Gerechtshof Arnhem, 01-12-2009, BK7025, 08/00315 en 08/00316

nummers 08/00315 en 08/00316

uitspraakdatum: 1 december 2009

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X te Z (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 6 juni 2008, nummers AWB 07/244 en 07/245, in het geding tussen belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is met dagtekening 22 december 2005 over het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 160.511 (€ 72.837). Bij beschikking met dezelfde datum heeft de Inspecteur een vergrijpboete opgelegd tot een bedrag van ƒ 5.596 (€ 2.539).

1.2 Aan belanghebbende is met dagtekening 22 december 2005 over het jaar 2001 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 163.563 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.247. Bij beschikking met dezelfde datum heeft de Inspecteur een vergrijpboete opgelegd tot een bedrag van € 2.693.

1.3 Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar van 27 november 2006, de navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen gehandhaafd.

1.4 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen inzake de navorderingsaanslagen bij uitspraak van 6 juni 2008 ongegrond verklaard, de beroepen inzake de boetes gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar voor zover deze zien op de boetes vernietigd en de boetes verminderd tot nihil.

1.5 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.6 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juni 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende alsmede de Inspecteur.

1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

2.1 Voor de feiten verwijst het Hof naar de door de Rechtbank vastgestelde feiten. In onderdeel 2 van haar uitspraak heeft de Rechtbank de feiten als volgt vastgesteld (waarbij eiser dient te worden gelezen als belanghebbende en verweerder als de Inspecteur).

“Eiser was in de jaren 2000 en 2001 in loondienst werkzaam bij X B.V. (hierna: de werkgever). Eiser is directeur enig aandeelhouder van deze vennootschap.

De werkgever heeft in de betreffende jaren aan eiser een personenauto ter beschikking gesteld. Dit betrof een BMW 525 (hierna: de auto) met een cataloguswaarde van ƒ 106.650 (€ 48.395). Eiser heeft de auto zowel voor zakelijke als voor privédoeleinden gebruikt.

De werkgever heeft de auto geleased bij A B.V. (hierna: A).

A is een leasemaatschappij die is opgericht door B. B was destijds tevens mede-eigenaar van het garagebedrijf C B.V. In 1986 heeft B de aandelen in A verkocht aan D. D verzorgt voor A de administratieve en financiële afhandeling van de leasecontracten. In 2000 is B uitgetreden uit het garagebedrijf C B.V. Sindsdien zijn de aandelen in C B.V. in handen van de zonen van B, te weten B1 en B2. C B.V. levert de auto’s ter zake van de door A afgesloten leasecontracten.

Sommige leasecontracten van A kenmerken zich door een korte leaseperiode, een hoge leaseprijs en een lage restwaarde van de auto. Na afloop van de leaseperiode kan de berijder de auto – na tussenkomst van C B.V. – overnemen voor een bedrag dat (nagenoeg) gelijk is aan de (berekende lage) restwaarde van de auto.

In het onderhavige geval is sprake van een dergelijk leasecontract. De duur van het tussen de werkgever en A gesloten leasecontract was 28 maanden en de leaseprijs bedroeg € 4.967,05 per maand. Ter zake van de lease heeft eiser in de jaren 2000 en 2001 een bedrag van respectievelijk € 9.679 en € 9.983 als eigen bijdrage aan de werkgever betaald. Na afloop van de leaseperiode heeft eiser de auto van C B.V. gekocht voor een bedrag van € 4.891,63. De handelswaarde van de auto bedroeg op dat moment € 20.700.

Eiser heeft geen afschriften van de door hem ingediende aangiften IB/PVV over de jaren 2000 en 2001 overgelegd. Volgens door verweerder overgelegde stukken heeft eiser in zijn aangifte IB/PVV 2000 geen melding heeft gemaakt van de aan hem ter beschikking gestelde auto.

In zijn aangifte IB/PVV over het jaar 2001 heeft eiser in zijn aangifte een bijtelling voor het privégebruik van de auto opgenomen van:

In de aangifte IB/PVV over het jaar 2000 heeft eiser zijn belastbaar inkomen berekend op ƒ 139.181. De aangifte IB/PVV voor het jaar 2001 is gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 153.580 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.247.

Met dagtekening 26 februari 2002 respectievelijk 28 februari 2003 zijn – conform de ingediende aangiften – de primitieve aanslagen IB/PVV over de jaren 2000 en 2001 opgelegd.

De Belastingdienst/FIOD-ECD heeft in 2004 een strafrechtelijk onderzoek ingesteld bij A naar de door haar aangeboden leasecontracten met de voornoemde kenmerken.

In het kader van dit onderzoek is een aantal personen gehoord, waarvan proces-verbaal is opgemaakt. Volgens die processen-verbaal zijn onder meer de volgende verklaringen afgelegd.

(Nadat hem is getoond bijlage D-001 pagina’s 007, 010, 011 zijnde een kopie van een offerte inzake “een willekeurige Mercedes E 240”, met op bladzijde 007 onderaan, de tekst: “E, Business-unit manager” en een handtekening door de tekst “A B.V.” en op de bladzijde 010 onder andere twee verschillende leaseprijzen per maand. Op dit stuk komt wederom de naam E voor. Op bladzijde 011 is een berekening gemaakt van een netto-voordeel ad € 15.098,07. En hem gevraagd om commentaar?)

“Kijk hier op pagina 10 van uw bijlage D/1, wat ik doe is het volgende: voor de berekening ga ik uit van de normale lease-prijs voor de zaak met een looptijd van 48 maanden, eventueel variërend in verband met het gereden aantal kilometers. Dat lease bedrag mag het de zaak kosten en geen cent meer. De zaak bedoel ik de gene die de auto least.

De zaak draagt dan af aan de leasemaatschappij zijn eigen kosten plus de bijdrage in de autokosten. Dus de normale leaseprijs door de zaak en de bijdrage van de werknemer die op het netto loon wordt ingehouden van de werknemer.

Met dit systeem heb je alleen maar winnaars. De werkgever verdient er geld aan omdat zijn maandbedrag lager is namelijk berekend naar 26 maanden in plaats van 48 maanden en de werknemer rijdt altijd in een nieuwe auto. De auto wordt tenslotte al na 26 maanden ingeruild in plaats van 48. En ik heb meer omzet. De werknemer kan de auto tenslotte overnemen voor de lage prijs, hij heeft al 26 maanden betaald om de auto over te nemen aan het einde van de periode.

Dit systeem gebruik ik al sinds 1978 en ik heb er wel met duizend cliënten en hun accountants over gesproken. (…)

De accountant van de klant zit ook altijd bij de bespreking. Ik zeg erbij dat de inspecteur hoogstens kan zeggen dat de eigen bijdrage is afgetrokken van die 20% en dat dat eventueel niet toelaatbaar zou zijn. Ook zeg ik erbij dat ze dan de heffingsrente moeten betalen als het teruggedraaid wordt, maar dan zeg ik: ach je bent wel een creatieve fiscale ondernemer.

(…)

(…)

De eigen bijdrage in de autokosten zoals wij die hanteren is bedoeld voor de nivellering van de fiscale 20% bijtelling. En diezelfde bijdrage van de werknemer wordt vervolgens gebruikt voor de betaling van de leaseprijs. De leaseprijs wordt daardoor veel hoger, zodat de restwaarde van de auto omlaag gaat met de eigen bijdrage van de werknemer.

(…)

Het systeem heb ik samen bedacht met ene F in 1978.

(…)

Voor verdere veiligheid ga ik vervolgens ook nog eens met de accountant of de fiscaal adviseur van de klant praten. Ik stel als voorwaarde aan de klant dat zijn accountant meekomt bij het gesprek anders doe ik het niet.

