Gerechtshof Den Haag, 30-09-2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:1878, BK-19/00743 t/m BK-19/00746
Gerechtshof Den Haag, 30-09-2020, ECLI:NL:GHDHA:2020:1878, BK-19/00743 t/m BK-19/00746
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Den Haag
- Datum uitspraak
- 30 september 2020
- Datum publicatie
- 12 oktober 2020
- ECLI
- ECLI:NL:GHDHA:2020:1878
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBDHA:2019:11206, Bekrachtiging/bevestiging
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2021:1574
- Zaaknummer
- BK-19/00743 t/m BK-19/00746
Inhoudsindicatie
Op grond van een Franse notariële akte heeft belanghebbende in 2011 van haar ouders de blote eigendom verkregen van de door hen bewoonde woning gelegen in Frankrijk, onder voorbehoud van het levenslange vruchtgebruik voor beide ouders dan wel voor de langstlevende ouder. In de onderhavige jaren 2013 tot en met 2016 was één van beide ouders nog in leven. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de uitzondering van artikel 5.4, derde lid, Wet IB 2001 van toepassing is. Op grond van deze bepaling behoren niet tot de heffingsgrondslag van box 3 goederen waarop een vruchtgebruik rust ten behoeve van de echtgenoot van een overleden ouder van de belastingplichtige op grond van een uiterste wilsbeschikking van die ouder, dan wel op grond van buitenlands wettelijk erfrecht. Voor de uitleg van het begrip "uiterste wilsbeschikking" acht het Hof in dit geval mede het toepasselijke Franse recht van belang. Het Hof oordeelt dat de akte het karakter heeft van een notariële akte van schenking, en niet van een uiterste wilsbeschikking. Het vruchtgebruik is dus niet gevestigd op grond van een uiterste wilsbeschikking. Daarnaast is geen sprake van een verkrijging krachtens Frans erfrecht. De uitzondering van artikel 5.4, derde lid, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 is daarom niet van toepassing, zodat de Inspecteur de waarde van de blote eigendom van de Franse woning terecht tot de rendementsgrondslag van belanghebbende heeft gerekend. Het Hof verwerpt bovendien belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel.
Uitspraak
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-19/00743 tot en met BK-19/00746
in het geding tussen:
(gemachtigde: [A] )
en
(vertegenwoordiger: [B] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 24 oktober 2019, nummers SGR 18/7643, SGR 18/7644, SGR 18/7645 en SGR 18/7646.
Procesverloop
BK-19/00744 (2013)
Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.713 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.028 (de aanslag 2013).
BK-19/00745 (2014)
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.000 (de aanslag 2014).
BK-19/00746 (2015)
Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.000 (de aanslag 2015).
BK-19/00743 (2016)
Aan belanghebbende is voor het jaar 2016 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 12.973 (de aanslag 2016).
Jaar 2013
Bij uitspraak op bezwaar van 4 augustus 2015 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2013 niet-ontvankelijk verklaard en het bezwaar aangemerkt als verzoek om ambtshalve vermindering. De Inspecteur heeft dit verzoek afgewezen.
Belanghebbende heeft de Inspecteur bij brieven van 8 mei 2017 en 7 juni 2017 verzocht de aanslag 2013 ambtshalve te verminderen.
De Inspecteur heeft belanghebbendes verzoek om ambtshalve vermindering voor het jaar 2013 bij voor bezwaar vatbare beschikking van 2 oktober 2018 afgewezen.
Bij uitspraak op bezwaar van 16 november 2018 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de afwijzing van de ambtshalve vermindering voor het jaar 2013 afgewezen.
Jaren 2014 en 2015
Bij uitspraak op bezwaar van 18 augustus 2015 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2014 gedeeltelijk toegewezen. Dit heeft niet geleid tot een wijziging van de verschuldigde IB/PVV.
Belanghebbende heeft de Inspecteur bij brieven van 8 mei 2017 en 7 juni 2017 verzocht de aanslagen 2014 en 2015 ambtshalve te verminderen.
