Gerechtshof Arnhem, 28-08-2012, BX6724, 11-00545

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X B.V. gevestigd te Z (hierna:belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 23 juni 2011, nummer AWB 10/3516, in het geding tussen belanghebbende

en

de inspecteur van de Belastingdienst P (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Belanghebbende heeft over de maand december 2009 een bedrag van € 364.000 aan loonheffingen op aangifte afgedragen. Hiertegen heeft zij bezwaar gemaakt.

1.2 De Inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak ongegrond verklaard.

1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 maart 2012 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, vertegenwoordigd door haar directeur A en haar gemachtigde, alsmede de Inspecteur.

1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2. De vaststaande feiten

2.1 De aandelen in belanghebbende c.q haar rechtsvoorganger B NV, waren tot eind 2001 (middellijk) in handen van de vader van de heer A. Eind 2001 heeft de vader van A zijn aandelen in B NV aan C B.V. verkocht, een in Nederland gevestigde tussenholding van de in Zweden gevestigde vennootschap D AB. De aandelen van D AB zijn in handen van de Zweedse overheid.

2.2 A is sinds 1 januari 1996 in dienstbetrekking werkzaam bij B NV Hij is nimmer (middellijk) aandeelhouder van B NV geweest. Bij de besprekingen over de verkoop van de aandelen B NV aan C BV is ook de positie van A – die na de verkoop van die aandelen, aan B NV verbonden zou blijven – aan de orde gekomen. Omdat de vader van A wilde voorkomen dat zijn zoon na de overname zou worden ontslagen is tijdens de vermelde besprekingen ten behoeve van A – onder meer – een ontslagvergoedingsregeling overeengekomen. De heer E, destijds vice-president van D AB, heeft hierover op 13 februari 2012, schriftelijk onder meer verklaard:

“(…)

- During the negotiations on the employment contract, seller and A have expressly stipulated that A would be granted a protective construction against involuntary dismissal.

(…)

- This was done in order to raise the treshold for dismissal as high as possible.

(…)”

2.3 Vervolgens is op 30 november 2001 een arbeidsovereenkomst gesloten tussen B NV en A (hierna: Employment Agreement 2001). Hierin is opgenomen dat A de functie van “Managing Director of B NV’’ zal bekleden (preambule en artikel 1), het salaris fl. 12.500 per maand bedraagt (artikel 3) en dat de winstdelingsregeling 5% bedraagt (artikel 5). Artikel 8 van de Employment Agreement 2001 ziet op het recht van A op een ontslaguitkering en luidt – voor zover hier van belang – als volgt:

“8 Compensation for early termination of the employment agreement

1. If B NV is of the opinion that it is forced to terminate the employment agreement wit the Employee and to dismiss the Employee from his position as managing director without there being pressing or weighty reasons in the sense meant by Articles 7:678 or 7:685 of the Netherlands Civil Code, or reasons of non-performance on the part of the Employee, and without such dismissal being to a large degree attributable to the fault of the Employee, then B NV shall pay compensation to the Employee the amount of which will be calculated according to the following formula: number of years of service (with a minimum of 2.5 years, two years and six months) multiplied by the annual salary.

2. At the request of the employee, payment of this compensation will be made in such a manner and at such times that the taxation consequences for the Employee will be as light as possible.

3. Without prejudice to the foregoing or the provisions contained in Article 2 B NV can with immediate effect suspend the Employee’s managerial and representative authority to perform activities both internally and externally as well as deny him access to the company’s premises and sites if continuation of the activities of the Employee as managing director of B NV can no longer be required.

4. It is recorded that the Employee has been employed at B NV since 1.1.1996.”

“Whereas:

(…)

2. Position

2.1 The Director is employed as Manager for the Logistic Business in central Europe, Managing Director of the Company and Managing Director of F B.V.”

2.5 Eveneens op 11 november 2009 hebben belanghebbende en A een ‘Termination Agreement’ (hierna: Termination Agreement 2009) gesloten. In deze overeenkomst, waarin belanghebbende is aangeduid als ‘the Company’ en A als ‘the Director’, is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen:

“Whereas:

(…)

1 Termination of employment agreement

1.1 The employment agreement of 12 October 2001 is terminated on 1 July 2009 by mutual consent, but will at the same date be replaced by a new employment agreement between the Parties (…).

