Gerechtshof Den Haag, 18-01-2013, BZ6203, BK-11/00418

Team Belastingrecht

nummer BK-11/00418

meervoudige kamer

fiscale eenheid [X] B.V. c.s. te [Z], belanghebbende,

en

de directeur van de Belastingdienst Zuidwest (kantoor [P]), de Inspecteur,

3.4. Bij brief van 14 februari 2007 heeft belanghebbende het volgende aan de Belastingdienst [Q], welke eenheid te dezen ook als de Inspecteur heeft te gelden, voorgelegd:

”Onder verwijzing naar ons telefonisch overleg van 13 februari 2006 vragen wij hierbij namens de fiscale eenheid [X] BV cs [belanghebbende] uw aandacht voor het volgende. Binnen de fiscale eenheid bevindt zich een 20-tal vennootschappen, die regelmatig gebruikte auto's kopen en verkopen met toepassing van de margeregeling. Door het verrichten van deze handelingen treden die vennootschappen in ieder geval op als wederverkoper. Dit betreft met name de tot de fiscale eenheid behorende dealerbedrijven, bijvoorbeeld [C] BV, [D] BV en [E] BV. Daarnaast maakt [A] BV onderdeel uit van de fiscale eenheid voor de BTW. Deze vennootschap is eigenaar van een aantal auto's, welke in het [museum], ook een onderdeel van de fiscale eenheid, zijn tentoongesteld. In een aantal gevallen verkoopt [A] BV met toepassing van de margeregeling van derden gekochte auto's. Het is niet geheel duidelijk of [A] BV bij die verkopen is aan te merken als wederverkoper. Binnen de BTW wordt een fiscale eenheid als één ondernemer beschouwd. Dit betekent naar onze mening ook dat voor toepassing van de margeregeling niet naar de onderdelen van de fiscale eenheid, maar naar de fiscale eenheid als geheel moet worden gekeken. Onze conclusie is dan ook dat in casu de hele fiscale eenheid als wederverkoper moet worden aangemerkt en dat het op zich niet relevant is welk onderdeel van de fiscale eenheid margegoederen koopt en verkoopt. Wij verwijzen hierbij nog naar onder andere hoofdstuk 3, § 20 en hoofdstuk 4, § 20 van de toelichting margeregeling. Bij het vorenstaande blijven de overige vereisten voor de toepassing van de margeregeling uiteraard onverkort gelden. Graag vernemen wij uw visie. Indien u zich met vorenstaand uitgangspunt kunt verenigen, verzoeken wij u een kopie van deze brief voor akkoord getekend retour te zenden. Uiteraard zijn wij graag bereid een en ander toe te lichten.”

3.5. Als reactie heeft de Belastingdienst [Q] bij brief van 14 februari 2007 te kennen gegeven:

”Naar aanleiding van uw fax van 14 februari 2007 en ons telefoongesprek het volgende. In uw fax stelt u een vraag over de toepassing van de margeregeling bij een fiscale eenheid. Een wederverkoper, zoals bedoeld in de margeregeling, is volgens artikel 2a, lid 1, onderdeel k Wet OB 1968 een ondernemer wiens activiteiten bestaan uit de wederverkoop van de zgn margegoederen. Nu de fiscale eenheid de ondernemer is, werkt de margeregeling voor de fiscale eenheid als geheel. Uw visie dat het niet relevant is welk onderdeel van de fiscale eenheid de margegoederen koopt en verkoopt deel ik dan ook. Voor een nadere toelichting verwijs ik naar de door u al genoemde paragrafen 20 van hoofdstuk 3 en 4 van het Voorschrift Margeregeling. Hopende u hiermede voldoende te hebben geïnformeerd.”

4. De rechtbank heeft overwogen:

”(…)

Toepassing margeregeling

(…)

2.25 Tussen partijen is niet in geschil dat de fiscale eenheid in ieder geval moet worden aangemerkt als belastingplichtige wederverkoper voor de reguliere verkopen van gebruikte auto's door de verschillende autodealers die onderdeel uitmaken van de fiscale eenheid en dat de globalisatieregeling van toepassing is. Evenmin is tussen hen in geschil dat de inkopen door [[A] B.V.] bestaan uit gebruikte goederen dan wel voorwerpen voor verzamelingen. Hierna zal de rechtbank uitsluitend de aanduiding ’gebruikte goederen’ gebruiken. Partijen zijn het er voorts over eens dat de gebruikte goederen aan [[A] B.V.] zijn geleverd door één van de in artikel 28b, tweede lid, van de Wet OB vermelde categorieën.

