Gerechtshof Arnhem, 01-11-2011, ECLI:NL:GHARN:2011:BW9696 BU4063, 11-00093

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X te Z (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 4 januari 2011, nummer AWB 10/1261, in het geding tussen belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is over het jaar 2004 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 165.659 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 509, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 26.692. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 10.209.

1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 144.131 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 509. De boetebeschikking is verminderd tot € 12.311 en de beschikking heffingsrente is verminderd tot € 8.069.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 4 januari 2011 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 109.753 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 509 en de boete verminderd tot 47,5% van de verschuldigde belasting over de correctie winst uit onderneming van € 47.350.

1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

2.1 Belanghebbende exploiteert een coffeeshop onder de naam ‘A’.

2.2 De Inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2003 tot en met 2006. Van dit boekenonderzoek is een rapport opgemaakt, gedateerd 30 september 2008, waarin onder meer het volgende is vermeld:

‘3.1 Bedrijfsresultaat Coffeeshop

Zoals gebruikelijk in deze bedrijfstak hebben de bedrijfsontvangsten en de inkopen softdrugs geheel in contanten plaatsgevonden, daarom mogen er hoge eisen worden gesteld aan de dagelijkse administratie. Mede op grond van jurisprudentie, uitspraak Hof Amsterdam 18 mei 2005, moet een inkoop- en voorraadadministratie van de ingekochte softdrugs naar soort en gewicht worden bijgehouden.

3.2 Inkoopadministratie

3.3 Voorraadadministratie

Er werd geen voorraadadministratie bijgehouden van de softdrugs welke bewaard zijn in een geheim gehouden bergplaats (hierna genoemd het “safe-house”.) Vanaf 1 januari 2008 wordt per de eerste van elke maand de aanwezige voorraad softdrugs in de coffeeshop en het “safe-house” in een schriftje genoteerd.

(…)

3.4 Kasadministratie

(…)

3.7 Vermogensvergelijking

(…)

Bij de laatste bespreking deelde X ons mee dat hij in de afgelopen jaren een verkoop heeft gedaan van al eerder verzamelde militaire spullen, zoals uniformen en uitrustingsstukken. Om dit verder te onderbouwen gaat hij op zoek naar aantekeningen met betrekking tot deze verkoop.

(…)’

2.3 Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de aangegeven winsten gecorrigeerd en in verband daarmee navorderingsaanslagen opgelegd, waaronder een navorderingsaanslag over 2003 en een navorderingsaanslag over het onderhavige jaar (2004).

2.4 In zijn bezwaarschrift tegen de onderhavige navorderingsaanslag heeft belanghebbendes gemachtigde onder meer het volgende vermeld:

Verder heeft de gemachtigde in deze brief onder meer vermeld dat belanghebbende in het verleden bedragen aan kennissen, vrienden en familieleden heeft verstrekt en dat die leningen in 2002 tot en met 2004 deels zijn terugbetaald.

2.5 Naar aanleiding van de onder 2.4 bedoelde brief en een hoorgesprek dat op 13 oktober 2009 heeft plaatsgevonden, heeft de Inspecteur de opbrengst van de verkoop van de militaria in 2003 en 2004 van in totaal € 104.180 voor een bedrag van € 69.802 toegerekend aan het jaar 2003 en het restant (€ 34.378) aan het jaar 2004. Voorts heeft hij over 2003 € 31.151 aan terugbetaalde leningen in aanmerking genomen. Voor het jaar 2003 heeft dat ertoe geleid dat de Inspecteur een groot deel van de winstcorrecties heeft laten vallen. De Inspecteur heeft echter vervolgens de opbrengst van de verkoop van de militaria in de heffing betrokken. Blijkens de motivering van de uitspraak op bezwaar van 3 februari 2010 heeft de Inspecteur het verzamelinkomen over het jaar 2003 als volgt berekend.

Op de negatieve kas jaar 2003 van € 104.807 breng ik € 31.151 aan terugbetaalde leningen in mindering. Er blijft een negatieve kas van € 73.656 over.

2.6 De Inspecteur heeft over 2003 een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 146.951. Bij uitspraak op bezwaar heeft hij de navorderingsaanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van het in 2.5 genoemde bedrag van € 121.294. In beroep bij de Rechtbank tegen die uitspraak op bezwaar was uitsluitend in geschil of sprake is van een nieuw feit en of de opbrengst van de verkoop van militaria is aan te merken als een bron van inkomen. De Rechtbank heeft in haar uitspraak van 4 januari 2011, nr. AWB 10/1260 met betrekking tot de navorderingsaanslag 2003, welke beroepszaak de Rechtbank tegelijkertijd heeft behandeld met het beroep tegen de onderhavige navorderingsaanslag over 2004, geoordeeld dat sprake is van een nieuw feit en dat geen sprake is van een bron van inkomen. Het beroep is gegrond verklaard en de navorderingsaanslag is verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.492. Tegen die uitspraak is geen hoger beroep ingesteld.

2.7 Blijkens de in 2.5 genoemde brief van de Inspecteur van 3 februari 2010 heeft hij het verzamelinkomen over het jaar 2004 als volgt berekend.

2.8 De Inspecteur heeft over 2004 een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 165.659. Bij uitspraak op bezwaar heeft hij de navorderingsaanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 141.131.

2.9 In beroep heeft de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur de correctie op de winst uit onderneming van € 47.350 terecht heeft aangebracht, dat de verkoop van militaria geen bron van inkomen vormt en dat de boete – wegens overschrijding van de redelijke termijn – moet worden verminderd tot 47,5 % van de verschuldigde belasting over de correctie winst uit onderneming.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In hoger beroep is uitsluitend nog in geschil de door de Inspecteur toegepaste correctie in verband met een negatief netto privé van € 45.000.

3.3 Verder is niet in geschil dat belanghebbende in 2003 € 31.151 aan uitgeleende gelden heeft terugontvangen en in 2004 € 8.478. Tot slot is niet in geschil dat de opbrengst van de verkoop van de militaria € 104.180 bedraagt en dat die activiteit geen bron van inkomen vormt.

3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vermindering van de navorderingsaanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 64.753, en tot een navenante vermindering van de vergrijpboete.

3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 Zoals vermeld in 3.2 is tussen partijen niet (meer) in geschil dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de verplichtingen als bedoeld in artikel 52, eerste lid, van de AWR en dat de bewijslast te dezen moet worden omgekeerd (artikel 27e, aanhef, onderdeel b, van de AWR). Het is het Hof niet gebleken dat partijen daarbij van een onjuist juridisch uitgangspunt zijn uitgegaan.

4.2 De omkering van de bewijslast brengt te dezen mee dat het aan belanghebbende is om overtuigend de onjuistheid van de door de Inspecteur toegepaste correctie op het belastbare inkomen uit werk en woning aan te tonen.

4.3 Belanghebbende heeft in hoger beroep het standpunt ingenomen dat de Inspecteur ten onrechte heeft geconcludeerd dat er in het jaar 2004 een onverklaarbaar laag netto privé is geweest. Hij heeft daartoe - kort gezegd - het volgende aangevoerd. In het rapport van het boekenonderzoek is vermeld dat de controlemedewerker van de belastingdienst de kasadministratie heeft aangepast en dat dit er toe heeft geleid dat per 31 december 2004 een negatief kassaldo is geconstateerd van ruim € 50.000. Ook is in het rapport vermeld dat een van de aanpassingen op de kasadministratie is geweest dat de kruisposten vanuit alle bekende bankrekeningen zijn meegenomen. Belanghebbende stelt dat ten onrechte is aangenomen dat alle stortingen op zijn privébankrekening afkomstig waren uit de opbrengsten van de coffeeshop en derhalve ten onrechte geen rekening is gehouden met de terugbetaling van geleend geld en de verkoop van militaria, waarvan de opbrengsten, zo stelt hij, eveneens contant op zijn privébankrekening zijn gestort. De Inspecteur bestrijdt dat belanghebbende de contante opbrengsten van de verkoop van militaria en van de terugbetaalde leningen op een bankrekening heeft gestort. De gemachtigde van belanghebbende erkent dat indien deze stelling van de Inspecteur juist zou zijn het door hem geschetste probleem niet speelt. Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat van de verkoopopbrengst van militaria ten onrechte een bedrag van € 70.000 is toegerekend aan het jaar 2003. Zijns inziens had een hoger bedrag moeten worden toegerekend aan het jaar 2004.

4.4 Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende er, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet in geslaagd aannemelijk te maken dat belanghebbende de opbrengsten van de leningen en de verkoop van militaria contant op zijn privébankrekening heeft gestort en dat de Inspecteur bij de aanpassing van de kasadministratie (dus) een fout heeft gemaakt, laat staan dat belanghebbende met zijn stellingen op overtuigende wijze de onjuistheid van de correctie van € 45.000 heeft aangetoond. Hij heeft derhalve niet aan de op hem rustende (zware) bewijslast voldaan.

4.5 De zogenoemde omkering van de bewijslast ontslaat de Inspecteur niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correctie niet naar willekeur vast te stellen. De navorderingsaanslag dient te berusten op een redelijke schatting. Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat de Inspecteur een redelijke schatting heeft gemaakt van de correctie winst uit onderneming van € 47.350, vooral nu hij daarbij is uitgegaan van privébestedingen van slechts € 15.000 in het onderhavige jaar. De Inspecteur heeft bij zijn berekeningen (zie 2.7) terecht gewezen op het negatief privé dat uit de vermogensvergelijking volgt (€ 72.539), op het tussen partijen niet in geschil zijnde bedrag van € 8.478 in verband met terugbetaalde leningen dat in mindering is gebracht, alsmede op de verkoopopbrengst militaria van (€ 104.180 -/- € 69.802 =) € 34.378. Deze berekening resulteert in een negatief privé van € 29.683 en - uitgaande van privébestedingen van het voornoemde bedrag van € 15.000 - in een winstcorrectie van € 45.000. Belanghebbendes stelling dat het door de Inspecteur aan het jaar 2004 toegerekende bedrag van de verkoopopbrengsten van de militaria hoger moet zijn, heeft hij niet overtuigend aangetoond, te meer niet daar - zoals vaststaat - het totaalbedrag aan verkoopopbrengsten van militaria is verdiend van 1 januari 2003 tot en met oktober 2004 en hij er zich in de procedure tegen de navorderingsaanslag over 2003 niet tegen heeft verweerd dat van het totaalbedrag van de verkoopopbrengsten van militaria een bedrag van € 69.802 is toegerekend aan 2003 (vgl. HR 1 mei 1996, nr. 31167, LJN AA2013, BNB 1996/221).

Boete

4.6 De Rechtbank heeft de boete vanwege de overschrijding van de redelijke termijn verminderd tot 47,5% van de verschuldigde belasting over de correctie winst uit onderneming van € 47.350.

4.7 Ingevolge artikel 27h, vierde lid, in verbinding met artikel 24a, tweede lid, van de AWR wordt het hoger beroep van belanghebbende geacht mede te zijn gericht tegen de boetebeschikking. In zijn hogerberoepschrift heeft belanghebbende geen zelfstandige gronden aangevoerd tegen het oordeel van de Rechtbank omtrent de opgelegde boete. Ter zitting heeft belanghebbende desgevraagd verklaard geen afzonderlijke grieven te hebben tegen de hoogte van de boete. Zijn grieven richten zich uitsluitend tegen de boetegrondslag, te weten de nagevorderde belasting. Uit het hiervóór overwogene volgt dat deze grieven niet slagen. Voor het overige heeft belanghebbende niets gesteld omtrent de boetebeschikking.

4.8 In het onderhavige geval is de hoogte van de verschuldigde belasting komen vast te staan met de toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast (zie r.o. 4.5). Daarbij heeft de Inspecteur de correctie in verband met een negatief netto privé geschat. Het Hof heeft geoordeeld dat deze schatting redelijk is. Het schatten van de inkomsten bergt de mogelijkheid in zich dat de in werkelijkheid genoten inkomsten lager zijn. Gelet daarop acht het Hof in het onderhavige geval een matiging van de boete tot 40% gerechtvaardigd. Dit brengt mee dat de opgelegde boete zal worden verminderd tot 40% van de verschuldigde belasting (52%) over de correctie winst uit onderneming van € 47.350, derhalve tot € 9.848.

Heffingsrente

4.9 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente (zie Hoge Raad 27 november 2009, nr. 07/13621, LJN BJ7907, BNB 2010/52). Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de aanslag niet wordt verminderd, is er ook geen aanleiding voor een vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente.

slotsom

4.10 Nu het Hof ambtshalve – dat wil zeggen zonder dat belanghebbende daarover grieven heeft aangevoerd – tot de conclusie is gekomen dat de boete moet worden verminderd, dient het hoger beroep van belanghebbende ongegrond te worden verklaard, moet de uitspraak van de Rechtbank voor wat betreft de boetebeschikking worden vernietigd, en moet de boete worden verminderd. Voor een vergoeding van het griffierecht of voor een veroordeling in de proceskosten is dan geen plaats (vgl. HR 16 september 2011, nr. 10/03571, LJN BP8053, NTFR 2011/2129).

5. Kosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan door mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 1 november 2011 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (C.M. Ettema)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 2 november 2011

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.