Gerechtshof Arnhem, 30-08-2011, BS1139, 10-00567

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 2 december 2010, nummer AWB 10/1433, in het geding tussen de Inspecteur

en

X te Z (hierna: belanghebbende).

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.412. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 357.

1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag alsmede de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 2 december 2010 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.551 en – naar het Hof begrijpt – de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.

1.4 De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft een conclusie van repliek (abusievelijk conclusie van dupliek genoemd) ingediend. Belanghebbende heeft, hoewel zij daartoe door het Hof in de gelegenheid is gesteld, geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid tot dupliceren.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 april 2011 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de Inspecteur, alsmede A, als de gemachtigde van belanghebbende.

1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

2.1 Belanghebbende is geboren in 1985. In de periode van september 2003 tot en met augustus 2007 heeft zij een studie gevolgd aan de universiteit. In verband met deze studie heeft belanghebbende vanaf 1 september 2003 tot en met 30 november 2006 en van 1 februari 2007 tot en met 31 mei 2007 een zogenoemde prestatiebeurs ontvangen op grond van de Wet studiefinanciering 2000 (hierna: WSF 2000). De prestatiebeurs is een rentedragende lening die onder voorwaarden kan worden omgezet in een gift.

“Beste student,

Je gaf op 29 juli 2007 via internet wijzigingen door in je onderwijsinstelling/opleiding en je aanvraag.

2.3 In een “Bericht Studiefinanciering 2007, nr. 8”, gedagtekend 21 december 2007 afkomstig van de IB-Groep en gericht aan belanghebbende is – voor zover hier van belang – ter zake van de prestatiebeurs het volgende vermeld:

2.4 In een aan belanghebbende verzonden “Bericht Terugbetalen” met dagtekening 6 februari 2009, afkomstig van de IB-Groep staat – voor zover hier van belang – ter zake van de prestatiebeurs het volgende vermeld:

2.5 Belanghebbende heeft op 1 maart 2008 voor het jaar 2007 aangifte in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 25.415. Zij heeft daarbij persoonsgebonden aftrekken in aanmerking genomen in verband met buitengewone uitgaven (€ 2.003) en scholingsuitgaven (€ 7.861).

2.6 De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de onderhavige aanslag aftrek van de scholingsuitgaven niet geaccepteerd en heeft – met in achtneming van de tussen partijen niet in geschil zijnde aftrek van ziektekosten van € 2.003 – het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 23.412.

2.7 De Dienst Uitvoering Onderwijs van het Ministerie van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap (hierna: DUO) heeft de Inspecteur bij brief van 29 december 2010 het volgende, voor zover van belang, medegedeeld:

“X heeft een prestatiebeurs ontvangen van 1 september 2003 tot en met 30 november 2006 en van 1 februari 2007 tot en met 31 mei 2007. De maanden september 2003 tot en met augustus 2004 zijn omgezet in een definitieve gift omdat X voldoende studiepunten heeft behaald in haar eerste jaar voor omzetting van de eerste twaalf maanden prestatiebeurs in een gift. De maanden september 2004 tot en met 30 november 2006 en de maanden februari 2007 tot en met mei 2007 zijn op dit moment nog een voorlopige lening.

Het beginnen met de terugbetaling heeft ook geen invloed op de toetscriteria.”

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 Tussen partijen is in geschil of de onderwerpelijke aanslag te hoog is vastgesteld. In bijzonder is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van een bedrag van € 7.861 aan scholingsuitgaven. Het geschil spitst zich daarbij toe op de vraag of de door belanghebbende ontvangen prestatiebeurs in 2007 definitief niet is omgezet in een gift.

3.2 Belanghebbende is van mening dat door het in 2007 voortijdig beëindigen van de studie de verkregen prestatiebeurs definitief niet is omgezet in een gift. Zij ziet zich daarbij gesteund door uitlatingen van de IB-Groep. De Inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan. Tussen partijen is niet in geschil dat indien het Hof zou oordelen dat de ontvangen prestatiebeurs in 2007 definitief niet is omgezet in een gift, belanghebbende recht heeft op het in de aangifte afgetrokken bedrag van € 7.861.

3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.4 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot ongegrondverklaring van het beroep en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.

3.5 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 De vraag of belanghebbende ter zake van de aan haar verleende prestatiebeurs in 2007 scholingsuitgaven – tot een bedrag van € 7.861 – in aanmerking mag nemen, dient te worden beantwoord aan de hand van het bepaalde in artikel 6.29, derde lid (vanaf 1 september 2007 artikel 6.29, vierde lid) van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB).

4.2 De wettekst van artikel 6.29, derde (vierde) lid, van de Wet IB (hierna: artikel 6.29, derde lid, van de Wet IB) luidde in 2007 als volgt:

“Scholingsuitgaven waarvoor een prestatiebeurs is toegekend, komen voor aftrek in aanmerking in het jaar waarin de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift.”

4.3 Aftrek van scholingsuitgaven waarvoor een prestatiebeurs is toegekend is derhalve mogelijk in het jaar waarin de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Een prestatiebeurs is, aldus artikel 1.1, eerste lid, van de WSF 2000, een rentedragende lening die onder voorwaarden kan worden omgezet in een gift, waarbij de rente teniet gaat, niet zijnde de rentedragende lening die niet kan worden omgezet in een gift.

4.4 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat, nu zij in mei 2007 haar universitaire studie definitief heeft gestaakt, het feitelijk niet meer mogelijk is om in aanmerking te komen voor omzetting van de prestatiebeurs in een gift als bedoeld in hoofdstuk 5, paragraaf 5.2 van de WSF 2000. Uitgaande van het reële stelsel van de inkomstenbelasting dient, aldus belanghebbende, voor de beantwoording van de vraag op welk moment de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift, te worden aangesloten bij het moment van definitieve beëindiging van de studie, derhalve medio 2007. Uit de onder de feiten opgenomen berichten van de IB-Groep (onderdelen 2.2, 2.3 en 2.4) leidt belanghebbende af, dat in het jaar 2007 de prestatiebeurs door de IB-Groep definitief is vastgesteld en de voorwaarde zoals bedoeld in artikel 6.29, derde lid, van de Wet IB 2001 is vervuld, zodat belanghebbende recht heeft op aftrek van de forfaitaire normbedragen aan scholingsuitgaven als bedoeld in artikel 6.27 juncto artikel 6.29, eerste lid, van de Wet IB 2001.

4.5 De Inspecteur stelt dat de prestatiebeurs op grond van hoofdstuk 5, paragraaf 5.2 van de WSF 2000 definitief wordt omgezet in een gift als de betreffende student binnen tien jaar na ontvangst van de eerste studiefinanciering een afsluitend diploma heeft behaald. Indien de diplomatermijn van tien jaar is verstreken en er geen afsluitend diploma is behaald, behoudt de prestatiebeurs op grond van hoofdstuk 5, paragraaf 5.1, artikel 5.5 van de WSF 2000 de status van een rentedragende lening. Aangezien belanghebbende voor het eerst in september 2003 studiefinanciering heeft genoten, verstrijkt de zogenoemde diplomatermijn in dit geval op 31 augustus 2013, zodat pas op dat moment, naar de mening van de Inspecteur, de prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift en er recht ontstaat op aftrek op grond van het bepaalde in artikel 6.29, derde lid, van de Wet IB 2001.

4.6 Voor de beantwoording van de vraag of een prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift, dient naar het oordeel van het Hof te rade te worden gegaan bij de wettelijke bepalingen van de WSF 2000. In de situatie waarin niet binnen de diplomatermijn van tien jaar een afsluitend diploma is behaald, is in de WSF 2000, buiten de zich hier niet van toepassing zijnde gevallen van paragraaf 5.7 van de WSF 2000 (de omzetting bij bijzondere omstandigheden), niet uitdrukkelijk bepaald dat eerst na ommekomst van die termijn de genoten prestatiebeurs definitief niet wordt omgezet in een gift. Hooguit kan dit – a contrario – worden afgeleid uit het bepaalde in de artikelen 5.5 en 5.7 van de WSF 2000, die, voor zover van belang, als volgt luiden:

