Gerechtshof Arnhem, 14-08-2012, BX5622, 10-00319

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X BV te Z (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 29 juni 2010, nummer AWB 08/2338, in het geding tussen belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur).

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 juli 2004 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 41.336. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 3.179.

1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 29 juni 2010, ongegrond verklaard.

1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 november 2011 te Arnhem. Namens belanghebbende is verschenen en gehoord A, bijgestaan door belanghebbendes gemachtigde. Ook de Inspecteur is verschenen.

1.7 Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

2.1 Op 2 oktober 2004 heeft A aan Jachtwerf C BV te Q (verder: de jachtwerf) opdracht gegeven tot de bouw van een motorkruiser (verder: de boot in aanbouw). Het contract is getekend door A en namens de jachtwerf door D. Op 4 oktober 2004 is een door A ondertekende verklaring opgemaakt met betrekking tot de inruil van het schip E, eigendom van A. A is gehuwd met B.

2.2 De boot in aanbouw is met dagtekening [medio] november 2004 bij de Dienst voor het Kadaster en de Openbare Registers (verder: het Kadaster) teboekgesteld op naam van A en B. De teboekstelling is geregistreerd naar aanleiding van een door A en B ondertekend verzoek. Laatstgenoemden verklaren daarin onder meer dat zij de boot voor eigen rekening in aanbouw hebben.

2.3 Bij brief van 30 november 2004 heeft het Kadaster A en B het volgende medegedeeld:

Onlangs werden uw gegevens bij een nieuwe teboekstelling opgevoerd.

Wilt u deze op juistheid controleren?

U staat voor een ieder voor een aandeel van ½ vermeld als eigenaar van het schip genaamd F.

Als bovenstaande gegevens juist zijn hoeft u NIET te reageren.

Als u denkt dat bovenstaande onjuist is, dan kunt u dit door middel van een bezwaarschrift aan het Kadaster laten weten. (…)’

2.4 Belanghebbende, een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, heeft in 2004 en 2005 in haar aangifte omzetbelasting de ter zake van de boot in aanbouw in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. Belanghebbende heeft over het vierde kwartaal 2004 verzocht om een teruggaaf van € 28.172 aan omzetbelasting, waarvan € 18.984 betrekking heeft op de boot in aanbouw. De bestuurder van belanghebbende is A.

2.5 Bij brief van 10 februari 2005 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht hem kopieën van de facturen te zenden teneinde het in 2.4 bedoelde verzoek om teruggaaf te kunnen beoordelen. Belanghebbende heeft de gevraagde kopieën van de facturen verstrekt, waaronder drie facturen gericht aan belanghebbende betreffende deelbetalingen met betrekking tot de boot in aanbouw.

2.6 De Inspecteur heeft naar aanleiding van de door belanghebbende verstrekte facturen op 27 mei 2005 een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de onder 2.4 bedoelde aangifte omzetbelasting.

2.7 De bevindingen van het boekenonderzoek zijn neergelegd in een controlerapport van 20 juni 2005. Daarin is onder meer het volgende vermeld:

(…)

2.2 Voorbelasting

3 Slotopmerkingen

Het btw-bedrag van € 28.172 dat in de aangifte van het 4e kwartaal is teruggevraagd, waarvan € 18.984 betrekking heeft op aankooptermijnen van de boot, zal worden verleend.’

2.8 De Inspecteur heeft vervolgens de onder 2.4 genoemde teruggaaf verleend onder de voorwaarde dat ten tijde van de ingebruikname van de boot door hem zal worden beoordeeld in hoeverre het zakelijk gebruik de aftrek rechtvaardigt.

2.9 Tot de gedingstukken behoren onder meer kopieën van de navolgende documenten:

2.10 A en B zijn een hypothecaire geldlening aangegaan. De op 11 augustus 2005 gedagtekende hypotheekakte behoort tot de stukken van het geding. Daarin is onder meer vermeld:

‘Onderpand en titel

2.11 In 2006 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij G, een onderneming van A. In verband met op te leggen belastingaanslagen heeft de ontvanger van de Belastingdienst (verder: de Ontvanger) op 29 maart 2007 conservatoir beslag gelegd en betekend op de boot in aanbouw. Het beslag is gelegd ten laste van A, krachtens een door de Voorzieningenrechter van de Rechtbank te Breda verleend verlof (tot een voorlopig vastgesteld bedrag van € 390.000). In eerste instantie had de Ontvanger conservatoir derdenbeslag gelegd onder de jachtwerf ten laste van belanghebbende. Blijkens een brief van de Rijksadvocaat aan de advocaat van de jachtwerf van 20 maart 2007 kwam de Ontvanger er naderhand achter, dat de boot in aanbouw eigendom is van A. De Rijksadvocaat heeft in diezelfde brief bericht dat het onder de jachtwerf gelegde derdenbeslag ten laste van belanghebbende als opgeheven kan worden beschouwd.

2.12 Naar aanleiding van de bevindingen tijdens een boekenonderzoek ingesteld bij A heeft de Inspecteur in oktober 2006 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005.

In het rapport van het boekenonderzoek is onder meer het volgende vermeld:

‘(…)

3.3 Omzetbelasting Boot

In 2004 en 2005 is de omzetbelasting op de bouw van een jacht in aftrek gebracht als voorbelasting. Na de ingebruikname van het schip zou het gebruik er van beoordeeld worden op zakelijkheid en daarmee ook de toelaatbaarheid van de genoten aftrek van voorbelasting. Nu duidelijk is dat het schip niet in gebruik genomen gaat worden moet de genoten voorheffing gecorrigeerd worden.

Daarnaast is tijdens het onderzoek gebleken dat het schip eigendom is van A en B in privé.

(…)’

2.13 Belanghebbende heeft de boot in aanbouw geactiveerd op haar balans.

2.14 De boot in aanbouw is in het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, niet in gebruik genomen.

2.15 Bij notariële akte van 1 juli 2008 is de boot in aanbouw geleverd aan H voor een bedrag van € 385.000. De verkoop heeft plaatsgevonden in mei 2008. De bouw van de boot was toen nog niet afgerond. Als verkoper zijn in de akte vermeld A en B en belanghebbende tezamen. In de akte van levering is - voor zover hier van belang - het volgende vermeld:

‘INLEIDING

De comparant sub 1, handelend als gemeld [Hof: A en B en belanghebbende], verklaarden vooraf:

2.16 Ter zake van deze levering heeft de notaris een factuur opgemaakt zonder vermelding van omzetbelasting. In de akte van levering is vermeld dat, mocht in een later stadium blijken dat deze levering belast is met omzetbelasting, die belasting in de koopprijs is inbegrepen. In verband daarmee is een bedrag van € 61.470,58 bij de notaris in depot geplaatst.

2.17 De Inspecteur heeft op 27 februari 2009 over het tijdvak derde kwartaal 2008 aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 61.600. Deze naheffingsaanslag is hier niet in geschil.

2.18 Bij brief van 19 november 2008 heeft het Kadaster belanghebbende als volgt geïnformeerd:

Uw naam werd doorgehaald als eigenaar van het schip genaamd F.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In geschil is of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende de afnemer is van de prestatie die de jachtwerf heeft verricht en, zo ja, of belanghebbende de met objectieve gegevens te onderbouwen bedoeling heeft gehad om de boot in aanbouw bedrijfsmatig te gebruiken. Voorts is in geschil of het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel zijn geschonden.

3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar en de naheffingaanslag.

3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

Belanghebbende afnemer?

4.1 Het Hof stelt voorop dat de prestatie waartoe de jachtwerf zich met betrekking tot de boot in aanbouw heeft verplicht een levering is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).

4.2 Onder 'afnemer' moet worden verstaan degene met wie de ondernemer een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de ondernemer de levering verricht of de dienst verleent (vgl. HR 25 maart 1998, nr. 33096, LJN AA2468, BNB 1998/181 en HR 8 oktober 2004, nr. 38482, LJN AO3176, BNB 2005/6).

4.3 De jachtwerf heeft ter zake van de bouw van de boot in aanbouw facturen aan belanghebbende uitgereikt, zodat - behoudens tegenbewijs - het ervoor moet worden gehouden dat belanghebbende degene is geweest aan wie de jachtwerf haar prestatie heeft verricht in de zin van artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet (vgl. HR 2 december 2011, nr. 43813, LJN BU6535, BNB 2012/55).

4.4 De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de jachtwerf de rechtsbetrekking is aangegaan met A en B. Gelet op het onder 4.3 genoemde arrest rust de bewijslast terzake op hem. Ter onderbouwing van zijn stelling voert de Inspecteur onder meer aan dat het contract voor de bouw van de boot in aanbouw is aangegaan door A, het schip E - eigendom van A - daarop is ingeruild, de boot in november 2004 is ingeschreven in het Kadaster ten name van A en B en A en B een recht van hypotheek hebben gevestigd op de boot in aanbouw.

4.5 Belanghebbende stelt zich daartegenover op het standpunt dat niet A en B maar zijzelf de rechtsbetrekking met de jachtwerf is aangegaan. Zij voert daartoe onder meer aan dat de boot weliswaar in eerste instantie gebouwd zou worden voor A en B, maar dat zij daarvan zijn teruggekomen kort nadat die bedoeling in een overeenkomst met de jachtwerf is vastgelegd (2 oktober 2004), doch voordat de bouw aanving en de eerste factuur werd betaald. Volgens belanghebbende zijn eind oktober/begin november 2004 de afspraken met de jachtwerf in die zin gewijzigd dat belanghebbende de opdrachtgever is geworden. In hoger beroep bestrijdt belanghebbende niet langer dat A (en zijn echtgenote) de juridische eigendom van de boot hebben verkregen. Zij stelt echter dat dit een vergissing was. Belanghebbende stelt dat op enig moment de juridische eigendom van de boot in aanbouw op haar is overgegaan, zij weet echter niet meer wanneer dat is geweest. Belanghebbende stelt voorts dat A en B weliswaar de juridische eigenaren van de boot in aanbouw waren, doch dat zij zelf de economische eigendom heeft verkregen. De economische eigendom is in haar ogen gelijk aan de macht om als eigenaar over de boot te beschikken.

4.6 Gelet op de vaststaande feiten en hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd, heeft hij naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat de jachtwerf niet met belanghebbende, doch met A en B, een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de jachtwerf de levering heeft verricht en voorts dat die rechtsbetrekking nadien niet is gewijzigd. Het Hof heeft daarbij onder meer in aanmerking genomen A en B begin oktober 2004 aan de jachtwerf de opdracht hebben gegeven tot de bouw van de boot, A het schip E, zijnde zijn privé-eigendom, daarop heeft ingeruild en A en B in november 2004 de juridische eigendom van de boot in aanbouw hebben verkregen. Door erop te wijzen dat de inschrijving op naam van A en B in het Kadaster omstreeks [medio] november 2004 heeft plaatsgevonden, heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de door belanghebbende gestelde toedracht met betrekking tot de wijziging van de tenaamstelling van de overeenkomst eind oktober/begin november 2004, niet juist kan zijn. De inschrijving op hun naam valt immers niet te rijmen met de gestelde eerdere wijziging van de tenaamstelling van de overeenkomst.

4.7 Op grond het vorenstaande concludeert het Hof dat de jachtwerf niet met belanghebbende een rechtsbetrekking is aangegaan ingevolge welke de jachtwerf de levering heeft verricht, maar met A en B. Niet belanghebbende, maar A en B waren de afnemer van de boot in aanbouw. Dit brengt mee dat belanghebbende de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet in aftrek kon brengen.

4.8 Belanghebbendes stelling dat A en B weliswaar de juridische eigenaren van de boot in aanbouw waren, doch dat zij zelf de economische eigendom heeft verkregen en dat dit meebrengt dat aan haar de macht is overgedragen om als eigenaar over de boot in aanbouw te beschikken, faalt. Ingeval de juridische eigendom niet is overgedragen, zoals te dezen, is voor het aanwezig kunnen achten van een levering als bedoeld in artikel 3, lid 1, letter a, van de Wet niet voldoende dat het (volledige) economische belang bij de zaak is overgedragen. Er dient immers macht om als eigenaar over de zaak te kunnen beschikken te zijn overgedragen, hetgeen het geval kan zijn wanneer de juridische eigenaar tevens een onherroepelijke volmacht heeft gegeven tot het vervreemden of bezwaren van de zaak, of wanneer de juridische eigenaar zich jegens de economische eigenaar ertoe heeft verplicht op verzoek mee te werken aan de overdracht van de zaak aan een derde (vgl. HR 23 november 2007, nr. 38126, LJN BB8428, BNB 2008/54). Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden gesteld op grond waarvan geoordeeld kan worden dat de macht om als eigenaar over de boot in aanbouw te beschikken op haar is overgegaan. Zij heeft slechts gesteld dat zij als opdrachtgever de boot kon claimen en bewerkstelligen dat de boot op de juiste naam zou worden gezet. Deze stelling faalt op grond van het hiervoor onder 4.6 en 4.7 overwogene.

4.9 Indien, in afwijking van het hiervoor in 4.8 overwogene, belanghebbendes betoog aldus zou moeten worden begrepen dat zij stelt dat zij de economische eigendom van de boot in aanbouw heeft verkregen van A en B (en dus niet rechtstreeks van de jachtwerf), welke uitleg gelet op de inhoud van de door belanghebbende overgelegde notariële akte van 1 juli 2008 in de rede ligt, faalt haar betoog eveneens omdat te dezen aan de orde is of belanghebbende recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van de door de jachtwerf - en niet van een door A en B - verrichte prestatie.

4.10 Gelet op het vorenstaande hoeft het Hof niet meer belanghebbendes stellingen te beoordelen dat zij de bedoeling heeft gehad de boot in aanbouw bedrijfsmatig te exploiteren en dat de levering van de boot in aanbouw aan H een met omzetbelasting belaste levering was.

Vertrouwensbeginsel

4.11 Belanghebbende heeft in hoger beroep haar stelling herhaald dat aan het controlerapport van 20 juni 2005 vertrouwen kan worden ontleend dat zij recht heeft op aftrek van de ter zake van de bouw in rekening gebrachte omzetbelasting. Naar het Hof begrijpt betreft dit de aftrek als bedoeld in artikel 15, lid 4, van de Wet (aftrek volgens de bestemming). Voorts leidt belanghebbende uit dat controlerapport af dat zij als economische eigenaar en ondernemer is aangemerkt.

4.12 De Inspecteur meent dat geen in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt. Hij heeft in verband daarmee gesteld dat de controlerend ambtenaar bij de controle ervan is uitgegaan dat belanghebbende de juridisch eigenaar van het schip in aanbouw was. Voorts heeft hij gesteld dat hij pas na het leggen van het conservatoir beslag op de hoogte is gesteld van de achterliggende eigendomsverhoudingen.

4.13 Het Hof acht aannemelijk dat de Inspecteur de teruggaaf van omzetbelasting heeft verleend op basis van de onjuiste veronderstelling dat belanghebbende de afnemer van de boot in aanbouw was. Het Hof heeft daarbij mede in aanmerking genomen dat in het controlerapport wordt gesproken over ‘de boot van X BV’. Belanghebbende heeft niet gesteld dat hij de Inspecteur voorafgaand of ten tijde van de controle van de juiste toedracht met betrekking achterliggende eigendomsverhoudingen op de hoogte heeft gesteld. Anders dan belanghebbende meent, is de Inspecteur niet verplicht zelfstandig onderzoek te doen naar de eigendomsverhoudingen door – onder meer – het Kadaster te raadplegen.

4.14 Op grond van het hiervoor overwogene heeft belanghebbende uit het controlerapport in redelijkheid niet de indruk kunnen krijgen dat de aangelegenheid op zijn fiscale merites is beoordeeld en dat een en ander de goedkeuring van de Inspecteur heeft kunnen wegdragen. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.

Gelijkheidsbeginsel

4.15 Belanghebbende heeft tot slot betoogd dat de buurman van A via diens BV een boot heeft gekocht en dat alle voorbelasting ter zake van deze aankoop door de Belastingdienst is teruggegeven. Hij beroept zich in verband hiermee op het gelijkheidsbeginsel. Dit beroep faalt reeds omdat belanghebbende niet heeft gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, dat de eigendomsverhoudingen in het door haar genoemde andere geval gelijk zijn aan de onderhavige.

slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 14 augustus 2012 in het openbaar uitgesproken.

De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. In haar plaats tekent mr. Van Suilen.

De griffier, Namens de voorzitter,

S. Darwinkel A.J.H. van Suilen

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 14 augustus 2012.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.