetreden acht het Hof onvoldoende aannemelijk gemaakt. De voor die stelling door de Inspecteur gegeven onderbouwing (afgifte polis zonder verkrijgen zekerheid) overtuigt het Hof niet, nu Lambert in de notariële akte ten behoeve van koper een pandrecht op de polis heeft gevestigd en deze voorts onherroepelijke volmacht heeft verleend aan De Amersfoortse om het bedrag van f 109.212 te voldoen aan de notaris.

4.8. Het Hof acht, mede op grond van de indruk die het Hof ter zitting van belanghebbende heeft gekregen, aannemelijk dat belanghebbende de wil heeft gehad - vanwege de hem voorgehouden fiscale voordelen – de polis te verkopen aan een binnenlands belastingplichtige en acht voorts aannemelijk dat Lambert, die over compensabele verliezen beschikte en in een intentieverklaring jegens de tussenpersonen verklaard had mee te willen werken aan afkoop van via hen ter afkoop aangeboden lijfrentepolissen, de wil heeft gehad de polis voor zichzelf te kopen. De Inspecteur leidt uit na de datum van verkoop van de polis bekend geworden feiten en omstandigheden en, gelet op paragraaf 1.11 van het verweerschrift, veronderstellingen af dat die wil bij Lambert heeft ontbroken. Een en ander staat evenwel aan voormelde conclusie niet in de weg omdat niet de verborgen bedoelingen doch slechts de verklaarde wil voor de totstandkoming van een overeenkomst van belang is. Daarbij dient te worden opgemerkt dat als wilsverklaring ook geldt het door de koper bij een wederpartij op toerekenbare wijze opgewekte vertrouwen dat de wil op het sluiten van de overeenkomst is gericht.

4.9. Gelet op het hiervoor overwogene kan de in de akte van 31 oktober 1990 opgenomen overeenkomst bezwaarlijk anders worden geduid dan als een overeenkomst van koop en verkoop. De omstandigheid dat de koopsom zo spoedig mogelijk na afkoop aan de verkoper is voldaan doet aan die gevolgtrekking niet af, omdat dit feit goed te verenigen is met aankoop ten behoeve van en voor rekening van Lambert.

4.12. Voor het antwoord op de vraag of belanghebbende zijn rechten uit de polis heeft vervreemd is van belang of hij heeft opgehouden belanghebbende bij de polis te zijn. Met name is dan aan de orde welke rechtstoestand geldt indien verkoper tussen het moment van het tekenen van de akte en het moment van afkoop of expiratie van de polis komt te overlijden. Het Hof merkt op dat een bepaling als paragraaf 2.2, punt 7 voorkomend in de notariële akte in de zaak opgenomen onder BNB 2000/126 in de onderhavige zaak ontbreekt. De Inspecteur heeft voor het overige met hetgeen hij heeft aangevoerd niet, althans onvoldoende, aannemelijk gemaakt dat belanghebbende het (overwegende) economisch belang bij de rechten uit de polis heeft behouden.

Proceskosten

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten vast op 2 punten maal wegingsfactor 1,5 maal € 322 ofwel € 966.

5. Beslissing

(J.L.M. Egberts) (J. Lamens)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 18 mei 2004