Gerechtshof Arnhem, 20-11-2012, BY4676, 12-00125

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

De Inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van rechtbank te Arnhem van 14 februari 2012, nummer AWB 10/2495, in het geding tussen de Inspecteur en

X B.V. te Z (hierna: belanghebbende)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd van € 66.300, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 33.150. Tevens is bij beschikking heffingsrente tot een bedrag van € 14.879 in rekening gebracht.

1.2 De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 1 juni 2010 de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd en de boetebeschikking vernietigd.

1.3 Belanghebbende is tegen deze uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 14 februari 2012 gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar, de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente vernietigd.

1.4 De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast voormelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op de onderhavige zaken betrekking hebben.

1.6 Het onderzoek ter zitting in hoger beroep heeft plaatsgehad op 11 september 2012 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende en de Inspecteur. Met instemming van partijen is tijdens de zitting gelijktijdig behandeld het hoger beroep van de Inspecteur in de zaak met rolnummer 12/00126 ten name van Q B.V. te R.

1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.

2. Feiten

2.1 A BV, een concern met als hoofdactiviteit het uitoefenen van een grafisch bedrijf, heeft als beleid dat de aan haar en haar groepsmaatschappijen in eigendom toebehorende bedrijfsonroerende zaken worden verkocht en vervolgens weer voor langere tijd worden ingehuurd van de kopers van de onroerende zaken (sale and lease back).

2.2 Belastingadviseur Y heeft met dagtekening december 2002 een memorandum opgesteld waarin in 3 stappen is aangegeven op welke wijze A BV onder meer de onroerende zaak van B BV kan verkopen zonder heffing van overdrachtsbelasting. Stap 1 is dat de vermogensbestanddelen van B BV die niet zullen worden overgedragen aan de kopende partij, worden verkocht aan een andere vennootschap binnen het A concern. Deze kopende partij zal de overdrachtsprijs schuldig blijven. Daardoor wordt op de balans van B BV de waarde van de overgedragen vermogensbestanddelen vervangen door een vordering op de koper. Stap 2 is de overdracht van de aandelen B BV en stap 3 de aflossing van de schuld.

2.3 Eind december 2002 heeft B BV alle activa en passiva die een functie vervullen binnen haar onderneming (een drukkerij), met uitzondering van de onroerende zaak aan de C-weg 1 te S, overgedragen aan een zustervennootschap, waarbij de koopsom is schuldig gebleven.

2.4 Q BV en A BV hebben op 4 april 2003 een koopovereenkomst gesloten, waarbij Q BV onder meer de aandelen B BV heeft gekocht. In deze overeenkomst is vermeld dat het voor wat betreft B BV uitsluitend gaat om de onroerende zaak in verhuurde staat aan de C-weg 1 te S. Huurder is het A concern. Bij akte van levering van 5 september 2003 hebben belanghebbende en Q BV ieder 50 percent van de aandelen in B BV verkregen van A1 BV. Belanghebbende en Q BV zijn de koopprijs schuldig gebleven. Aansluitend zijn overeenkomstig het door het notariskantoor D opgestelde stappenplan de onderlinge vorderingen en schulden tussen alle bij de transacties betrokken partijen afgewikkeld.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 In geschil is of met toepassing van het leerstuk van fraus legis ter zake van de verkrijging van de aandelen in B BV overdrachtsbelasting verschuldigd is en zo ja, of heffing van overdrachtsbelasting bij overdracht van aandelen in een onroerendezaaklichaam (hierna: OZL) in strijd is met de Europese kapitaalsbelastingrichtlijn. Belanghebbende heeft zich daarbij beroepen op de zaak C-487/09 (Inmogolf) aanhangig bij het Hof van Justitie EU.

3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken.

3.3 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en ongegrondverklaring van het beroep, belanghebbende tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 Tussen partijen is -naar het oordeel van het Hof terecht- niet in geschil dat, zonder toepassing van het leerstuk van fraus legis, ter zake van de aankoop van de aandelen B BV geen overdrachtsbelasting kon worden geheven op grond van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR) zoals deze destijds luidde. Meer in het bijzonder is niet in geschil dat, naar de tekst van de WBR, B BV niet aangemerkt kon worden als een OZL als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de WBR.

4.2 De Rechtbank heeft geoordeeld dat het leerstuk van fraus legis in dit geval toepassing mist. De Inspecteur heeft dit oordeel bestreden en heeft daarbij onder meer aangevoerd dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat fraus legis slechts kan worden toegepast indien belanghebbende de rechtshandelingen heeft verricht, die tot gevolg hebben dat de belasting die zonder die handelingen zou zijn geheven, geheel of gedeeltelijk niet kan worden geheven.