(…)

Als er een nieuwe klant wordt aangeleverd, ga ik er zelf heen. Ik wil niet dat andere mensen dit systeem uitleggen want als het niet goed wordt uitgelegd, wordt het niet goed uitgevoerd en ontstaan er problemen. Bij bestaande klanten kan E het wel uitvoeren, dan is al bij iedereen bekend hoe het precies werkt. (…)”

Verklaring B1 (mede-eigenaar C B.V.) d.d. 23 augustus 2004

(…)

(Nadat hem is gevraagd wat is precies het begrip “versnelde afschrijving” in de context van de lease contracten?)

Sneller afschrijven dan normaal. Omdat hier kortlopende contracten afgesloten worden heb je een versnelde afschrijving. De afschrijving over het eerste jaar is enorm. U vraagt mij of het bedrijfseconomisch geaccepteerd is, maar dat is het natuurlijk wel omdat het al betaald is. Door de betaling van die leaseprijs is die waarde van de auto al afgeschreven. De auto kan sneller afgeschreven worden omdat de klant al de leaseprijs heeft betaald.

Verklaring E (business unit manager A) d.d. 23 augustus 2004

“(Getoond wordt bijlage D-001 pagina’s 007, 010, 011 zijnde een kopie van een offerte inzake een willekeurige Mercedes E 240, met op bladzijde 007 onderaan, de tekst: “E, Business-unit manager” en een handtekening door de tekst “A BV” en op de bladzijde 010 onder andere twee verschillende leaseprijzen per maand. Op dit stuk komt wederom de naam E voor. Op bladzijde 011 is een berekening gemaakt van een netto-voordeel ad € 15.098,07. Wie heeft dit stuk opgemaakt en ondertekend?)

Verklaring eiser d.d. 24 augustus 2004

In een op 18 juli 2002 gedateerde voorbeeldofferte afkomstig van A – betreffende een Mercedes E 240 – wordt de werking van de leaseconstructie alsmede de door de werkgever en werknemer te behalen (fiscale) voordelen uiteengezet.

Na de verhoren is door H (ambtenaar van de Belastingdienst en buitengewoon opsporingsambtenaar) met dagtekening 29 december 2004 een proces-verbaal van ambtshandeling opgemaakt waarin de bevindingen van het strafrechtelijke onderzoek zijn samengevat. Hierin verklaart hij onder meer als volgt:

Naar aanleiding van de uitkomsten van het strafrechtelijke onderzoek heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat de door eiser aan zijn werkgever betaalde eigen bijdragen niet aangemerkt kunnen worden als vergoeding voor het gebruik voor privé-doeleinden van de auto, maar moeten worden aangemerkt als vooruitbetaling op de koopsom om de auto na afloop van het leasecontract van C B.V. te kunnen overnemen.

Door middel van de onderhavige navorderingsaanslagen heeft verweerder de in de jaren 2000 en 2001 in aftrek gebrachte eigen bijdragen gecorrigeerd. Tevens heeft verweerder vergrijpboetes van 50% van de nagevorderde IB/PVV opgelegd aan eiser omdat het volgens verweerder aan opzet van eiser is te wijten dat de aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld.”

2.2 Belanghebbende heeft bij zijn hoger beroepschrift een kopie gevoegd van de niet ondertekende aangifte IB/PVV voor het jaar 2001. In de aangifte is een bijtelling voor het privégebruik van de auto opgenomen van € 2.116 (zijnde € 12.099 -/- € 9.983).

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 Tussen partijen is in hoger beroep enkel nog in geschil of de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de volgende vragen:

Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede vraag bevestigend. De Inspecteur daarentegen beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend.

3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar en de navorderingsaanslagen.

3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

Nieuw feit

4.1 Belanghebbende heeft gesteld dat de Inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn met de feiten welke voor hem aanleiding waren de te weinig geheven belasting na te vorderen. De Rechtbank heeft bij de beoordeling van dit geschilpunt terecht vooropgesteld dat een inspecteur bij het vaststellen van de aanslag mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld en in beginsel niet tot een nader onderzoek is gehouden. Wel is de Inspecteur tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (vgl. onder meer HR 9 januari 2009, nr. 07/10292, NTFR 2009/91).