2.26 De definitie uit artikel 311, eerste lid, sub 5, van de BTW-richtlijn sluit aan bij de inkoop van de gebruikte goederen en de definitie uit artikel 2a van de Wet OB sluit aan bij de verkoop daarvan. Voorts is de zinsnede ’met het oog op de wederverkoop’ niet als zodanig overgenomen in de nationale wetgeving. Bij de beoordeling van de vraag of, zoals [belanghebbende] stelt, daarmee sprake is van een onjuiste implementatie van de richtlijnbepalingen in de nationale wetgeving stelt de rechtbank voorop dat de lidstaten van de EU niet verplicht zijn de terminologie uit de richtlijn letterlijk over te nemen in de nationale wetteksten. Van belang is slechts of het met de richtlijn beoogde resultaat ook wordt bereikt middels de nationale regelgeving.

2.27 In de Memorie van Toelichting (Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 23 952, nr. 3) staat over deze tekstverschillen het volgende vermeld:

’De onderhavige definitie van een wederverkoper wijkt af van de begripsomschrijving zoals opgenomen in de wijzigingsrichtlijn, maar leidt wel tot een zelfde resultaat. Het ongewijzigd overnemen van de begripsomschrijving van de wijzigingsrichtlijn is niet mogelijk, omdat de Nederlandse wetgeving inzake omzetbelasting deels andere begripsomschrijvingen bevat - bij voorbeeld op het punt van de belastingplichtige - dan de Europese richtlijnen inzake omzetbelasting. De voorgestelde definitie van wederverkoper sluit aan bij het in deze Nederlandse wetgeving gehanteerde begrippenapparaat.’

2.28 Uit de MvT volgt derhalve dat met artikel 2a, eerste lid, letter k van de Wet OB de wetgever de bedoeling heeft gehad ten volle uitvoering te geven aan de definitiebepaling uit artikel 311, eerste lid, sub 5, van de BTW-richtlijn en dat de tekstverschillen louter het gevolg zijn van reeds bestaande tekstuele afwijkingen tussen de nationale en de Europese regelgeving. Naar het oordeel van de rechtbank wordt het met de richtlijn beoogde doel, te weten voorkomen van cumulatie van belastingheffing, evenzeer bereikt met de nationale wetgeving. Het verschil in formulering leidt daarom niet tot de conclusie dat de nationale wetgeving strijdig is met de richtlijn. Wel dient bij een verschil in formulering de nationale wettekst zoveel mogelijk te worden uitgelegd in overeenstemming met de bewoordingen en het doel van de richtlijn. Dat betekent dat de nationale wettekst zo moet worden uitgelegd dat ook daarmee wordt bedoeld dat het oogmerk op de wederverkoop reeds aanwezig moet zijn ten tijde van de inkoop van de gebruikte goederen. De nationale wettekst omvat overigens met de formulering ’wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen’ reeds voornoemd oogmerk. Niet goed valt immers in te zien dat activiteiten uit de wederverkoop van gebruikte goederen bestaan zonder dat de gebruikte goederen zijn ingekocht met de bedoeling deze voor die activiteiten aan te wenden.

2.29 De margeregeling bevat voor de verkoop van gebruikte goederen een van de hoofdregel van artikel 8 van de Wet OB afwijkende regeling voor de bepaling van de maatstaf van heffing waarover de verschuldigde omzetbelasting moet worden voldaan. Voor de uitgaande prestaties van [belanghebbende] zal derhalve steeds moeten worden beoordeeld of dit prestaties zijn waarop de hoofdregel van artikel 8 van de Wet OB of de margeregeling van toepassing is.

2.30 De economische activiteiten van [belanghebbende] vallen in het jaar 2007 ruwweg in de volgende prestaties uiteen:

a. verkoop van nieuwe auto's middels de tot haar behorende autodealers;

b. verkoop van gebruikte auto's middels de tot haar behorende autodealers;

c. verlenen van toegang tot het automobielmuseum.

Voor wat betreft de prestaties sub a is niet in geschil dat de maatstaf van heffing op de voet van artikel 8 van de wet OB moet worden vastgesteld. Voor wat betreft de prestaties sub b is tussen partijen niet in geschil dat [belanghebbende] ter zake handelt als wederverkoper en dat de maatstaf van heffing moet worden vastgesteld overeenkomstig het bepaalde in artikel 28b ev van de Wet OB. Voor wat betreft de prestaties sub c is de rechtbank van oordeel dat dit diensten zijn welke prestaties reeds om die reden niet onder de werking van artikel 28b ev van de Wet OB kunnen worden gerangschikt. Dit brengt mee dat inkopen die kunnen worden toegerekend aan deze prestaties daarom niet in de berekening van de winstmarge kunnen worden betrokken.

2.31 [Belanghebbende] heeft evenwel aangevoerd dat nu de fiscale eenheid als geheel als wederverkoper handelt niet meer naar de verschillende onderdelen van de fiscale eenheid afzonderlijk moet worden gekeken. Zij verbindt daaraan de conclusie dat alle inkopen van gebruikte goederen binnen de fiscale eenheid in de berekening van de vergoeding ter zake van de verkoop van gebruikte goederen moeten worden betrokken ongeacht het oogmerk waarmee de gebruikte goederen zijn ingekocht. Ook de inkopen die zijn gedaan ten behoeve van de exploitatie van het museum moeten daarom worden betrokken in de berekening van de winstmarge van [belanghebbende]. Die stelling is in zijn algemeenheid onjuist. Het bestaan van de fiscale eenheid heeft slechts tot gevolg dat de onderlinge prestaties tussen de leden van de fiscale eenheid voor de heffing van omzetbelasting buiten beschouwing blijven en dat de fiscale eenheid voor de bepaling van de door haar verschuldigde belasting in de plaats treedt van al haar onderdelen. Het bestaan van de fiscale eenheid betekent derhalve niet dat het feit dat door de fiscale eenheid gebruikte goederen worden ingekocht met het oogmerk op de wederverkoop daarvan, meebrengt dat alle inkopen van gebruikte goederen geacht moeten worden plaats te vinden of te hebben gevonden met het oogmerk op de wederverkoop daarvan. Het oogmerk tot wederverkoop zal bij alle inkopen van gebruikte goederen aanwezig moeten zijn. Dat het beoordelen van de aanwezigheid van het oogmerk tot wederverkoop er in het voorliggende geval toe leidt dat inkopen van gebruikte goederen door één van de onderdelen van de fiscale eenheid anders worden gekwalificeerd dan de inkopen van gebruikte goederen door de andere onderdelen van de fiscale eenheid, maakt niet dat het bestaan van de fiscale eenheid wordt miskend.

2.32 Gelet op wat hiervoor is overwogen dient ter zake van de inkopen van gebruikte goederen door de fiscale eenheid derhalve te worden getoetst in hoeverre die inkopen hebben plaatsgevonden met het oogmerk op de wederverkoop. De fiscale eenheid wordt geacht de goederen te hebben ingekocht die [[A] B.V.] heeft ingekocht, het oogmerk van [[A] B.V.] bij die inkoop wordt geacht het oogmerk van de fiscale eenheid te zijn.

2.33 [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat bij [[A] B.V.] het oogmerk tot wederverkoop aanwezig is omdat incidenteel objecten worden verkocht. Zij heeft dit naar het oordeel van de rechtbank met hetgeen zij daartoe heeft aangevoerd, tegenover de gemotiveerde weerspreking daarvan door [de Inspecteur], niet aannemelijk gemaakt. Zoals uit de stukken blijkt, worden de inkopen door [[A] B.V.] gedaan met het oogmerk op het verbeteren en uitbreiden van de museumcollectie. Dat in dat kader, zoals [belanghebbende] stelt, incidenteel goederen kunnen worden verkocht maakt dat oogmerk niet anders. Ook die mogelijke incidentele verkopen, welke overigens in de jaren 2005 tot en met 2008 niet hebben plaatsgevonden, vinden naar het oordeel van de rechtbank plaats met het oog op het vervolmaken van de museumcollectie.