1.2 As compensation for the termination of the employment agreement of 12 October 2001, including the loss of all acquired seniority, the Parties establish that by virtue of the severance clause in that agreement the Director is entitled to a remuneration of EUR 600.000,- gross (the “Severance Payment”). The Severance Payment shall at the latest be paid to the Director five work days after the signing of this Agreement. The Severance Payment shall be made to a bank account provided by the Director in due time. The Parties are aware that the Severance Payment is subject to wage tax withholdings and that this remuneration is not pensionable income.

1.3 On 1 April 2010 the Director is entitled to EUR 100,000 gross. The payment shall be made to a bank account provided by the Director in due time. The Parties are aware that the payment is subject to wage tax withholdings and that this remuneration is not pensionable income. Through this remuneration the Director had received full and final compensation for distribution of profits in the employment agreement of 12 October 2001.

1.4 When the Company has fulfilled its obligations in Clauses 1.2 and 1.3 the Director has no further claims for remuneration, damages or any other compensation with respect to the employment agreement of 12 October 2001 and the termination thereof.

2 Validity of this Agreement and Governing Law

2.1 This Agreement is valid on the condition precedent that the new employment agreement is signed by the Director (…).

(…)”

2.6 Ter toelichting op de Employment Agreement 2009 en de Termination Agreement 2009 heeft belanghebbende een schriftelijke verklaring van de heer G, de CEO van D AB te Zweden in het geding gebracht. Deze verklaring is opgemaakt op 29 april 2011 en omvat – voor zover hier van belang – het volgende:

2.7 Bij brief van 21 juli 2009 is door belanghebbende ter zake van de aan A betaalde vergoeding van in totaal € 700.000 (namelijk € 600.000 + € 100.000) bij de Inspecteur een verzoek ingediend om toepassing van de in artikel 11, aanhef en eerste lid, letter g, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) vervatte - zogenoemde -stamrechtvrijstelling. In dit verzoek is vermeld dat de vergoeding zal worden ingebracht als stamrechtkapitaal in een hiertoe door A nog op te richten besloten vennootschap. Dit verzoek is door de Inspecteur afgewezen.

2.8 In de maand december 2009 is de brutovergoeding van € 700.000 door belanghebbende verloond. Dit bedrag is uitbetaald tot een nettobedrag van € 236.000 in 2009 en een nettobedrag van € 100.000 in 2010. Beide bedragen zijn in mei 2010 rechtstreeks door belanghebbende overgeboekt naar een derdenrekening van een notariskantoor in Q. De ter zake van de vergoeding berekende loonheffing (€ 364.000) is door belanghebbende aangegeven in de maand december 2009 en op 11 februari 2010 op aangifte afgedragen.

2.9 In het kader van de onderhavige procedure hebben belanghebbende en de Inspecteur enkele werkafspraken gemaakt. Bij brief van 24 november 2009 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende hierover onder meer het volgende bericht:

“U gaf aan dat de heer A met zijn werkgever is overeengekomen dat hij een bedrag van € 700.000 zal krijgen. X B.V. dient in het licht van mijn voorstel op deze € 700.000 loonheffing in te houden. (…) Tevens dient de verschuldigde loonheffing te worden afgedragen aan de Belastingdienst.

2.10 De Rechtbank heeft geoordeeld dat de door A van belanghebbende ontvangen vergoeding van € 700.000 niet kan worden aangemerkt als een vergoeding voor gemiste of te missen looninkomsten door ontslag, zodat daarop niet de stamrechtvrijstelling kan worden toegepast. De Rechtbank heeft daarop het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de vergoeding van € 700.000 is aan te merken als een uitkering waarop de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter g, van de Wet LB (tekst 2009) kan worden toegepast.

3.2 Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend. Zij voert daartoe aan dat – anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld – sprake is van een ontslagsituatie, waarbij de Employment Agreement 2009 van belanghebbende met A niet kan worden gezien als een voortzetting van de Employment Agreement 2001.

3.3 De Inspecteur stelt dat geen sprake is geweest van ontslag van A door belanghebbende en een door hem in verband daarmee ontvangen vergoeding. Daarnaast stelt de Inspecteur dat aan A slechts het loon is uitbetaald dat hij lang geleden – naar het Hof de Inspecteur begrijpt op 30 november 2001 – onder opschortende voorwaarde heeft bedongen en dat daarbij geen sprake is van een in de vorm van een recht op periodieke uitkeringen bedongen loon doch van een (voorwaardelijk) recht op een bedrag ineens.