De Inspecteur heeft belanghebbendes verzoeken om ambtshalve vermindering voor de jaren 2014 en 2015 bij voor bezwaar vatbare beschikking van 2 oktober 2018 gedeeltelijk toegewezen en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen voor die jaren verminderd tot € 4.000. De aanslagen 2014 en 2015 zijn met dagtekening 12 oktober 2018 verminderd.
Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 16 november 2018 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de ambtshalve verminderingen voor de jaren 2014 en 2015 afgewezen.
Jaar 2016
Bij uitspraak op bezwaar van 12 oktober 2018 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag 2016 gedeeltelijk toegewezen en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen verminderd tot € 8.973.
Alle jaren
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar genoemd in 1.5, 1.9 en 1.10 beroep bij de Rechtbank ingesteld. De griffier van de Rechtbank heeft een griffierecht geheven van € 46 voor alle zaken tezamen. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is een griffierecht geheven van eenmaal € 128. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Voorafgaand aan de mondelinge behandeling heeft belanghebbende op 1 september 2020 aan het Hof per e-mailbericht een pleitnota gezonden, waarvan het Hof afschrift aan de Inspecteur heeft toegezonden. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van 2 september 2020. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Belanghebbende heeft de Franse nationaliteit en is gehuwd. Zij is geboren op [geboortedatum] 1953.
Belanghebbende woonde in de jaren 2013 tot en met 2016 in Nederland.
Bij notariële akte van [datum] 2011, opgemaakt in [plaats 2] (Frankrijk), hebben de ouders van belanghebbende onroerende zaken behorend tot hun gemeenschappelijke vermogen aan hun twee kinderen – belanghebbende en haar broer – toegedeeld, waarvan sommige zaken onder voorbehoud van het levenslange vruchtgebruik voor beide ouders en voor de langstlevende van hen. De akte is nadien niet gewijzigd, herroepen of herzien. Op grond van deze akte heeft belanghebbende van haar ouders de blote eigendom verkregen van de door hen bewoonde woning gelegen aan de [adres] in Frankrijk (de woning), onder voorbehoud van het voornoemde vruchtgebruik. De waarde van de blote eigendom van de woning op het moment van de verkrijging is in de akte vastgesteld op € 200.000. De titel van verkrijging is "donation entre vifs à titre de partage anticipé" conform artikel 1075 en volgende van de Franse Code Civil.
In de akte van [datum] 2011 is onder meer het volgende bepaald:
"Donateur
Monsieur [C] , Retraité, et Madame [D] , sans profession, son épouse, demeurant ensemble à [adres] , (…)
Monsieur est de nationalité Française.
Madame est de nationalité Française.
Résidents au sens de la réglementation fiscale.
Présents à l’acte.
Ci-après dénommé le "DONATEUR"
Donataires
(…)
Madame [X] , [beroep] épouse de Monsieur [E] , demeurant à [woonplaats] (PAYS-BAS), (…)
Qualités des donataires
Les DONATAIRES sont les seuls enfants du DONATEUR.
(…)
DONATION-PARTAGE
Le DONATEUR fait, par ces présentes, donation entre vifs à titre de partage anticipé, conformément aux dispositions des articles 1075 et suivants du Code civil.
Aux DONATAIRES, présomptifs héritiers, ici présents et qui acceptant expressément,
DE LA TOUTE PROPRIETE pour certains et de la NUE-PROPRIETE pour d’autres, des biens ci-après désignés.
(…)
PREMIERE PARTIE - FORMATION DES LOTS - DROITS DES DONATAIRES
La présente donation-partage porte sur les biens ci-après désignés répartis dans les lots établis par le DONATEUR avec le consentement des DONATAIRES.