2.34 In het arrest van 8 december 2005, nr C-208/04, LJN BE8563, EUR-lex 62004C0280 (hierna: Jyske Finans-arrest) heeft het Europese hof van Justitie voor recht verklaard dat artikel 26 bis, A, sub e, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat een onderneming die in het kader van haar normale bedrijfsactiviteiten voertuigen doorverkoopt die zij tweedehands had gekocht voor haar leaseactiviteiten, waarbij de wederverkoop ten tijde van de aanschaffing van het gebruikte goed niet het voornaamste doel maar een aan de leasing ondergeschikt secundair doel was, kan worden aangemerkt als ’belastingplichtige wederverkoper’ in de zin van dit artikel. Ook indien bij de inkoop mede het oogmerk tot wederverkoop aanwezig is, kan derhalve sprake zijn van een wederverkoper in de zin van de margeregeling. Dit secundaire oogmerk tot wederverkoop dient echter wel al ten tijde van de aankoop aanwezig te zijn. Van een dergelijk (secundair) oogmerk is naar het oordeel van de rechtbank in het voorliggende geval geen sprake. De enkele stelling van [belanghebbende] dat niet expliciet wordt uitgesloten dat de museumstukken ooit zullen kunnen worden verkocht, is zodanig vaag en onbepaald dat daaruit niet volgt dat reeds bij de inkoop van de goederen het secundaire oogmerk bestond de goederen geheel of gedeeltelijk te verkopen.

2.35 Gezien hetgeen hiervoor is overwogen is de rechtbank van oordeel dat [belanghebbende] niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij de inkopen door [[A] B.V.] het oogmerk van de wederverkoop daarvan primair dan wel secundair aanwezig was. Zij heeft dan ook ten onrechte die inkopen betrokken in haar berekeningen van het jaarsaldo en van de door haar terug te ontvangen belasting.

vertrouwensbeginsel

2.36 [Belanghebbende] stelt zich op het standpunt dat zij uit de brief van 14 februari 2007 van [de Inspecteur] heeft mogen begrijpen dat [de Inspecteur] heeft ingestemd met haar opvatting dat de inkopen door [[A] B.V.] in de berekeningen van de winstmarge konden worden betrokken. De rechtbank begrijpt dit aldus dat [belanghebbende] de brief van 14 februari 2007 als een toezegging beschouwt of heeft mogen beschouwen dat haar nog in te dienen verzoek om teruggaaf zal worden gehonoreerd en dat daarop ook later niet meer zal worden teruggekomen. Zij acht de naheffingsaanslag daarom in strijd met het vertrouwensbeginsel opgelegd.

2.37 [Belanghebbende] heeft in haar brief expliciet aan de orde gesteld dat zij op incidentele verkopen van goederen die primair zijn ingekocht voor haar museumactiviteiten de margeregeling heeft toegepast. Uit haar brief volgt dat zij meent aldus juist te hebben gehandeld omdat de fiscale eenheid voor de toepassing van de margeregeling als de wederverkoper moet worden aangemerkt. Nu van meet af aan duidelijk was dat het hier om de verkoop van vervoermiddelen gaat, had [de Inspecteur] moeten begrijpen dat het [belanghebbende] om de toepassing van de globalisatieregeling ging en dat zij dan ook de gehele inkoop van de museumcollectie in de berekening van het jaarsaldo bedoelde te betrekken. Door zonder enig voorbehoud en zonder nadere vragen te stellen te bevestigen dat de fiscale eenheid als wederverkoper moet worden aangemerkt, heeft [de Inspecteur] bij [belanghebbende] het vertrouwen gewekt dat het door haar ingenomen standpunt juist is. Naar het oordeel van de rechtbank staat het vertrouwensbeginsel daarom in de weg aan de naheffingsaanslag en dient deze om die reden te worden vernietigd.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.

proceskosten

2.38 [Belanghebbende] heeft verzocht [de Inspecteur] te veroordelen tot vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten van bezwaar en beroep.

2.39 Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit) is grond indien [de Inspecteur] het verwijt treft dat hij een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41235, LJN BA2802, BNB 2007/260).

2.40 [Belanghebbende] heeft geen feiten en omstandigheden gesteld die het oordeel rechtvaardigen dat [de Inspecteur] een dergelijk verwijt kan worden gemaakt. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale kostenvergoeding daarom af.

(…)”

Het Gerechtshof:

- bevestigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten; en

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 4.089.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- de naam en het adres van de indiener;

- de dagtekening;

- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH Den Haag.