4.7 Op grond van deze artikelen – in hun onderlinge samenhang bezien – en de parlementaire geschiedenis van de WSF 2000 (Tweede Kamer 1999-2000, 26.873, nr. 3, onder andere pagina’s 19 en 53) dient naar het oordeel van het Hof te worden geconcludeerd dat wanneer buiten de diplomatermijn een afsluitend diploma wordt behaald, de toegekende prestatiebeurs niet meer definitief wordt omgezet in een gift. De vraag of, zoals in belanghebbendes situatie, er vóór het verstrijken van de diplomatermijn en nadat voortijdig (zonder het met goed gevolg behalen van het afsluitend diploma) de studie is gestaakt, sprake van kan zijn dat de genoten prestatiebeurs op dat moment definitief niet wordt omgezet in een gift, is op grond van de wettelijke bepalingen van de WSF 2000 niet eenduidig te beantwoorden. Voor het antwoord op die vraag moet te rade worden gegaan bij de parlementaire geschiedenis van de WSF 2000 en diens voorloper: de Wet op de studiefinanciering (hierna: WSF).

De jaarlijkse toets van het aantal behaalde punten wordt in dit wetsvoorstel vervangen door een eindtoets.(…)

4.9 Met de invoering van het diplomamodel heeft de wetgever blijkens de in 4.8 aangehaalde wetsgeschiedenis kennelijk ervoor gekozen om pas bij het behalen van het diploma – mits binnen de diplomatermijn – de voorwaardelijke lening om te zetten in een gift. Daaraan hebben blijkbaar redenen van uitvoerbaarheid ten grondslag gelegen. Op deze wijze kon de IB-Groep, zonder tussentijds contact met de onderwijsinstellingen, de regeling eenvoudig uitvoeren.

4.10 In het licht hiervan moet naar het oordeel van het Hof worden aangenomen dat het bij invoering van het diplomamodel evenzeer de bedoeling van de wetgever is geweest dat bij het tussentijds afbreken van de studie het recht op studiefinanciering – en daarmee de mogelijkheid dat de voorwaardelijke prestatielening zal worden omgezet in een gift – gedurende de nog resterende tijd van de diplomatermijn zou blijven bestaan, zodat pas na verstrijken van de diplomatermijn definitief kan worden vastgesteld of de prestatiebeurs definitief zal worden omgezet in een gift of niet. Aanknopingspunten hiervoor kunnen ook worden gevonden in de navolgende onderdelen uit de parlementaire geschiedenis van de WSF 2000:

4.11 Op grond van het wettelijke systeem moet derhalve worden geconcludeerd dat in 2007 nog geen sprake kan zijn van het definitief niet omzetten van de door belanghebbende genoten prestatiebeurs in een gift. Voorzover belanghebbende stelt dat de uitvoerende instantie – de IB-Groep – niettemin heeft bepaald dat haar prestatiebeurs in 2007 definitief niet wordt omgezet in een gift, is belanghebbende – tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur – naar het oordeel van het Hof niet erin geslaagd zulks aannemelijk te maken. De door belanghebbende aangevoerde onder 2.2, 2.3 en 2.4 genoemde berichten van de IB-Groep alsmede de door haar in het geding gebrachte brochure (bijlage 4 bij het verweerschrift in hoger beroep) en informatie van het DUO (bijlage 5 bij het verweerschrift in hoger beroep) acht het Hof daartoe niet voldoende, aangezien daaruit niet is af te leiden dat de genoemde schuld definitief niet is omgezet in een gift. Ook de gestelde mondelinge bevestiging dat de lening definitief niet zou zijn omgezet in een gift door een medewerker van het DUO maakt dit oordeel niet anders. In weerwil van de door belanghebbende gestelde uitlatingen van de IB-Groep, danwel het DUO staat in ieder geval vast dat het DUO, blijkens haar in 2.6 vermelde brief, van mening is dat belanghebbende haar resterende rechten op studiefinanciering nog kan doen gelden tot 31 augustus 2013 en dat tot die tijd de (voorlopige) lening niet definitief zal worden omgezet in een gift.

4.15 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu het Hof ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, dient de beschikking in stand te blijven.

slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond.

5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. P.M. van Schie, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.

De beslissing is op 30 augustus 2011 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(C.E. te Brake) (A.J. Kromhout)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 augustus 2011

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.