Gerechtshof Arnhem, 04-03-2008, BC6278, 04-00679

Uitspraak

uitspraak van de eerste meervoudige kamer

op het beroep van

X te Z (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraken van

de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)

1. Aanslagen, bezwaar en geding voor het Hof

1.1. Aan belanghebbende is – met dagtekening 4 november 2003 – voor het jaar 2001 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (aanslagnummer 1.H16) opgelegd, die is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 23.540 (€ 10.681,99). Daarbij is ƒ 316 (€ 143,69) aan heffingsrente in rekening gebracht. De – eveneens op 4 november 2003 gedagtekende – aanslag voor het jaar 2002 (aanslagnummer 1.H26 ) is berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.563. Bij het opleggen van deze aanslag is € 8 aan negatieve heffingsrente vergoed.

1.2. Belanghebbende heeft tegen voornoemde aanslagen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft die aanslagen bij de bestreden uitspraken gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 15 november 2006 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de partner en tevens gemachtigde van belanghebbende alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende heeft voorafgaande aan die zitting bij brieven ingekomen op 10 en 17 oktober 2006 stukken toegezonden aan het Hof waarvan afschriften op 11 respectievelijk 19 oktober 2006 zijn doorgezonden naar de Inspecteur. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog nadere stukken overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze stukken moet als hier herhaald en ingelast worden aangemerkt.

1.6. Van het verhandelde van de zitting van 15 november 2006 is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.

1.7. Na het onderzoek ter zitting van 15 november 2006 te Arnhem zijn van het Bureau Duitse Zaken van de Sociale Verzekeringsbank schriftelijke inlichtingen ingewonnen. Deze inlichtingen van 7 maart en 11 mei 2007 zijn ter zitting (alsnog) aan partijen overgelegd respectievelijk in afschrift toegezonden naar belanghebbende en de Inspecteur.

1.8. Belanghebbende heeft bij brief van 23 juni 2007 gereageerd op de brief van de Inspecteur naar aanleiding van de door het Bureau Duitse Zaken verstrekte inlichtingen van 11 mei 2007. De Inspecteur heeft - daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld - op zijn beurt gereageerd op voornoemde brief van 23 juni 2007.

1.9. Voorafgaande aan de tweede zitting zijn op 2 januari 2008 nadere stukken ontvangen van belanghebbende waarvan afschriften op dezelfde dag zijn doorgezonden aan de Inspecteur. Van de Inspecteur is op 10 januari 2008 een pleitnota ontvangen waarvan een afschrift op dezelfde datum is doorgezonden aan belanghebbende. De inhoud van beide voornoemde stukken moet als hier herhaald en ingelast worden aangemerkt.

1.10. De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 23 januari 2008 te Arnhem. Daarbij zijn wederom verschenen en gehoord de partner en tevens gemachtigde van belanghebbende alsmede de Inspecteur.

1.11. Van het verhandelde ter zitting van 23 januari 2008 is eveneens een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.

2. Feiten

2.1. Belanghebbende, geboren in 1955, is sinds 1985 woonachtig in Nederland. Zij woont in de jaren 2001 en 2002 het gehele jaar samen met A (haar gemachtigde). Ter zake van haar werkzaamheden als alphahulp heeft belanghebbende in die jaren een bedrag van ƒ 6.760 (€ 3.068,01) respectievelijk € 3.797 als resultaat uit overige werkzaamheden genoten. Daarnaast heeft zij in die jaren een Witwenrente ontvangen van de Seekasse te Hamburg (Bondsrepubliek Duitsland), die door de Inspecteur bij het vaststellen van de onderwerpelijke aanslagen is aangemerkt als inkomsten uit vroegere arbeid. Het brutobedrag van de Witwenrente is door de Seekasse in maandelijkse termijnen aan belanghebbende uitgekeerd onder aftrek van het werknemersdeel van de premie Krankenversicherung der Rentner (KVdR) en het werknemersdeel van de premie Pflegeversicherung (PV).

2.2. Op jaarbasis beliep de Witwenrente 2001, bruto (omgerekend naar euro’s) € 7.083,59 en in 2002 € 7.227,90. Daarop is in 2001 een bedrag van € 531 en in 2002 een bedrag van € 538 ingehouden terzake van werknemerspremies KVdR en PV zodat aan belanghebbende in totaal een nettobedrag van € 6.552,59 (2001) respectievelijk € 6.689,46 (2002) is uitgekeerd. Het door de Seekasse betaalde werkgeversgedeelte van de hiervoor genoemde premies dat voor die jaren eveneens € 531 (2001) en € 538 (2002) beliep, behoort in Duitsland niet tot het brutoloon en is om die reden niet opgenomen in het overzicht afkomstig van de Seekasse.

“Dit is een opgave van uw belastbare Duitse rente met de eventueel daarop ingehouden premie voor ”Krankenversicherung der Rentner (KVdR)/ Plegeversicherung (PV)” (premie voor de verplichte Duitse ziektekostenverzekering/verpleegkostenverzekering)…”

en in de jaaropgave 2002 luidt de laatstvermelde toevoeging:

”(...).............(premie voor de verplichte Duitse ziektekostenverzekering/zorgverzekering)…”

2.4. Belanghebbende heeft in haar aangiften 2001 en 2002 een bedrag van ƒ 23.540 (€ 10.682, te weten € 7.614 + € 3.068) respectievelijk € 11.563 (€ 7.766 + € 3.797) in box I aangegeven als te belasten inkomsten uit werk en woning en daarop (althans in de bezwaarfase) tweemaal € 531 respectievelijk tweemaal € 538 op de Duitse rente in aftrek gebracht. Op de tot de gedingstukken behorende “Rekenhulp berekening Duits loon” 2002, afkomstig van de Belastingdienst, die belanghebbende ook voor het jaar 2001 heeft ingevuld, heeft belanghebbende voor 2001 een bedrag van € 531 en voor 2002 een bedrag van € 538 vermeld onder het kopje “Sociale verzekeringen 2a Werknemersaandeel in de Rentenversicherung” en daarnaast een bedrag van € 531 respectievelijk € 538 onder het kopje “Sociale verzekeringen 2b Werknemersaandeel in de Arbeidslosenversicherung”.

2.5. Op haar verzoek is aan belanghebbende met dagtekening 15 maart 2001 voor het jaar 2001 een voorlopige teruggaaf ter grootte van het maximale bedrag van de algemene heffingskorting 2001 verleend van ƒ 3.473. Bij haar aangifte heeft belanghebbende ook verzocht om toepassing van de (aanvullende) kinderkorting. De voor 2001 opgelegde aanslag is conform de aangifte berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van ƒ 23.540 (€ 10.681,99). Ter zake van de daarin begrepen Witwenrente van € 7.614 is aan belanghebbende een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting belasting verleend ten bedrage van ƒ 495 (€ 224,62). Een en ander heeft blijkens het biljet van de hiervóór genoemde aanslag 2001 geresulteerd in een – na verrekening van de (definitief vastgestelde) verrekenbare gecombineerde heffingskorting van ƒ 2.627 – te betalen bedrag van ƒ 5.868, te weten: de som de verschuldigde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (ƒ 2.079), de voorlopig toegekende heffingskorting (ƒ 3.473) en de heffingsrente (ƒ 316).

2.6. Op haar verzoek is aan belanghebbende met dagtekening 15 januari 2002 een voorlopige teruggaaf van een gedeelte groot € 3.071 van de voor 2002 geldende (maximale) algemene heffingskorting verleend. Bij haar aangifte heeft belanghebbende om vrijstelling voor premieheffing voor de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (hierna: AWBZ) verzocht. De voor het jaar 2002 opgelegde aanslag is conform de aangifte berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.563. Ter zake van de daarin begrepen Witwenrente van € 7.766 is aan belanghebbende een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend voor een bedrag van € 230. Een en ander heeft blijkens het biljet van de hiervóór genoemde aanslag 2002 geresulteerd in een – na verrekening van de (definitief vastgestelde) verrekenbare gecombineerde heffingskorting – terug te ontvangen bedrag van € 334, te weten de verschuldigde inkomstenbelasting/ premieheffing volksverzekeringen (€ 1.198) verminderd met de eerder opgelegde voorlopige aanslag (€ 1.524) en te vergoeden heffingsrente (€ 8).

2.7. Belanghebbende is bij beschikking van 5 december 2001 op grond van artikel 21, zesde lid, van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden volksverzekeringen van 14 december 1998, Stb.746 (hierna: het BUB) voor de periode van 1 januari 2002 tot en met 31 december 2003 vrijgesteld van de verplichte verzekering ingevolge (artikel 79 van) de AWBZ. Op grond daarvan is het marginale tarief van de verschuldigde premie voor de volksverzekeringen voor het jaar 2002 berekend op 19,15 %. Blijkens het tot de gedingstukken behorende aanslagbiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2001 is ook met betrekking tot de premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 een percentage van 19,15 % gehanteerd.

2.8. In zijn verweerschrift heeft de Inspecteur aan de orde gesteld dat het bedrag van de door belanghebbende verschuldigde inkomstenbelasting na de verleende aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ¬ zowel in 2001 als in 2002 onvoldoende ruimte bood om het inkomstenbelastingdeel van de gecombineerde algehele heffingskorting volledig te kunnen benutten waardoor in 2001 een bedrag van ƒ 176 (€ 80) en in 2002 een bedrag van € 47 van de heffingskorting niet kon worden geëffectueerd. Met verwijzing naar het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 24 november 2003, nr. CPP2003/1599M heeft de Inspecteur vervolgens echter aangegeven dat belanghebbende valt binnen de termen van dit goedkeuringsbesluit en ambtshalve geoordeeld dat belanghebbende alsnog tot voornoemde bedragen recht heeft op verrekening van het niet verrekende deel van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting met de verschuldigde premies volksverzekeringen.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

Belanghebbende beantwoordt de eerste twee vragen ontkennend en de derde vraag bevestigend. De Inspecteur beantwoordt deze vragen in tegenovergestelde zin.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting nog hebben toegevoegd wordt verwezen naar de processen-verbaal van de zittingen van 15 november 2006 en 23 januari 2008.

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraken en vermindering van de aanslagen.

3.4. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraken.

4. Beoordeling van het geschil

(a: de heffingsgrondslag met betrekking tot de Witwenrente)

4.1. Ingevolge artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, juncto artikel 2.3, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) wordt de natuurlijke persoon die in Nederland woont als binnenlands belastingplichtige in de Nederlandse inkomstenbelasting betrokken en wel voor zijn gehele wereldinkomen. De door belanghebbende in de jaren 2001 en 2002 van de Seekasse ontvangen Witwenrente, waarop door de Seekasse werknemerspremies KVdR en PV zijn ingehouden, is door de Inspecteur terecht aangemerkt als inkomen uit vroegere arbeid (van belanghebbendes echtgenoot) en valt daarmee op grond van de Nederlandse inkomstenbelasting (artikel 2.4, eerste lid, onderdeel a, juncto hoofdstuk 3, afdeling 3.3, van de Wet) in de inkomenscategorie inkomsten uit werk en woning.

4.2. Bepalingen van een (bilateraal) belastingverdrag kunnen evenwel eraan in de weg staan dat Nederland, hoewel op grond van zijn nationale wetgeving daartoe bevoegd, daadwerkelijk over buitenlandse inkomstenbronnen heft. Dit omdat het verdrag het heffingsrecht met betrekking tot de inkomstenbron aan het andere land toewijst. In dat geval verleent Nederland als woonstaat een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting.

4.3. Ingevolge (artikel 12, leden 2 en 3 van) het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland gesloten Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen alsmede van verscheidene andere belastingen en tot het regelen van andere aangelegenheden op belastinggebied, gesloten te ’s-Gravenhage op 16 juni 1959, Trb. 1959, 85 zoals aangevuld en gewijzigd bij de Protocollen van 13 maart 1980, Trb. 1980, 61, 21 mei 1991, Trb. 1991, 95 en 4 juni 2004, Trb. 2004, 185 (hierna: het Verdrag) is het heffingsrecht met betrekking tot de onderhavige Witwenrente aan Duitsland toegewezen. Niettemin is ook Nederland bevoegd die inkomsten in zijn heffingsgrondslag te begrijpen, zij het dat Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting dient te verlenen (artikel 20, derde lid, van het Verdrag).

4.4 Voor de berekening van de door Nederland te verlenen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting wordt eerst het gehele wereldinkomen naar Nederlandse maatstaven vastgesteld alvorens ter zake van het buitenlandse gedeelte belastingreductie te verlenen. Met betrekking tot de door belanghebbende opgeworpen vraag of de premies KVdR en PV tot het wereldinkomen moeten worden gerekend is daarom van belang met welke Nederlandse premies deze premies vergelijkbaar zijn zodat kan worden vastgesteld of deze premies naar Nederlandse maatstaven beoordeeld al dan niet tot het loon moeten worden gerekend.

“de KVdR is te vergelijken met onze voormalige Ziekenfondswet en de Plegeversicherung is te vergelijking met de AWBZ”.

Belanghebbende bestrijdt dit ook niet, waar zij in haar brief van 23 juni 2007 zelf aangeeft dat de in Duitsland vergoede en ingehouden premies KVdR en PV (slechts) zien op ziekenfondsverzekering, immers bestaan uit premie ziektekosten en premie plegeverzicherung (Duitse AWBZ). Ook overigens vindt het Hof geen aanleiding te veronderstellen dat bij de terzake van de Witwenrente vergoede en ingehouden premies voor ”Krankenversicherung der Rentner” mede sprake is van premies voor het verzekeren van het verlies van inkomsten ten gevolge van ziekte (Ziektewet).

(b: premieplicht volksverzekeringen met betrekking tot de Witwenrente).

(b.1.: is Nederland op grond van internationale bepalingen bevoegd tot heffing van premies volksverzekeringen over de Witwenrente)

4.9. Het Hof verstaat belanghebbendes standpunt onder b.1. aldus dat Nederland in strijd handelt met de – kort gezegd – EG Verordening 1408/71 inzake de sociale zekerheid (hierna: de Verordening) door de Witwenrente te onderwerpen aan de premieheffing voor de Nederlandse volksverzekeringen.

4.10. In artikel 13, eerste lid, van de Verordening is, onder voorbehoud van artikel 14 quater, bepaald dat degenen op wie de Verordening van toepassing is, slechts aan de wetgeving van één enkele lidstaat zijn onderworpen. Welke wetgeving van toepassing is wordt vastgesteld overeenkomstig de bepalingen van Titel II van de Verordening. Voorts moet worden vooropgesteld dat de in die Titel opgenomen toewijzingsregels slechts tot premieplicht leiden indien de bevoegdheid tot premieheffing haar grondslag vindt in de sociale en/of volksverzekeringswetgeving van de lidstaat waarvan de wetgeving ingevolge die toewijzingsregels van toepassing is (Hoge Raad 8 juli 1997, nr. 31540, BNB 1997/310*).

4.11. Vaststaat dat belanghebbende sinds 1985 in Nederland woont. Voorts staat vast dat zij in de onderhavige jaren inkomsten heeft verworven uit in Nederland als alphahulp verrichte werkzaamheden, welke werkzaamheden, althans in die jaren, niet in loondienst werden verricht.

4.12. Op grond van artikel 13, tweede lid, onderdeel b, van de Verordening, is op degene die op het grondgebied van een lidstaat werkzaamheden anders dan in loondienst uitoefent, de wetgeving van die lidstaat van toepassing. Een uitzondering op deze regel is het Hof niet gebleken. Gelet op de vaststaande feiten is derhalve op belanghebbende de wetgeving van Nederland van toepassing.

4.13. Nu belanghebbende ingezetene is van Nederland behoort zij op grond van artikel 6, eerste lid, onderdeel a, van de Algemene Ouderdomswet, en de overeenkomstige bepalingen in de overige volksverzekeringswetten, tot de kring van verzekerden. Op grond van artikel 6 van de Wet financiering volksverzekeringen (Hierna: de Wfv) is belanghebbende premieplichtig. De maatstaf van de heffing is het premie-inkomen waaronder op grond van artikel 8 Wfv wordt verstaan het belastbare inkomen uit werk en woning, bepaald volgens de regels van hoofdstuk 3 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Mede gelet op hetgeen het Hof hiervoor heeft overwogen omtrent de vaststelling van het belastbare inkomen van belanghebbende voor de onderhavige jaren, is het Hof van oordeel dat de Inspecteur de premie-inkomens op de juiste wijze heeft vastgesteld. Niet in geschil is dat belanghebbende vrijstelling geniet van premieheffing op grond van de AWBZ.

4.14. Naar het oordeel van het Hof zijn de aanslagen premieheffing volksverzekeringen over de onderhavige jaren op de juiste wijze door de Inspecteur vastgesteld. De door belanghebbende , bij wijze van inhouding, betaalde premies KVdR en PV kunnen niet worden aangemerkt als ingehouden of op voorlopige aanslag betaalde premies op grond van de Nederlandse volksverzekeringswetten zodat van verrekening met de door de Inspecteur opgelegde aanslag geen sprake kan zijn. Evenmin voorziet de Wfv in een vermindering van de aanslag ter voorkoming van dubbele premieheffing. In relatie tussen lidstaten van de EU zou zulks ook overbodig zijn omdat de Verordening de verzekeringsplicht exclusief toewijst aan één lidstaat. Dat ten laste van belanghebbende ook in Duitsland premies zijn geheven doet daaraan niet af omdat die premieheffing, gelet op de eerder genoemde toewijzingsregels, naar het oordeel van het Hof ten onrechte is geweest.

(b.2.: kan belanghebbende op grond van nationale regelgeving aanspraak maken op algehele vrijstelling van premiebetaling volksverzekeringen over de Witwenrente)

4.15. Het Hof verstaat het in de nadere stukken voor de eerste zitting vervatte betoog met rekenkundige uitwerkingen van belanghebbende aldus dat de Witwenrente, vertaald naar vergelijkbare Nederlandse uitkeringen, 70% benadert van het in artikel 8, eerste lid, onderdeel a, van de Wet miminumloon en minimumvakantiebijslag bedoelde bedrag, zodat zij aanspraak kan maken op de vrijstelling van premiebetaling als bedoeld in artikel 22, eerste lid, onderdelen a en b, van het BUB. Dit betoog stuit reeds af op het gegeven dat belanghebbende in de onderhavige jaren in Nederland arbeid heeft verricht en de 70%-toets voor de vrijstelling van betaling premies volksverzekeringen (in het onderhavige geval van premies AOW, ANW en AKW) eerst in beeld komt wanneer daarnaast is voldaan aan de in het BUB genoemde voorwaarde dat uitsluitend buitenlandse inkomsten worden genoten. Nu vaststaat dat belanghebbende in de onderhavige jaren naast de Duitse rente ook Nederlandse inkomsten heeft genoten, komt zij reeds daarom niet voor vrijstelling van premiebetaling op grond van de genoemde bepaling van het BUB in aanmerking.

(c: het vertrouwensbeginsel)

4.16. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat een belastingplichtige in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs ervan mocht uitgaan dat de Inspecteur weloverwogen een standpunt had ingenomen. De enkele omstandigheid dat de Inspecteur, naar belanghebbende stelt, de zaak veel te lang (van 10 december 2003 tot 23 maart 2004) heeft laten liggen alvorens op zijn bezwaar te beslissen, vormt naar het oordeel van het Hof echter geen omstandigheid op grond waarvan belanghebbende redelijkerwijs ervan mocht uitgaan dat sprake was van een bewuste standpuntbepaling aan de zijde van de Inspecteur, zodat op die grond van een schending van het vertrouwensbeginsel geen sprake kan zijn.

4.17. Voor zover belanghebbende met haar stelling dat het vertrouwensbeginsel is geschonden bedoelt te betogen dat de Inspecteur door niet tijdig te reageren jegens haar heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (kennelijk het zorgvuldigheidsbeginsel), faalt dit betoog evenzeer. De Inspecteur heeft dienaangaande gesteld en het Hof acht aannemelijk dat de vertraging is veroorzaakt door een misverstand. Alsdan kan – mede ook omdat de vertraging beperkt is gebleven tot een relatief korte periode – niet worden gesproken van een handelen/nalaten in strijd met voornoemde beginselen. Nu voorts niet gesteld of aannemelijk is dat belanghebbende door deze vertraging is benadeeld komt aan belanghebbendes stelling te dezen geen betekenis toe.

(vermindering aanslagen)

4.19. Gelet op hetgeen onder 2.8 is vermeld is het beroep gedeeltelijk gegrond.

5. Proceskosten

De proceskosten van belanghebbende, die zich heeft laten vertegenwoordigen door haar partner, zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op de reis- en verblijfkosten van ter zake van het verschijnen van haar gemachtigde op beide zittingen. Deze kosten zijn begroot op € 66.

6. Beslissing

Het Gerechtshof :

Aldus gedaan op 4 maart 2008 te Arnhem door mr. De Kroon, voorzitter, mr. Kooijmans en mr. Den Ouden, raadsheren en op die datum door de voorzitter in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr. Van der Waerden als griffier.

De griffier, De voorzitter,

(A.W.M. Van der Waerden) (M.C.M. de Kroon)

Afschriften aangetekend per post verzonden op: 4 maart 2008