3.4 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

3.5 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot gegrondverklaring van het bezwaar van belanghebbende en teruggave van het bedrag aan loonheffing van € 364.000, dat door belanghebbende op aangifte is afgedragen.

3.6 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

4.2 Nu de Inspecteur gemotiveerd heeft betwist dat op de door belanghebbende aan A toegekende vergoeding van € 700.000 de zo-even bedoelde vrijstelling (hierna: stamrechtvrijstelling) kan worden toegepast, rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat, in afwijking van de stelling van de Inspecteur, op de betreffende vergoeding de stamrechtvrijstelling van toepassing is.

4.3 Belanghebbende stelt dat feitelijk sprake is van een ontslagsituatie als bedoeld in artikel 8 van de Employment Agreement 2001. De werkzaamheden uit hoofde van de oude arbeidsovereenkomst (“managing director”) verschillen – aldus belanghebbende – te zeer van de in het kader van de nieuwe overeenkomst overeengekomen werkzaamheden om als voortzetting daarvan te kunnen worden aangemerkt. A heeft in het kader van dat ontslag inkomsten gederfd doordat hij anciënniteitsrechten heeft moeten prijsgeven vanwege het beëindigen van de arbeidsovereenkomst als managing director, waartegenover hij van belanghebbende een vergoeding heeft ontvangen van € 700.000. De Employment Agreement 2009 bevat een veel soberder ontslagregeling. Deze situatie is, aldus nog steeds belanghebbende, vergelijkbaar met het aangaan van een nieuwe arbeidsovereenkomst met een volledig derde partij. Voor A is sprake van een vergoeding ter vervanging van gederfde inkomsten. De Inspecteur stelt daarentegen dat slechts sprake is van het gedeeltelijk wijzigen van de arbeidsvoorwaarden voor A, in verband waarmee belanghebbende kennelijk – aldus de Inspecteur – aan hem als blijfpremie een vergoeding heeft toegekend. De betreffende vergoeding is volgens de Inspecteur dan ook niet genoten ter vervanging van gederfd of te derven loon.

4.4 Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een situatie van ”early termination of the employment agreement” als bedoeld in artikel 8 van de Employment Agreement 2001, is naar het oordeel van het Hof niet alleen de taalkundige uitleg van die bepaling van belang, maar komt het daarbij tevens aan op de zin die partijen in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan de betreffende bepaling mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten (de zogenoemde door de Hoge Raad ontwikkelde Haviltex-norm).

4.5 Het Hof acht voor zijn oordeel van belang dat – naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld – de achtergrond van de totstandkoming van de severance clause in de Employement Agreement 2001 is gelegen in de omstandigheid dat gezien de omvang van het totale concern van haar nieuwe aandeelhouder en de positie van A in de nieuwe situatie, door de toenmalige verkoper van haar aandelen (feitelijk de vader van A) een hoge drempel is opgeworpen ten einde de machtsongelijkheid tussen werkgever (belanghebbende) en de werknemer A te compenseren. In dat kader vermeldt de betreffende bepaling dat sprake dient te zijn van een situatie waarin belanghebbende naar haar oordeel:

“is forced to terminate the employment agreement wit the Employee and to dismiss the Employee from his position as managing director without there being pressing or weighty reasons in the sense meant by Articles 7:678 or 7:685 of the Netherlands Civil Code, or reasons of non-performance on the part of the Employee, and without such dismissal being to a large degree attributable to the fault of the Employee..”

in welk geval heeft te gelden:

“ … then B NV shall pay compensation to the Employee the amount of which will be calculated according to the following formula: number of years of service (with a minimum of 2.5 years, two years and six months) multiplied by the annual salary.”

Op grond hiervan acht het Hof het aannemelijk dat door partijen is beoogd aan de werknemer A, in de nieuwe situatie – waarin, anders dan voorheen, de doorslaggevende zeggenschap in belanghebbende, de werkgever van A, niet langer bij diens vader lag – een effectieve bescherming te bieden tegen onvrijwillig, hem niet verwijtbaar, ontslag. Ook de verwijzingen naar afwezigheid van de in de artikelen 7:678 en 7:685 BW bedoelde omstandigheden, en de onder 2.2 opgenomen verklaring van E wijzen immers in die richting.