LOT UN
[adres] ,
Une maison à usage d habitation comprenant:
* au rez de chaussée: garage, cuisine, salon, salle à manger, 2 chambres, salle de
bain
* à l'étage : 2 chambres, salle de bain, petite pièce à usage de rangement
(…)
La valeur en TOUTE PROPRIETE est de
DEUX CENT CINQUANTE MILLE EUROS, ci 250000,00 EUR
L’usufruit du DONATEUR portant sur la moitié des biens
est évalué, eu égard â son âge, 2/l0èmes, soit:
VINGT CINQ MILLE EUROS, ci 25000,00 EUR
L’usufruit de la DONATRICE portant sur la moitié des
biens est évalué, eu égard â son âge, â 2/l0èmes, soit:
VINGT CINQ MILLE EUROS, ci 25000,00 EUR
Soit pour la NUE-PROPRIETE donnée une valeur de
DEUX CENT MILLE EUROS ci 200000,00 EUR
(…)
MADAME [X]
Afin de la remplir de ses droits dans la présente donation-partage, il lui est attribué, ce qu’elle accepte expressément:
Le lot ci-dessus intitulé « LOT UN » pour une valeur de 200000,00 EUR
(…)
CARACTERES DE LA DONATION-PARTAGE
La présente donation-partage est consentie, pour chacun des DONATAIRES, en avancement de part successorale et imputable sur sa part de réserve, conformément â l’article 1077 du Code civil.
Conformément aux dispositions de l’article 1078 du Code civil, tous les enfants du DONATEUR ayant reçu un lot au présent partage anticipé, et celui-ci ne stipulant pas de réserve d’usufruit sur une somme d’argent, les biens compris aux présentes seront évalués à la date de ce jour pour l’imputation et le calcul de la réserve qu’il y aura lieu de faire lors du règlement de la succession du DONATEUR.
(…)
PROPRIETE-JOUISSANCE
Les DONATAIRES seront propriétaires à compter de ce jour des biens immobiliers donnés aux termes du présent acte et compris dans leur attribution.
Réversion d'usufruit
Les DONATEURS entendent se réserver l’usufruit dont il s’agit leur vie durant et stipulent l’usufruit de rentier Plan présentement donné au profit et jusqu’au décès du survivant d'eux, sans réduction au décès du prémourant, ce qui est accepté par chacun d’eux.
(…)"
De vader van belanghebbende is op [datum 2] 2012 overleden. De moeder van belanghebbende is in de onderhavige jaren nog in leven.
In de aanslag 2013 is de blote eigendom van de woning, conform de door belanghebbende ingediende aangifte, voor een bedrag van € 200.000 begrepen in de rendementsgrondslag in box 3 van in totaal € 325.046 (waarvan € 200.723 aan belanghebbende is toegerekend). Daarbij is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend van € 2.400, die betrekking heeft op buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 200.000.
In de aanslag 2014 is de blote eigendom van de woning, conform de door belanghebbende ingediende aangifte, voor een bedrag van € 200.000 begrepen in de rendementsgrondslag in box 3 van in totaal € 325.844 (waarvan € 200.000 aan belanghebbende is toegerekend). Daarbij is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend van € 1.474, die betrekking heeft op buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 122.759.
In de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering voor het jaar 2014 is de in aanmerking te nemen waarde van de blote eigendom van de woning vastgesteld op € 100.000. De rendementsgrondslag van box 3 is dienovereenkomstig met € 100.000 verminderd tot € 225.844 en er is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend in verband met buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 100.000.
In de aanslag 2015 is de blote eigendom van de woning, conform de door belanghebbende ingediende aangifte, voor een bedrag van € 200.000 begrepen in de rendementsgrondslag van box 3 van in totaal € 321.074 (waarvan € 200.000 aan belanghebbende is toegerekend). Daarbij is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend van € 1.495, die betrekking heeft op buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 124.582.
In de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering voor het jaar 2015 is de in aanmerking te nemen waarde van de blote eigendom van de woning vastgesteld op € 100.000. De rendementsgrondslag van box 3 is dienovereenkomstig met € 100.000 verminderd tot € 221.074 en er is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend in verband met buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 100.000.
In de aanslag 2016 is de blote eigendom van de woning, conform de door belanghebbende ingediende aangifte, voor een bedrag van € 200.000 begrepen in de rendementsgrondslag van box 3 van in totaal € 324.340 (die geheel aan belanghebbende is toegerekend). Daarbij is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend van € 2.400, die betrekking heeft op buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 200.000.
In de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag 2016 is de in aanmerking te nemen waarde van de blote eigendom van de woning vastgesteld op € 100.000. De rendementsgrondslag van box 3 is dienovereenkomstig met € 100.000 verminderd tot € 224.340 en er is een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 3 verleend in verband met buitenlandse onroerende zaken met een waarde van € 100.000.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen:
"11. Op grond van artikel 5.4, lid 3, onderdeel a, van de Wet IB 2001 behoren niet tot de bezittingen waarmee de rendementsgrondslag wordt bepaald:
"goederen waarop een vruchtgebruik rust ten behoeve van de echtgenoot van een overleden ouder van de belastingplichtige op grond van een uiterste wilsbeschikking van die ouder [en met ingang van 1 januari 2014:] dan wel op grond van buitenlands wettelijk erfrecht".
12. Titel II van boek 3 van de Franse Code Civil (artikel 893 t/m 1100) gaat over giften onder de levenden en over testamenten. Hoofdstuk VII van Titel II (artikel 1075 – 1080) van de Code Civil gaat over beschikkingen die worden opgemaakt tussen bloedverwanten, onder verdeeld in twee secties. De artikelen 1076 – 1078 (sectie I) zien op het Franse schenkingsrecht en de artikelen 1079 – 1080 (sectie II) zien op het Franse erfrecht.
13. In de akte van [datum] 2011 wordt verwezen naar de artikelen 1075 – 1078. De artikelen 1075 t/m 1077 luiden als volgt:
"1075
Toute personne peut faire, entre ses héritiers présomptifs, la distribution et le partage de ses biens et de ses droits. Cet acte peut se faire sous forme de donation-partage ou de testament-partage. Il est soumis aux formalités, conditions et règles prescrites pour les donations entre vifs dans le premier cas et pour les testaments dans le second.
1075-1 Toute personne peut également faire la distribution et le partage de ses biens et de ses droits entre des descendants de degrés différents, qu'ils soient ou non ses héritiers présomptifs.
1075-2 Si ses biens comprennent une entreprise individuelle à caractère industriel, commercial, artisanal, agricole ou libéral ou des droits sociaux d'une société exerçant une activité à caractère industriel, commercial, artisanal, agricole ou libéral et dans laquelle il exerce une fonction dirigeante, le disposant peut en faire, sous forme de donation-partage et dans les conditions prévues aux articles 1075 et 1075-1, la distribution et le partage entre le ou les donataires visés auxdits articles et une ou plusieurs autres personnes, sous réserve des conditions propres à chaque forme de société ou stipulées dans les statuts. Cette libéralité est faite sous réserve que les biens corporels et incorporels affectés à l'exploitation de l'entreprise ou les droits sociaux entrent dans cette distribution et ce partage, et que cette distribution et ce partage aient pour effet de n'attribuer à ces autres personnes que la propriété ou la jouissance de tout ou partie de ces biens ou droits.
1075-3 L'action en complément de part pour cause de lésion ne peut être exercée contre les donations-partages et les testaments-partages.
1075-4 Les dispositions de l'article 828, sont applicables aux soultes mises à la charge des donataires, nonobstant toute convention contraire.
1075-5 Si tous les biens ou droits que le disposant laisse au jour de son décès n'ont pas été compris dans le partage, ceux de ses biens ou droits qui n'y ont pas été compris sont attribués ou partagés conformément à la loi.
1076
La donation-partage ne peut avoir pour objet que des biens présents.
La donation et le partage peuvent être faits par actes séparés pourvu que le disposant intervienne aux deux actes.
1076-1 En cas de donation-partage faite conjointement par deux époux, l'enfant non commun peut être alloti du chef de son auteur en biens propres de celui-ci ou en biens communs, sans que le conjoint puisse toutefois être codonateur des biens communs.
1077
Les biens reçus à titre de partage anticipé par un héritier réservataire présomptif s'imputent sur sa part de réserve, à moins qu'ils n'aient été donnés expressément hors part.
1077-1 L'héritier réservataire, qui n'a pas concouru à la donation-partage, ou qui a reçu un lot inférieur à sa part de réserve, peut exercer l'action en réduction, s'il n'existe pas à l'ouverture de la succession des biens non compris dans le partage et suffisants pour composer ou compléter sa réserve, compte tenu des libéralités dont il a pu bénéficier.
1077-2 Les donations-partages suivent les règles des donations entre vifs pour tout ce qui concerne l'imputation, le calcul de la réserve et la réduction. L'action en réduction ne peut être introduite qu'après le décès du disposant qui a fait le partage. En cas de donation-partage faite conjointement par les deux époux, l'action en réduction ne peut être introduite qu'après le décès du survivant des disposants, sauf pour l'enfant non commun qui peut agir dès le décès de son auteur.
L'action se prescrit par cinq ans à compter de ce décès.
L'héritier présomptif non encore conçu au moment de la donation-partage dispose d'une semblable action pour composer ou compléter sa part héréditaire."
14. In de artikelen 1075 – 1078 wordt gesproken over "Des donation-partages". De artikelen 1079 -1080 van de Franse Code Civil betreffen regels omtrent beschikkingen gemaakt bij wilsbeschikking. In deze artikelen wordt gesproken of "Des testament-partages" en "bénéficiaires". De artikelen 1079 – 1080 staan niet in de onder 2 genoemde akte vermeld.
15. Uit hetgeen door partijen naar voren is gebracht over de Franse rechtsfiguur die ten grondslag ligt aan de verkrijging maakt de rechtbank op dat naar Frans recht in dit geval ten titel van vervroegde erfdeling wordt verkregen. Vooruitlopend op een toekomstige erfenis wordt bij leven reeds verdeeld. Nu de verdeling bij leven is geschied, ligt aan de verkrijging naar het oordeel van de rechtbank een schenking ten grondslag en geen uiterste wilsbeschikking. Er zijn geen aanwijzingen dat naar Frans (erf)recht zowel in geval van erfopvolging krachtens de wet als in geval van erfopvolging krachtens uiterste wilsbeschikking, niet zou moeten worden aangesloten bij het moment van overlijden van de erflater. In de akte van [datum] 2011 wordt bovendien consequent gesproken over 'schenker' en 'begiftigden'. Dat [belanghebbende] de vermoedelijke erfgenaam is en dat de schenking is bedoeld als voorschot op de erfenis doet daar niet aan af. Ook het latere overlijden van de vader van [belanghebbende] nadien heeft daarop geen invloed. De beoordeling van de verkrijging moet naar het oordeel van de rechtbank plaatsvinden op het moment van de verkrijging. Een latere gebeurtenis maakt niet dat de verkrijging onder andere omstandigheden is geschied en brengt aan die beoordeling dus geen verandering meer. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de uitzondering van artikel 5.4, lid 3, onderdeel a van de Wet IB geen toepassing vindt zodat het bloot eigendom van de woning tot de rendementsgrondslag van box 3 behoort met een waarde van € 200.000.
16. De stelling van [belanghebbende] dat een Frans staatsburger anders wordt behandeld dan een Nederlands staatsburger en er derhalve sprake is van discriminatie, kan niet worden gevolgd. Er is immers geen sprake van vergelijkbare gevallen. De Nederlandse wetgeving kent namelijk geen verkrijging van vervroegde erfdeling. Wanneer in Nederland tijdens leven het bloot eigendom van een woning wordt overgedragen, is die verkrijging belast met schenkbelasting.
17. Gelet op wat hiervoor is overwogen dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard."