Gerechtshof Arnhem, 10-08-2004, AR2374, 02-03818

Gerechtshof Arnhem

derde meervoudige belastingkamer

nummer 02/03818 (accijns)

U i t s p r a a k

op het beroep van [X BV] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Douane district [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hierna te noemen aan haar over het tijdvak februari tot en met april 1997 opgelegde naheffingsaanslag .

1.1. De naheffingsaanslag, gedagtekend 31 januari 2000, is berekend als volgt:

accijns f 561.464

brandstofbelasting - 23.625

voorraadheffing - 10.661

totaal f 595.750.

2.4. De notities van de pleidooien die de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur bij de mondelinge behandeling hebben gehouden worden als hier herhaald en ingelast beschouwd.

Bij de pleitnota van de gemachtigde van belanghebbende is één bijlage gevoegd. De Inspecteur heeft ingestemd met het tot de stukken rekenen van deze bijlage.

Bij de pleitnota van de Inspecteur zijn drie bijlagen gevoegd. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting bezwaar gemaakt tegen het tot de stukken rekenen van bijlage 2, bestaande uit uittreksels uit het Handelsregister met betrekking tot [A BV].

De gemachtigde van belanghebbende heeft voorts, met toestemming van de Inspecteur, ter zitting een afschrift overgelegd van de conclusie van 17 september 2003 van de A-G Overgaauw bij de Hoge Raad in de zaak met nummer 38 481.

3.5 .Ter zake van het bovenstaande is door de FIOD op 25 juli 1997 een strafrechtelijk rapport opgemaakt onder kenmerk [01].

Met betrekking tot [A BV] wordt in het fiscaal rapport FIOD, dossiernr. [01], van 19 februari 1998 (bijlage 1 verweerschrift) op grond van bevindingen in het strafrechtelijk onderzoek geconcludeerd dat [de directeur van A BV], wist dat de door hem afgenomen olie niet legaal werd verhandeld. [A BV] was voorheen genaamd [C Beheer BV]. De directeur van A BV] had ten behoeve van de oliehandel deze vennootschap aangekocht van [D Beheer te T].

Met betrekking tot belanghebbende wordt in het fiscaal rapport geconcludeerd, dat niet gebleken is dat [belanghebbendes directeur] wist dat zijn bedrijf beschikte over onveraccijnsde gasolie. Gelet op de navolgende omstandigheden heeft belanghebbende, aldus de opsteller van het rapport, wel bewust het risico aanvaard dat zij gasolie kocht met een onrechtmatige herkomst en dat over deze gasolie geen accijns was betaald. Voor deze conclusie noemt het rapport de volgende gronden:

- de prijs van de olie inclusief transportkosten lag onder de marktprijs;

- de ongebruikelijke wijze van aanlevering ’s morgens tussen 6 en 7 uur en het op de openbare weg overpompen van de gasolie in een tankauto van belanghebbende, hetgeen verboden is;

- aanlevering van de gasolie door tankauto’s met een Belgisch kenteken.

4.1. Partijen houdt verdeeld of de bestreden naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd.

Meer in het bijzonder heeft belanghebbende de volgende geschilpunten opgeworpen:

a) heeft de Inspecteur Belastingdienst/Douane district [P] de onderhavige naheffingsaanslag vastgesteld zonder daartoe bevoegd te zijn;

b) maakt de Inspecteur voldoende duidelijk dat zich niet het geval voordoet dat dezelfde ambtenaar zowel de naheffingsaanslag heeft opgelegd als het bezwaar heeft behandeld; is met andere woorden sprake van strijd met het bepaalde in artikel 10:3, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb);

c) heeft na afronding van het onderzoek bij belanghebbende in april 1997 het opleggen van de naheffingsaanslag onredelijk lang geduurd; heeft de Inspecteur daardoor het recht om te kunnen naheffen verwerkt; komt voor deze vraag betekenis toe aan de brief van de FIOD van 13 januari 1998 (bijlage 20 verweerschrift) aan [de directeur van A BV], waarin aan deze is meegedeeld dat hij niet langer als verdachte werd aangemerkt;

d) moet de naheffingsaanslag, omdat de uitspraak op bezwaar is gedaan meer dan twee jaar na de indiening van het bezwaarschrift, op die grond worden vernietigd;

e) was de selectie van stukken die de Inspecteur aan belanghebbende heeft toegezonden onvolledig en is belanghebbende daardoor benadeeld;

f) is alleen belanghebbende aangeslagen en zijn anderen in dezelfde keten niet aangeslagen; zo ja, heeft de Inspecteur aldus gehandeld in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur;

g) heeft [B BV] in Nederland aangifte voor de accijns gedaan voor 180.000 liter rode gasolie en is op die grond ten onrechte belasting van belanghebbende nageheven;

h) is ook in België ter zake van de gasolie aangifte voor de accijns gedaan en is daarom ten onrechte belasting van belanghebbende nageheven;

i) is de naheffingsaanslag voldoende gemotiveerd en onderbouwd;

j) was belanghebbende met betrekking tot de leveringen van gasolie door [A BV] te goeder trouw; waren de omstandigheden waaronder de leveringen plaatsvonden ongewoon; kon belanghebbende redelijkerwijs weten dat sprake was van levering van onveraccijnsde gasolie;

k) reeds bij de eerste door [A BV] aan haar gedane levering heeft de FIOD observaties laten uitvoeren; is belanghebbende door het niet vroegtijdig verwittigen door de FIOD van bestaande verdenkingen benadeeld.

Over de berekening van de naheffingsaanslag heeft hij geen opmerkingen.

Hij trekt het beroep op schending van artikel 10:3 Awb in, tenzij het materiéle verweer tegen de naheffingsaanslag wordt afgewezen. Hij bestrijdt niet dat de ter zitting aanwezige inspecteur van het Hoofd van zijn eenheid een ondermandaat heeft gekregen om naheffingsaanslagen op te leggen.

De periode tussen het onderzoek bij belanghebbende in april 1997 en het opleggen van de naheffingsaanslag op 31 januari 2000 heeft veel te lang geduurd. Die lange duur is onzorgvuldig omdat FIOD-ambtenaren bij het bezoek aan belanghebbende in april 1997 aan [belanghebbendes directeur] hebben gezegd dat er geen fiscaal risico zou zijn.

Of reeds in België aangifte voor de accijns is gedaan heeft de Inspecteur niet onderzocht. Daarom is sprake van willekeur.

Hij blijft erbij dat belanghebbende de kwaliteit van de olie wel heeft laten onderzoeken. Dat blijkt ook uit de stukken.

Hij doet met betrekking tot een aantal personen een voorwaardelijk aanbod tot getuigenbewijs. Hij volhardt dat hij wil horen [getuige-1], zijnde een andere afnemer van [B BV] en tevens vervoerder van gasolie, alsmede [getuige-2], FIOD-ambtenaar.

Hij heeft ondermandaat van zijn Hoofd van de eenheid voor het opleggen van aanslagen. In deze zaak is er ook het mandaat van het Hoofd Belastingdienst/Douane district [U] aan het Hoofd Belastingdienst/Douane district [P].

Hij heeft waar mogelijk elke betrokkene in de keten [B BV]-[A BV]-belanghebbende aangeslagen. Daar waar geen verhaal mogelijk is heeft het opleggen van een naheffingsaanslag geen zin. Dit valt binnen de door hem te maken afweging. Bij de te maken zorgvuldige afweging kunnen ook praktische redenen een rol spelen. Dat aan [A BV] een naheffingsaanslag is opgelegd blijkt ook uit stukken. Eind 1997 is reeds een naheffingsaanslag aan [B BV] opgelegd. Hij kan vanwege zijn geheimhoudingsverplichting geen verdere gegevens verstrekken.

Met betrekking tot de door belanghebbende genoemde aan [E BV te V] opgelegde naheffingsaanslag geldt dat die naheffingsaanslag ook de levering van gasolie betreft, maar dat het om een andere aanvoerlijn gaat dan in de zaak van belanghebbende.

Anders dan zoals door de Hoge Raad is geoordeeld in een zaak waarin twee personen hetzelfde goed vervaardigen, hoeven naheffingsaanslagen als in deze zaak niet op dezelfde dag te worden opgelegd. In deze zaak is namelijk sprake van het volgtijdig voorhanden hebben van onveraccijnsde producten.

Als er in België al recht of teruggaaf bestaat van aldaar geheven accijns, ligt er met betrekking tot een verzoek om teruggaaf aan de Belgische fiscus een taak voor de desbetreffende belanghebbende en niet voor de Inspecteur.

De door de gemachtigde van belanghebbende genoemde [getuige-1] speelt geen belangrijke rol in de keten [B BV]-[A BV]-belanghebbende.

5.2. Met betrekking tot de eerste vraag heeft de Inspecteur onder verwijzing naar het FIOD-dossier gesteld dat ter zake van de aan belanghebbende geleverde gasolie in Nederland geen accijns op aangifte is voldaan.

Op pagina 8 van het FIOD-dossier [01], P-V-code: [02], is uiteengezet dat [de directeur van B BV aan B BV] over 180.000 liter in een bunkerschip gepompte gasolie het accijnstarief voor rode gasolie betaalde en deze accijns bij verkoop van de rode gasolie, deels onder overlegging van valselijk opgemaakte bunkerverklaringen, van de Douane terugontving. Citerend: ‘Eenvoudig gesteld kun je zeggen dat [de directeur van B BV] over de witte gasolie in eerste instantie het accijnstarief van rode gasolie betaalde (bij aankoop) en deze accijns vervolgens door overlegging van valse bunkerverklaringen weer terugvroeg, zodat hij per saldo geen accijns heeft betaald over de witte gasolie.’

5.6. De Inspecteur, die met betrekking tot de tweede vraag de bewijslast heeft, heeft dienaangaande het volgende aangevoerd:

- [Belanghebbendes directeur] werd in februari 1997 door de hem toen onbekende [de directeur van A BV] benaderd met de mededeling dat hij gasolie kon leveren tegen zeer concurrerende tarieven;

- als belanghebbende bij het Handelsregister informatie had ingewonnen over [A BV] had zij kunnen weten dat [A BV] pas vanaf 8 januari 1997 handelde in olieproducten en dat [haar directeur], althans volgens de gegevens in het Handelsregister, niet de bevoegdheid had [A BV] te vertegenwoordigen;

- opmerkelijk is dat de olie werd afgeleverd door vervoerders die door of namens [A BV] werden ingehuurd, terwijl bij aankoop van gasolie van andere leveranciers belanghebbende de olie met eigen transportmiddelen ophaalde;

- er werd aangeleverd op ongebruikelijk vroege tijdstippen, door wisselende vervoerders en ook door vrachtauto’s met een Belgisch kenteken;

- het afleveren gebeurde door de gasolie over te pompen van de ene tankauto in de andere.

Op pagina 2 van de pleitnota merkt de Inspecteur in dit verband nog het volgende op: ‘Weliswaar is elk van deze bevindingen op zich niet zo vreselijk schokkend, maar in hun onderlinge samenhang bezien zouden ze toch de vraag op kunnen roepen waarom er op deze wijze werd gehandeld.’

5.7. De Inspecteur heeft voorts gesteld:

- dat belanghebbende de gasolie van [A BV] afnam tegen een prijs variërend van f 99,30 tot f 100,23 per 100 liter, terwijl blijkens vermelding in de jaarrekening 1998 de gemiddelde inkoopprijs per 100 liter in het jaar 1997 f 105 bedroeg;

- dat voor autodieselolie in 1997 bij belanghebbende de bruto-marge f 4,23 per 100 liter bedroeg;

- dat belanghebbende bovendien een voordeel van 2 cent per liter genoot doordat de olie voor rekening van de leverancier werd aangeleverd;

- dat bij ten minste één zending een CMR was gevoegd met als afzender [B BV] te [R (België)];

- dat het opvallend is dat belanghebbende de leveranties van een onbekende leverancier niet op kwaliteit heeft onderzocht;

- dat in de facturen van [A BV] de geleverde liters telkens zijn afgerond op een veelvoud van 100 liter; dat is ongebruikelijk in de branche;

- dat de facturen niet voldoen aan de voorwaarden zoals die destijds werden genoemd in artikel 34 van het Uitvoeringsbesluit accijns en artikel 54 van de Uitvoeringsregels accijns;

- dat het merkwaardig is dat [A BV], welke vennootschap is gevestigd te [S], op de facturen twee bankrekeningnummers van banken te [QQ] vermeldt.

5.8. Belanghebbende heeft de stellingen van de Inspecteur betwist door te verwijzen naar het hetgeen door of omtrent [belanghebbendes directeur] is verklaard in het FIOD-dossier en tijdens de hoorgesprekken in de bezwaarfase.

Dienaangaande ontleend het Hof het volgende aan de door partijen overgelegde stukken:

- in het fiscaal rapport FIOD wordt door de opsteller gesteld dat naar zijn mening niet is gebleken dat [belanghebbendes directeur] wist dat zijn bedrijf beschikte over onveraccijnsde gasolie, maar dat [belanghebbendes directeur] gelet op de omstandigheden, bewust het risico heeft aanvaard dat hij gasolie kocht met een onrechtmatige herkomst en dat over deze gasolie geen accijns was betaald;

- in de FIOD-verhoren van [de directeur van B BV] en van [de directeur van A BV] is door [de directeur van B BV] en [de directeur van A BV] geen enkele keer gesteld of gesuggereerd dat [belanghebbendes directeur] wist dat hem onveraccijnsde gasolie werd geleverd; een zodanige vraag is door de verbalisanten ook niet gesteld;

- de 40 pagina’s van het proces-verbaal met vanaf 12 februari tot en met 8 april 1997 afgeluisterde telefoongesprekken tussen [de directeur van B BV] [de directeur van A BV], [getuige-1] en enkele anderen (anderen dan [belanghebbendes directeur]), (PV code: [03]), bevatten geen passages omtrent de wetenschap van [belanghebbendes directeur];

- blijkens proces-verbaal van 8 april 1997 (PV code [04]) heeft [belanghebbendes directeur] op die datum ten kantore van belanghebbende twee FIOD-ambtenaren te woord gestaan; het proces-verbaal vermeldt niet in welke hoedanigheid [belanghebbendes directeur] is gehoord [belanghebbendes directeur] verklaarde onder meer dat hij half februari 1997 telefonisch is benaderd door [de directeur van A BV], dat de prijs per liter gasolie die [de directeur van A BV] noemde ongeveer een halve tot anderhalve cent onder de prijs van andere leveranciers lag, dat [de directeur van A BV] hem heeft meegedeeld dat de olie afkomstig kon zijn van verschillende gerenommeerde raffinaderijen uit Nederland of België; dat hij de geleverde olie nooit had laten keuren maar wel op kleur had beoordeeld en de olie gelijkenis vertoonde met de olie van [Oliemaatschappij-a], dat de olie zowel door Nederlandse als door Belgische vrachtauto’s is afgeleverd, dat hij zelf heeft gevraagd om de olie ’s morgens vroeg af te leveren omdat hij deze daarna meteen bij zijn klanten kon afleveren en dat hij geen van de door de ambtenaren van de FIOD genoemde personen [de directeur van B BV] [getuige-1], [getuige-3]) of transportbedrijven kent;

- blijkens proces-verbaal (P-V-code: [05]) is [belanghebbendes directeur] op 8 april 1997 door de twee FIOD-ambtenaren ook als getuige gehoord; hij heeft toen alle medewerking verleend en de administratie voorzover relevant aan de twee ambtenaren overhandigd;

- tijdens de hoorgesprekken in de fase van bezwaar heeft [belanghebbendes directeur] telkenmale betoogd dat hij ten aanzien van de leveringen te goeder trouw was en zorgvuldig heeft gehandeld, dat [de directeur van A BV] in de gevoerde gesprekken voorafgaande aan de eerste levering van gasolie een betrouwbare indruk maakte, dat afname van gasolie van [de directeur van A BV] hem per vracht ongeveer f 250 tot f 300 scheelde en dat navraag bij de Kamer van Koophandel geen indicaties opleverde dat er iets fout zou zijn.

5.11. [Belanghebbendes directeur] figureert op de inkoopmarkt voor gasolie en probeert uiteraard zo scherp mogelijk in te kopen. De Inspecteur heeft niet gesteld en ook uit het dossier is het Hof niet gebleken dat [belanghebbendes directeur] ervaring had met of kennis had van grensoverschrijdend vervoer van accijnsgoederen en de daarbij geldende verplichtingen die voortvloeien uit de Wet.

[Belanghebbendes directeur] heeft een aannemelijke verklaring gegeven voor het vroege tijdstip van de aanlevering van de gasolie. De Inspecteur heeft zijn stelling dat aflevering van olie in de branche ongebruikelijk is, bij gebreke van enige onderbouwing, niet aannemelijk gemaakt.

Het Hof berekent belanghebbendes proceskosten op ter zake van beroepsmatig verleende rechtsbijstand [2,5 (beroepschrift, conclusie van repliek, bijwonen zitting) x € 322 x 2 (gewicht van de zaak)] € 1.610.

Het Hof vindt geen aanleiding het verzoek van de gemachtigde van belanghebbende te honoreren en te oordelen dat bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht aanwezig zijn die moeten leiden tot een veroordeling van de Inspecteur is de integrale kosten aan de zijde van belanghebbende. Hoewel is geoordeeld dat de Inspecteur niet het van hem te verlangen bewijs heeft geleverd, kan niet worden gezegd dat de Inspecteur onredelijk of willekeurig heeft gehandeld door belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag op te leggen. Aan belanghebbende kan weliswaar worden toegegeven dat de Inspecteur niet voortvarend heeft gehandeld, maar anders dan de gemachtigde betoogt ziet het Hof in deze zaak overigens geen feiten of omstandigheden die meebrengen dat belanghebbende in haar verdedigingsmogelijkheden is geschaad. Hierbij merkt het Hof nog op dat, anders dan de gemachtigde van belanghebbende betoogt, in deze zaak geen vragen van Europeesrechtelijke aard aan de orde zijn.

Het Gerechtshof

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de bestreden uitspraak en de daarbij gehandhaafde naheffingsaanslag

- gelast de Staat der Nederlanden aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht van € 218 te vergoeden;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 1.610 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de in artikel 8:75, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht bedoelde rechtspersoon die de proceskosten dient te vergoeden.

Aldus gedaan op 10 augustus 2004 door mr Röben, voorzitter, mrs Lamens en Den Ouden, raadsheren.

De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr Gankema, als griffier.

Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).

2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.