4.2 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij voor de jaren 2000 en 2001 uitdrukkelijk in zijn aangifte IB/PVV een bijtelling van 20% respectievelijk 25% van de cataloguswaarde van de auto heeft opgenomen, waarop de eigen bijdrage in mindering is gebracht. Zelfs indien de aldus door belanghebbende geschetste gang van zaken voor juist wordt aangenomen, kan deze constatering naar het oordeel van het Hof niet leiden tot de conclusie die belanghebbende aan dit feit wenst te verbinden, te weten dat de Inspecteur, gelet op de volgens belanghebbende ongebruikelijk hoge eigen bijdrage, gehouden was tot een nader onderzoek.

4.3 Uit de tekst van artikel 3.145, zevende lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 volgt immers reeds dat de wetgever het denkbaar achtte dat de vergoeding welke een werknemer verschuldigd was aan de werkgever voor privégebruik van de auto hoger kon zijn dan het op grond van dit wetsartikel forfaitair berekende voordeel. Nu de vergoeding voor privégebruik die belanghebbende in de aangifte zou hebben opgenomen niet hoger was dan het voordeel wegens de door de werkgever ter beschikking gestelde auto, kan, anders dan belanghebbende meent, niet worden gesteld dat deze vergoeding zodanig hoog was dat dit enkele feit de Inspecteur reeds tot nader onderzoek noopte.

4.4 Naar het oordeel van het Hof is het aannemelijk dat, zoals de Inspecteur heeft gesteld, eerst uit het door de FIOD ingestelde onderzoek bleek dat aanleiding bestond om aan de juistheid van de aangiften over het jaar 2000 en 2001 te twijfelen. Voor zover er al van uit moet worden gegaan dat belanghebbende in deze aangiften de bijtelling voor privégebruik heeft opgenomen, kon de Inspecteur eerst naar aanleiding van dit onderzoek zich op het standpunt stellen dat het in deze aangiften expliciet als vergoeding voor het gebruik voor privédoeleinden opgevoerde bedrag niet als zodanig kon worden aangemerkt, doch feitelijk diende te worden beschouwd als aanbetaling voor de uiteindelijke aankoop van de auto. De Inspecteur was ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslagen nog niet bekend met de voor deze standpuntbepaling noodzakelijke uitkomsten van dat strafrechtelijk onderzoek, zodat naar het oordeel van het Hof moet worden geconcludeerd dat, voor zover de Inspecteur aannemelijk maakt dat het als vergoeding voor gebruik voor privédoeleinden opgevoerde bedrag niet als zodanig kan worden aangemerkt, hij beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit.

Ten aanzien van de fiscale kwalificatie van de eigen bijdrage van belanghebbende

4.5 Op de Inspecteur rust de last aannemelijk te maken dat de primitieve aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, dient de Inspecteur derhalve aannemelijk te maken dat de door belanghebbende aan zijn werkgever betaalde eigen bijdrage niet als vergoeding voor het privégebruik van de aan hem ter beschikking gestelde auto kan worden aangemerkt.

4.6 Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur hierin is geslaagd. De feiten laten naar het oordeel van het Hof redelijkerwijs geen andere conclusie toe dan dat de eigen bijdrage van belanghebbende dient te worden aangemerkt als een vooruitbetaling op de koopsom voor de auto na afloop van de leasetermijn. Het Hof wijst daarbij op de verklaringen van B, B1 en E, waaruit blijkt dat zulks nu juist expliciet de bedoeling was. Als zodanig vormt de eigen bijdrage geen vergoeding die de belastingplichtige verschuldigd is ter zake van het gebruik anders dan ten behoeve van het verrichten van arbeid (2000) dan wel voor privédoeleinden (2001).

4.7 Het Hof is op grond van het bovenstaande van oordeel dat de navorderingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd. De hoger beroepen zijn om die reden ongegrond.

5. Proceskosten

Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat het verzoek om een kostenvergoeding op grond van artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bedoeld is als een verzoek om een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb. Het Hof acht echter geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.

6. Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. C.M. Ettema, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 1 december 2009 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (R.A.V. Boxem)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 1 december 2009.