4.3 Voor de toepassing van het leerstuk van fraus legis in een geval als het onderhavige is vereist dat (i) doel en strekking van de WBR zouden worden miskend indien ter zake van de onderhavige verkrijging van aandelen geen overdrachtsbelasting zou worden geheven en (ii) dat de wijze waarop de verkrijging van aandelen heeft plaatsgevonden als doorslaggevende beweegreden heeft het verijdelen van de heffing van overdrachtsbelasting (vergelijk Hoge Raad 10 juli 2009, nummer 43.363, LJN BJ2006). Anders dan de Rechtbank heeft overwogen brengen deze voorwaarden niet noodzakelijkerwijze met zich dat geen acht wordt geslagen op die (rechts)handelingen die belanghebbende niet heeft verricht en waarvan niet aannemelijk is dat belanghebbende daarbij betrokken was. Immers, van een samenstel van rechtshandelingen is eveneens sprake indien belanghebbende rechtshandelingen heeft verricht die voortborduren op (rechts)handelingen die zij niet zelf heeft verricht en waarbij zij (nog) niet betrokken is geweest, doch die voor het vervolg en voor het aangaan van haar verplichtingen, in verband met de daaraan verbonden - beoogde - fiscale gevolgen, van doorslaggevende betekenis zijn geweest (vgl. HR 26 oktober 2012, nr. 10/04331, LJN BU8247).

4.4 Anders dan de Rechtbank is het Hof van oordeel dat het geheel van (rechts)handelingen die ertoe hebben geleid dat belanghebbende de helft van de aandelen B BV heeft verkregen, toepassing van het leerstuk fraus legis rechtvaardigen. B BV had ten tijde van de aandelenoverdracht aan belanghebbende een vordering op A BV ten bedrage van € 3.234.918, terwijl het pand C-weg 1 te S op dat moment voor een bedrag van € 2.210.000 op de balans stond. Belanghebbende had geen interesse (middellijk) de vordering op A BV over te nemen. Het Hof acht dit aannemelijk, nu belanghebbende voor de vordering de nominale waarde heeft betaald, terwijl over de waarde van de vordering tussen partijen niet is onderhandeld en gesteld noch gebleken is dat belanghebbende onderzoek heeft (doen) verricht(en) naar de solvabiliteit van de schuldenaar van de vordering, te weten A BV. Belanghebbende is de koopsom schuldig gebleven en direct na de aandelenoverdracht is de vordering op A BV voor het nominale bedrag verrekend met (een daarmee nominaal overeenkomend deel van) de schuldig gebleven koopsom. De kortstondige (middellijke) overname van de vordering op A BV mist derhalve, buiten de belastingverijdeling, iedere zelfstandige betekenis. De rechtshandelingen om eerst de aandelen in B BV over te dragen en vervolgens de aldus (middellijk) verkregen vordering op A BV te verrekenen met de koopsom hangen, gelet op hetgeen hierboven is overwogen, nauw met elkaar samen. Naar het Hof aannemelijk acht wordt de doorslaggevende beweegreden van belanghebbende om kortstondig (middellijk) de vordering op A BV te verkrijgen, gevormd door de wens de heffing van overdrachtsbelasting te verijdelen. Tussen partijen is niet in geschil dat zonder de vordering op de balans van B BV deze een OZL in de zin van artikel 4 van de WBR zou zijn geweest en overdrachtsbelasting verschuldigd zou zijn tot het bedrag van de naheffingsaanslag. Naar ’s Hofs oordeel worden doel en strekking van (artikel 4 van) de WBR miskend indien ter zake van de onderhavige verkrijging van aandelen geen overdrachtsbelasting zou worden geheven. Het Hof substitueert met toepassing van het leerstuk van fraus legis de verkrijging van aandelen B BV vlak voordat de vordering op A BV wordt verrekend met de koopprijs van de aandelen en stelt daarvoor in de plaats een verkrijging van de aandelen B BV waarbij de vordering op A BV wordt verrekend met de koopprijs vlak voor de verkrijging van de aandelen. Buiten het beroep op de zaak HvJ EU C-487/09 (Inmogolf) is in dat geval niet in geschil dat de naheffingsaanslag en beschikking heffingsrente terecht en tot een juist bedrag zijn opgelegd.

4.5 In het op 6 oktober 2010 gewezen arrest in de zaak C-487/09 (Inmogolf) heeft het HvJEU geoordeeld dat heffing van overdrachtsbelasting bij overdracht van aandelen in een OZL niet in strijd is met Europese regelgeving. Het Hof sluit zich daarbij aan.

5. Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6. Beslissing

Het Gerechtshof:

Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. J. van de Merwe, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 november 2012.

De griffier, De voorzitter,

(A. Vellema) (R.A.V. Boxem)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: