Gerechtshof Arnhem, 20-03-2008, BC8744, 05/00369, 05/00370 en 05/00371

Gerechtshof Arnhem

U i t s p r a a k

op het beroep van X B.V. te Z, A te Q en B te R (hierna: belanghebbenden) tegen de beslissing van de Inspecteur van de Belastingdienst te P op het verzoek van belanghebbenden om vergoeding van de kosten die zij in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs hebben moeten maken.

1. De loop van het geding

1.1. Naar aanleiding van een boekenonderzoek zijn aan belanghebbenden diverse aanslagen opgelegd in de inkomstenbelasting, WAZ, omzetbelasting, vennootschapsbelasting en loonbelasting. Tevens zijn boetebeschikkingen en beschikkingen heffingsrente opgelegd.

1.2. Belanghebbenden hebben tegen de aanslagen en boetebeschikkingen bezwaar gemaakt en verzocht om een integrale vergoeding van de kosten die zij in verband met de behandeling van de bezwaren hebben moeten maken. De Inspecteur heeft het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding afgewezen en aan de drie belanghebbenden tezamen een kostenvergoeding toegekend van € 644.

1.3. Belanghebbenden zijn tegen de beslissing op het verzoek om een kostenvergoeding in beroep gekomen bij het Hof.

1.4. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 12 september 2006 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord A en B (mede namens X B.V.), bijgestaan door hun gemachtigde, alsmede de Inspecteur.

1.5. De gemachtigde van belanghebbenden heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt. Daarnaast zijn facturen overgelegd die betrekking hebben op de kosten gemaakt in de bezwaarfase alsmede een overzicht van de kosten gemaakt in de beroepsfase. Daarop is het onderzoek ter zitting geschorst, is het vooronderzoek hervat en heeft het Hof de Inspecteur verzocht om schriftelijk op de door belanghebbenden overgelegde stukken te reageren. Naar aanleiding van dit verzoek heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden.

1.6. De zaken zijn vervolgens door de derde enkelvoudige belastingkamer verwezen naar de tweede meervoudige belastingkamer van het Hof.

1.7. De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 20 december 2007 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord A en B (mede namens X B.V.), bijgestaan door hun gemachtigde, alsmede de Inspecteur.

1.8. Van het verhandelde tijdens beide zittingen zijn twee processen-verbaal opgemaakt, die aan deze uitspraak zijn gehecht en geacht worden daar deel van uit te maken.

2. Feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast:

2.1. De heer B RA is directeur en enig aandeelhouder van de besloten vennootschap X B.V., welke bv secretariële en administratieve ondersteuning verleent. Met ingang van 1 januari 2000 is deze dienstverlening ondergebracht in de per die datum door B en A opgerichte vennootschap onder firma X.

2.2. Een bij de bv en de firmanten aangekondigd boekenonderzoek inzake inkomsten-, vennootschaps-, loon- en omzetbelasting vangt feitelijk aan op 27 januari 2003. Een controlerapport dateert van 27 juni 2003. Het definitieve rapport draagt de dagtekening 30 september 2003 en bevat een groot aantal voorstellen tot correcties. In de periode van het onderzoek is er veelvuldig schriftelijk en mondeling contact geweest tussen A en de controlerend ambtenaar C. Die correspondentie bevat onder meer de volgende passages:

Brief van 11 mei 2003, van B gericht aan C

“Betreft: uw brief/fax van 9 mei jl.

Geachte heer C,

Als antwoord op uw fax:

Dat uw controle door mijn drukte en vakantie langer heeft geduurd ontken ik ten stelligste.

U verwijst naar een goede sfeer, ik kan dat deels beamen, maar heb daar ook zo mijn mening over, ook hierop zal ik zeker later terug komen. Neemt niet weg dat ik (wij) me regelmatig als een verdachte heb(ben) behandeld gevoeld en dat de veelheid aan insinuaties ook bij mij op een bepaald moment irritaties uitlokken. Daarnaast wordt ik in het ongewisse gelaten en zie ik met de dag (gelet op mijn vakantie) de ruimte voor een adequate reactie op uw rapport vervliegen.

Ik reken op een nette afwikkeling, waar in mijn mening nog steeds een concept-rapport past. U hebt diverse zaken grofweg aangeduid, maar ik ben geenszins op de hoogte van uw concrete weergave. Ik verzoek u dan ook dringend een concept uit te brengen. Waar ik op rekende is een snelle reactie van mijn kant, die ik u nu niet kan geven. Dat u hierbij gelijk aanslagen wil opleggen bevreemd me zeer, ook de door u vermelde boetes doen me voorkomen dat uwerzijds sprake is van een soort tegenzet op mijn irritaties, dat bevreemdt me uitermate.

Dat er op geen enkel onderdeel mijnerzijds overeenstemming was ontken ik overigens ten stelligste, juist daarom lijkt een concept-rapport een juist medium om dit soort misverstanden te voorkomen. U heeft mij overigens toegezegd een concept uit te brengen, ik heb u meegedeeld hierop te reageren. Juist deze wijze biedt een mogelijkheid om onevenwichtigheden en irritaties vooraf te voorkomen.

In het vertrouwen u naar behoren te hebben geïnformeerd,

Brief van 11 juli 2003, van B aan C

“Betreft: uw rapport d.d. 30 juni jl. (X BV, vof e.d.)

Geachte heer C,

Naar aanleiding van de conceptrapporten heb ik de navolgende reactie.

Een inhoudelijke reactie op alle punten uit het rapport zou minstens 20 pagina’s verweer vergen, het nut hiervan in dit stadium acht ik echter gering. Derhalve treft u een bijlage aan waarin ik kort aangeef over welke hoofdpunten mijns inziens geen discussie hoeft te bestaan en over welke punten correcties op grond van uw bevindingen bespreekbaar zijn.

Resteert mij u mede te delen dat ik me door uw rapportage genoodzaakt heb gezien me te wenden tot een extern adviseur (D). Mocht ik – eventueel op onderdelen – in mijn gelijk worden gesteld, dan stel ik u(w) dienst hierbij reeds aansprakelijk voor de daaruit voortvloeiende kosten.

Brief van 14 juli 2003 van B aan C

“Betreft: uw fax van heden (X BV, vof e.d.)

Geachte heer C,

Naar aanleiding van uw fax het volgende:

2.3 Het definitieve controlerapport is belanghebbenden door de Belastingdienst aangeboden op 2 oktober 2003. In het rapport zelf, alsmede in de bijbehorende bijlagen is het in de loop van het onderzoek door belanghebbenden gegeven verweer opgenomen. Bij brief van 6 oktober 2003, gericht aan E/F, leidinggevenden van de controlerend ambtenaar voornoemd, deelt B mede zich door de inhoud en de toonzetting van het rapport alsmede door het optreden van C, gegriefd te voelen en zich daarom te zullen voorzien van extern advies en bijstand en de daarmee samenhangende kosten te zullen verhalen op de Belastingdienst. Hij verklaart bij die gelegenheid niet meer bereid te zijn tot overleg met C, doch uitsluitend met diens superieuren.

2.4 Bij brief van 15 december 2003 deelt E namens de Belastingdienst het volgende mede:

Geachte heer B,

Naar aanleiding van uw brieven deel ik u het volgende mede.

Nadat ik uw brief van 6 oktober ontving heb ik contact opgenomen met de heer C.

Er is sprake van een aantal fiscale geschillen. Ik kan u verzekeren dat van onnodige escalatie geen sprake is, integendeel. De heer C heeft inmiddels meerdere malen contact gehad met uw fiscaaladviseur. Op uw verzoek verleende de heer C op 2 oktober jl. u 2,5 maanden de tijd om op de kennisgeving boete te reageren.

Tot slot is van belang dat indien de aanslagen voortvloeiende uit het boekenonderzoek tot bezwaarschriften leiden, deze door een derde zullen worden beoordeeld.

Ik neem aan u voldoende te hebben ingelicht.

2.5 Op 14 januari 2004 is tussen E enerzijds en B en een tweetal door hem aangetrokken deskundigen anderzijds telefonisch gesproken over en naar aanleiding van een aantal aspecten van het controlerapport. In het tot de gedingstukken behorende verslag van deze bespreking heeft E desgevraagd verzekerd dat de bezwaarschriften door een ander dan C zullen worden behandeld.

2.6 De naheffingsaanslagen loonbelasting 1998 en omzetbelasting 1998 ten name van X B.V. zijn opgelegd op respectievelijk 31 oktober 2003 en 26 november 2003, zulks in verband met een dreigende verjaring. De overige uit het boekenonderzoek voortvloeiende (naheffings-/navorderings)aanslagen zijn op latere tijdstippen opgelegd. De navorderingsaanslag inkomstenbelasting 1998 ten name van Bn draagt de dagtekening 12 februari 2004.

2.7 De door belanghebbenden ingeschakelde gemachtigde, D Belastingadviseurs, heeft tegen de opgelegde (naheffings-/navorderings)aanslagen gemotiveerd bezwaar ingediend; één bezwaarschrift tegen de diverse aan de bv opgelegde aanslagen en één (idem) bezwaar inzake de correcties in de inkomstenbelasting. De desbetreffende bezwaarschriften herhalen feitelijk de argumenten zoals door B reeds naar voren gebracht tijdens het boekenonderzoek. Nieuwe feiten en omstandigheden zijn niet toegevoegd. In deze bezwaarschriften is reeds verzocht om een integrale vergoeding van de met de behandeling van de bezwaarschriften samenhangende kosten op grond van artikel 7:15 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) juncto artikel 2, derde lid van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit).

2.8 In de loop van de maand juli 2004 hebben B (mede namens A en X bv) en de Inspecteur betreffende alle aanvankelijk aangebrachte correcties een principe-vaststellingsovereenkomst gesloten. De definitieve tekst ervan is vervat in de brief van de Inspecteur van 4 oktober 2004. Een aantal correcties is teruggenomen, een aantal gehandhaafd, terwijl voor de correcties in de Vpb-sfeer in veel gevallen is gekozen voor een verrekening in rekening-courant in plaats van een bij de aanslagregeling toegepaste winstuitdeling. De bij de aanslagregeling toegepaste boete van 50% is daarbij met betrekking tot één correctie gewijzigd in een boete van 25% en voor alle andere gevallen verminderd tot nihil.

2.9 De Inspecteur heeft het verzoek om een volledige kostenvergoeding afgewezen en bij uitspraak van 22 november 2004 aan de drie belanghebbenden samen een proceskostenvergoeding toegekend van € 644, als volgt berekend: 2 * 1 (2 bezwaarschriften) + 1 * 1 (hoorgesprek) + 1 * 1 (vervolgafspraak) = 4 * € 161 = € 644.

2.10 Een afzonderlijke klacht namens belanghebbenden tegen het optreden van de controlerend ambtenaar van 16 februari 2004 is door de Inspecteur in de persoon van mr. G, voorzitter van het managementteam, na het houden van een hoorzitting beantwoord bij diens brief van 18 november 2004. Belanghebbenden hebben daarop een klacht ingediend bij de Nationale Ombudsman.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1. Tussen partijen is in geschil of belanghebbenden recht hebben op een integrale vergoeding van de kosten die zij in de bezwaar- en de beroepsfase hebben moeten maken. Belanghebbenden beantwoorden deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. Indien het gelijk op dit punt aan de Inspecteur is, verschillen partijen voorts van mening over de hoogte van de forfaitaire vergoeding overeenkomstig het Besluit.

3.2. Primair verzoeken belanghebbenden in beroep om een vergoeding van de kosten welke zij gemaakt hebben vanaf het tijdstip waarop het definitieve rapport inzake het gehouden boekenonderzoek is bekendgemaakt, zijnde 2 oktober 2003, en wel op grond van artikel 7:15 Awb juncto artikel 2, derde lid van het Besluit. Belanghebbenden stellen zich op het standpunt dat deze kosten € 24.350 exclusief BTW bedragen. Belanghebbenden verzoeken tevens om een volledige vergoeding van de kosten die zij hebben gemaakt in verband met het onderhavige beroep. Deze laatste categorie kosten wordt door belanghebbenden berekend op € 6.045 exclusief BTW.

3.3. Belanghebbenden nemen subsidiair het standpunt in dat integrale vergoeding dient plaats te vinden voor de kosten gemaakt vanaf 31 oktober 2003, zijnde de dagtekening van de eerst opgelegde uit het boekenonderzoek volgende naheffingsaanslag.

3.4. Meer subsidiair verdedigen belanghebbenden een forfaitaire kostenvergoeding overeenkomstig het Besluit, waarbij wordt uitgegaan van een wegingsfactor 2.

3.5. De Inspecteur is van mening dat de door hem toegekende forfaitaire kostenvergoeding juist is en dat, indien een integrale kostenvergoeding zou moeten plaatsvinden, deze niet meer dient te bedragen dan € 5.188 voor de drie belanghebbenden tezamen.

3.6. Voor een uitvoeriger weergave van de wederzijds standpunten verwijst het Hof naar de van elk van de partijen afkomstige stukken.

3.7. Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de beslissing van de Inspecteur omtrent het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding en tot toekenning van een vergoeding van € 24.350 exclusief BTW voor de kosten gemaakt in de bezwaarfase en een vergoeding van € 6.075 voor de kosten gemaakt in de beroepsfase. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 Ingevolge – voor zover hier van belang – het bepaalde in artikel 1, eerste lid, aanhef en letter a juncto artikel 2, eerste lid, aanhef en letter a, alsmede het derde lid van het Besluit, kan een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 7:15 Awb uitsluitend betrekking hebben op kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, wordt het bedrag van de voornoemde kosten overeenkomstig het in een bijlage opgenomen tarief vastgesteld en kan in bijzondere omstandigheden van het bepaalde in het eerste lid worden afgeweken.

4.2 Van de in het controlerapport voorgestelde correcties kan, afgezien van de post “huur” ad ƒ 4.800 betreffende het jaar 1998, niet worden gezegd dat zonder meer iedere grond voor een correctie ontbrak. Het is – zo begrijpt het Hof het standpunt van belanghebbenden gelet op de onder 2.2 geciteerde brieven – specifiek de toonzetting van de rapportage die belanghebbenden er toe hebben gebracht reeds in een vroeg stadium de assistentie in te roepen van een gerenommeerd belastingadviesbureau, vooral teneinde een huns inziens evenwichtiger definitieve rapportage te verkrijgen. Dit vormt evenwel op zichzelf geen bijzondere omstandigheid die bewerkt dat de kosten van rechtsbijstand in de na het opleggen van de respectieve aanslagen gevolgde bezwaarfase volledig zouden moeten worden vergoed. Uit hetgeen belanghebbenden hebben aangevoerd kan voorts niet worden afgeleid dat belanghebbenden gerede twijfel hadden dan wel moesten hebben aan een zakelijke behandeling door de Inspecteur in de persoon van een andere ambtenaar dan de controlerende in de te verwachten bezwaarfase, zodat ook langs deze weg de gemaakte kosten niet als preventief met het oog op de te verwachten bezwaarfase gemaakt kunnen worden beschouwd.

4.3 Het Hof merkt hierbij op dat het niet ongebruikelijk is dat zich tijdens een boekenonderzoek verschillen van mening ontwikkelen tussen de controlerende instantie en de desbetreffende belastingplichtige, waarbij de bezwaarfase specifiek de gelegenheid biedt de bestaande verschillen in standpunt nader te analyseren en af te wegen.

4.4 Nu voorts moet worden geconstateerd dat de meningsverschillen tussen partijen onderwerpen betreffen ten aanzien waarvan met een zekere regelmaat discussie is tussen de Belastingdienst en belastingplichtigen (al dan niet uitdelingen door een bv aan haar dga en de vraag of een bepaalde tot dan toe verliesgevende activiteit al dan niet als een bron van inkomen moet worden beschouwd, in casu de exploitatie van het jacht H), kan evenmin worden gesteld dat de aard van de correcties op zichzelf al aanleiding geeft tot het aanwezig achten van een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld. De inhoud van het tussen partijen in de bezwaarfase gesloten compromis geeft daar evenmin aanleiding toe. Opmerking verdient hierbij dat belanghebbenden, noch de gemachtigde bij de behandeling van het bezwaar meer of andere feiten en/of argumenten heeft ingebracht, dan al tijdens het boekenonderzoek.

4.5 Uit het vorenstaande vloeit voort dat het Hof voorbij kan gaan aan de vraag of en in hoeverre belanghebbenden de uitgaven voor rechtsbijstand heeft gedaan omdat hij kon menen dat de aanslagen reeds waren vastgesteld.

4.6 Gelet op de aard van de correcties die in geding waren, bestaat evenmin aanleiding een andere wegingsfactor toe te passen dan de door de Inspecteur gehanteerde.

4.7 Ter laatstgehouden zitting is gebleken dat de ingediende bezwaarschriften hebben geleid tot verminderingen van in totaal vijf (naheffings-/navorderings)aanslagen. Weliswaar zijn de bezwaren tegen deze naheffingsaanslagen vervat in slechts twee bezwaarschriften, maar naar het oordeel van het Hof zijn de zaken gelet op de inhoud van het controlerapport niet te beschouwen als samenhangende zaken in de zin van het Besluit. Dit leidt ertoe de kostenvergoeding in de bezwaarfase te herrekenen tot 5 * (1+1+0,5) * € 161 = € 2.012,49. Dit bedrag wordt toegekend aan X bv, B en A tezamen, elk voor gelijke delen (€ 670,83).

4.8 Het beroep is in zoverre gegrond.

5. Proceskosten

Ter griffie van het Hof is namens de drie belanghebbenden één beroepschrift ingediend en het ingediende beroepschrift ambtshalve gesplitst in drie beroepschriften (onder de nummers 05/00369, 05/00370 en 05/00371). Het Hof heeft de zaken gevoegd.

Dit leidt ertoe dat de kosten van belanghebbenden voor de behandeling van het beroep in overeenstemming met het Besluit zijn te berekenen op (1+1+0,5+0,5) * € 322 = € 966. Voor een hogere vergoeding dan deze forfaitaire ziet het Hof geen reden.

6. Beslissing

Bij verhindering van de voorzitter getekend door,

(J.L.M. Egberts) (J. Lamens)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:

Deze schriftelijke uitspraak vervangt de mondelinge uitspraak waartegen al beroep in cassatie is ingesteld. Voor de Hoge Raad geldt deze schriftelijke uitspraak als de uitspraak waartegen dat beroep is ingesteld. Tegen deze schriftelijke uitspraak kan niet opnieuw beroep in cassatie worden ingesteld.