4.6 Bij de beoordeling of sprake is van hiervoor onder 4.5 door de overeenkomstsluitende partijen bedoelde omstandigheden, en derhalve van een gehoudenheid van belanghebbende tot het doen van een uitkering uit hoofde van artikel 8 van de Employment Agreement 2001 aan A, dienen naar het oordeel van het Hof de Employment Agreement 2009 en de Termination Agreement 2009 in hun onderlinge samenhang te worden beoordeeld. Daarbij kent het Hof bijzonder belang toe aan:

- de overweging in de preambule van de Termination Agreement 2009, als opgenomen onder 2.5 hiervoor, welke luidt:

- de tekst van artikel 1 van de Termination Agreement 2009, waarin is overwogen dat de beëindiging van de oude arbeidsovereenkomst plaats heeft:

“ … by mutual consent, but will at the same date be replaced by a new employment agreement between the Parties …”

- de omschrijving van de positie van A in de preambule van de Employment Agreement 2001 als “Managing Director of B NV” zijnde de rechtsvoorganger van belanghebbende, en in de preambule en in artikel 2.1 van de Employment Agreement 2009 mede als “Managing Director of the Company”, zijnde belanghebbende.

- de overweging in de preambule van de Employment Agreement 2009, als opgenomen onder 2.4 hiervoor, welke luidt:

Hieruit valt naar het oordeel van het Hof af te leiden dat naar de bedoeling van de partijen bij de overeenkomsten de oude arbeidsovereenkomst van A bij belanghebbende waarbij deze is aangesteld als managing director, is vervangen door een nieuwe arbeidsovereenkomst, eveneens bij belanghebbende waarin A (naast andere functies) eveneens de positie bekleedt van managing director van belanghebbende. Van een situatie als bedoeld in artikel 8.1 van de oude overeenkomst waarbij belanghebbende:

“…is of the opinion that it is forced to terminate the employment agreement with the Employee and to dismiss the Employee from his position as managing director …”

is naar het oordeel van het Hof dan ook redelijkerwijs geen sprake. Het Hof acht het dan ook niet aannemelijk dat belanghebbende onder deze omstandigheden juridisch zou zijn gehouden om de in bedoeld artikel 8.1 vermelde uitkering aan A te doen, nu ook niet anderszins aannemelijk is geworden dat de redelijkheid en de billijkheid meebrengen de in artikel 8.1 van de Employment Agreement 2001 bedoelde opschortende voorwaarde van ontslag, als vervuld te beschouwen. Uit de omstandigheid dat A naast zijn werkzaamheden uit hoofde van zijn positie als managing director van belanghebbende, in de Employment Agreement 2009 ook andere, nieuwe, taken heeft toebedeeld gekregen, blijkt veeleer dat sprake is van uitbreiding van de werkzaamheden van A voor het gehele concern. Bezien vanuit belanghebbende echter, was en blijft A managing director. Naar het oordeel van het Hof is aldus beschouwd, geen sprake van een situatie van ontslag als waarop de regeling van artikel 8 van de Employment Agreement 2001 (severance clause) ziet.

4.7 Nu - naar het oordeel van het Hof - door het aangaan van een nieuwe arbeidsovereenkomst met belanghebbende, de werking van artikel 8.1 van de Employment Agreement 2001 voor A geen juridisch afdwingbare rechten jegens belanghebbende heeft gecreëerd, acht het Hof aannemelijk dat aan de totstandkoming van de “ontbindingsvergoeding” van € 700.000 andere overwegingen ten grondslag hebben gelegen dan het bieden van compensatie in verband met (dreigend) ontslag. In dat verband wijst het Hof op de verklaring van G:

Op grond van deze verklaring acht het Hof het aannemelijk dat de door belanghebbende aan A toegekende vergoeding van € 700.000 niet is verstrekt als compensatie wegens te derven inkomen vanwege ontslag, doch dat veeleer sprake is van een door belanghebbende aan A verstrekte incentive om te komen tot een nieuwe arbeidsovereenkomst. Daarop kan de stamrechtvrijstelling geen toepassing vinden.

4.8 Belanghebbende heeft verder nog gesteld dat indien A niet akkoord zou zijn gegaan met aan aanpassing van de ontslagregeling als bedoeld in de arbeidsovereenkomst 2001, hij deswege waarschijnlijk zou zijn ontslagen. Als gevolg van een gewijzigde zienswijze omtrent bonussen en ontslaguitkeringen bij de Zweedse overheid (vergelijkbaar met de Nederlandse wetgeving inzake excessieve beloningen) was met name de riante ontslagvergoeding die in de Employment Agreement 2001 van A was opgenomen, een doorn in het oog van D AB. Dit was begin 2009 aanleiding voor D AB en belanghebbende om met A – alsmede met andere werknemers met afwijkende arbeidsovereenkomsten – in overleg te treden over aanpassing van zijn arbeidsovereenkomst, aldus belanghebbende. Tijdens de besprekingen met A werd de positie van logistiek manager “Central Europe” vacant. Voor deze functie werd A door D AB geschikt geacht. Vanaf dat moment zijn beide onderwerpen gezamenlijk onderwerp van gesprek geworden. Uiteindelijk heeft dit geleid tot de ‘Employment Agreement 2009’ en ‘Termination Agreement 2009’. Hierdoor is de oorspronkelijke arbeidsovereenkomst beëindigd en vervangen door een nieuwe arbeidsovereenkomst. Indien A geen medewerking had verleend aan de aanpassing van de ontslagregeling als bedoeld in de Employment Agreement 2001, zou hij zeer waarschijnlijk zijn ontslagen. Belanghebbende wijst ter ondersteuning van haar stellingen op de onder 2.6 hiervoor opgenomen schriftelijke verklaring van de heer G. De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd weersproken.

4.9 Voor zover belanghebbende met hetgeen onder 4.8 is opgenomen stelt, dat de door A ontvangen vergoeding vanwege de aldaar geschetste omstandigheden voor de toepassing van de stamrechtvrijstelling, op één lijn gesteld dient te worden met een ontslagvergoeding ter zake van gederfde of te derven inkomsten, heeft het volgende te gelden. Zo al met belanghebbende – veronderstellerderwijs – zou worden aangenomen dat in een dergelijke situatie sprake is van een vergoeding ter zake van gederfde of te derven inkomsten, acht het Hof – anders dan belanghebbende stelt – het niet aannemelijk dat de gewijzigde Zweedse wetgeving de aanleiding is geweest voor D AB en belanghebbende om met A in overleg te treden over aanpassing van zijn arbeidsovereenkomst. Het Hof baseert zich daarbij met name op de onderstaande passages van de onder 2.6 hiervoor, opgenomen verklaring van G:

“- During the course of 2009, several meetings were conducted between A and Mr. G. The goal of these meetings was to offer a new role, with the usual terms of employment to A.

(…)

- I would like to underline once again that the discussions with regards to changing the severance, began when during the recruitment procedure for the General Manager Logistic Central Europe position, it became clear that the severance in the employment agreement of A could be a show stopper in terms of accepting the new role.”

4.10 Uit de hiervoor onder 4.9 opgenomen passages uit de verklaring van G, blijkt naar het oordeel van het Hof veeleer, dat eerst nadat door D AB en belanghebbende met A onderhandelingen waren gestart met betrekking tot een mogelijk nieuwe functie van A binnen het concern (“during the recruitment procedure”), de kwestie van de ontslagvergoedingsregeling ter sprake is gekomen. Daarbij oordeelde G kennelijk dat de in verband met de gewijzigde Zweedse politieke omstandigheden opgetreden onmogelijkheid, om in een nieuw contract met A een met de in het oude contract opgenomen vergelijkbare ontslagvergoedingsregeling op te nemen, een succesvolle afronding van de onderhandelingen zou kunnen frustreren (“could be a show stopper in terms of accepting the new role”.). Het Hof acht het zonder nadere toelichting – welke ontbreekt – dan ook niet aannemelijk de stelling van belanghebbende dat indien A geen medewerking had verleend aan de aanpassing van zijn arbeidsovereenkomst hij zeer waarschijnlijk zou zijn ontslagen.

De verklaring van G, dat:

“- Due to, among others, changes in the legal guidelines regarding gratifications in floated companies in Sweden, D AB was “forced” to alter the severance agreement.”

acht het Hof daartoe niet voldoende, omdat deze verklaring is geplaatst in de context van de besprekingen over het aangaan van een nieuwe overeenkomst met A, en niets zegt over de wijze waarop met reeds bestaande contracten zou worden omgegaan.

slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5. Kosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is op 28 augustus 2012 in het openbaar uitgesproken

De griffier, De voorzitter,

(A. Vellema) (M.G.J.M. van Kempen)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.