Gerechtshof Leeuwarden, 15-06-2011, BQ8114, BK 10/00066 Inkomstenbelasting

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen (hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) in de zaak met het nummer AWB 07/2334, van 11 maart 2010, in het geding tussen de Inspecteur en

X te Z (hierna: belanghebbende)

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 De Inspecteur heeft met dagtekening 14 november 2006 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2003 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.005. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslag gehandhaafd.

1.2 Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 11 maart 2010 het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de aanslag verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.005. Daarbij heeft de Rechtbank de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 966.

1.3 Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur op 15 april 2010 hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.4 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.

1.5 Het Hof heeft het hoger beroep behandeld ter zitting van 8 maart 2011 te Leeuwarden. Op de zitting zijn verschenen A, gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de Inspecteur mr. B.

1.6 Ter zitting heeft de Inspecteur een pleitnota overgelegd en voorgedragen, waarvan een exemplaar tot de stukken van het geding behoort.

2. Feiten

Het Hof vindt aanleiding de feiten zelfstandig vast te stellen.

2.1 Belanghebbende is geboren op .. augustus 19.. en is gehuwd. Hij exploiteert in de vorm van een eenmanszaak een autoschadeherstelbedrijf.

2.2 Belanghebbende is eigenaar van een in 1998/1999 voor zijn rekening gebouwd pand gelegen aan de a-astraat 10-A te Z (hierna: het pand). Hij heeft het pand verhuurd aan de in 1993 opgerichte vennootschap C B.V. (hierna: de BV). In 2003 heeft belanghebbende voor het pand een huursom ontvangen van € 22.000.

2.3 Belanghebbende is in 2003 eigenaar van 20 van de 40 aandelen in de BV. D, een zwager van belanghebbende, is dan houder van de andere 20 aandelen in de BV.

2.4 Bij de stukken van het geding bevindt zich een door belanghebbende en zijn dochter, E, ondertekende “Overeenkomst van koop- en verkoop van aandelen”. Het stuk is gedateerd op 30 december 2000. In de overeenkomst is, na vermelding van de personalia van partijen waarbij belanghebbende als verkoper is aangeduid en de dochter als koper, het volgende opgenomen:

"in overweging nemende dat

Verkoper houder is van 20 gewone aandelen ad. f 1.000 - genummerd 21 t/m 40 - van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid C BV en dat hij - nadat hij deze aandelen aan de andere aandeelhouder, de heer D heeft aangeboden die blijkens de aan deze overeenkomst gehechte verklaring van zijn recht geen gebruik wenst te maken - deze aandelen wenst te verkopen aan koper die van die koopmogelijkheid gebruik wenst te maken,

verklaren te zijn overeengekomen als volgt;

Aldus overeengekomen en in tweevoud ondertekend te Emmen, 30 december 2000.

2.5 De onder 2.4 bedoelde 20 aandelen zijn nimmer bij notariële akte door belanghebbende aan zijn dochter geleverd. Volgens belanghebbende is de overeenkomst van koop en verkoop van de aandelen opgesteld door een kennis van de dochter die rechten studeerde. Op 30 december 2000 was de dochter 18 jaar oud en volgde elders een opleiding.

2.6 Bij de motivering van het hoger beroepschrift heeft de Inspecteur als bijlage 1 een kopie van een Overeenkomst van koop- en verkoop van aandelen overgelegd, volgens welke overeenkomst de dochter op 31 december 2002 10 aandelen in de BV voor € 1 heeft verkocht aan haar jongere broer F te Z. Ook van de levering van deze aandelen ontbreekt een notariële akte.

2.7 De dochter en de zoon zijn niet als aandeelhouder ingeschreven bij de Kamer van Koophandel en hebben geen functie uitgeoefend in de BV.

2.8 Bij de oprichting van de BV zijn de aandelen geheel volgestort tot een bedrag van € 18.152 (fl. 40.000). In de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van belanghebbende over het jaar 2000 is geen verlies uit aanmerkelijk belang opgegeven.

2.9 Op 20 november 2001 is een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld. In het daarvan opgestelde rapport boekenonderzoek staat onder meer vermeld:

"C B.V. houdt zich bezig met beveiliging, elektronica, telematica en antennesystemen. In deze besloten vennootschap heeft de belastingplichtige 50% van de aandelen.".

Op deze passage in het verslag van het boekenonderzoek is van de zijde van belanghebbende geen reactie gekomen.

2.10 In zijn aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 2001 en 2002 geeft belanghebbende met betrekking tot de verhuur van het pand aan de BV inkomsten op uit ter beschikking gesteld vermogen. De aanslag 2001 wordt overeenkomstig de ingediende aangifte opgelegd.

2.11 Tot begin 2002 waren belanghebbende en de BV voor hun belastingzaken cliënt van G te Z. In de loop van het jaar 2002 zijn belanghebbende en de BV voor de behartiging van hun fiscale aangelegenheden overgestapt naar de huidige gemachtigde. In een brief van 3 juni 2004 aan de nieuwe gemachtigde van belanghebbende stelt de Inspecteur vragen over de opbrengst uit de verhuur van het pand aan de BV en over een lening van belanghebbende aan de BV. Met betrekking tot de lening schrijft de Inspecteur onder andere:

"In de balans van C BV is € 18.151 opgenomen als onderhandse lening o/g dhr. X. Uit de toelichting op deze balanspost blijkt dat sprake is van een onbepaalde looptijd, er geen rente is bedongen en geen zekerheden zijn gesteld. Ik ben van mening dat gelden die onder deze voorwaarden ter beschikking worden gesteld het karakter van eigen vermogen draagt. Het gaat hier om gelden die ter beschikking zijn gesteld door een aanmerkelijk-belanghouder. (…) Ik ben van mening dat mijnheer X hier dan ook uit aandeelhoudersmotieven heeft gehandeld.".

2.12 De Inspecteur deelt in een brief van 23 november 2004 aan de gemachtigde mee, nadat de gemachtigde, ook na een rappel op 27 augustus 2004, niet heeft geantwoord, op welke wijze hij voornemens is de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002 vast te stellen.

2.13 In een fax van 30 november 2004 schrijft de gemachtigde onder meer:

"In de aangiften inkomstenbelasting 2002 (én 2001) is namelijk een storende fout opgetreden. Als 'ter beschikking gesteld vermogen' is aangegeven de inkomsten m.b.t. het - tot het tot het privé vermogen van de heer X behorende - bedrijfspand, staande en gelegen aan de a-straat 10a te Z.

Op basis van de ons destijds beschikbare feitenkennis leek dit correct te zijn. Immers voor de heer Oostwoud zou - als aanmerkelijk belanghouder ex. art. 4.6 wet IB 2001 - de meesleepregeling van toepassing zijn. Echter uit bescheiden die ons thans - bij het bespreken van de te beantwoorden vragen, gesteld door uw dienst n.a.v. de aangifte inkomstenbelasting 2002 - ter inzage overlegd zijn geworden is gebleken dat de heer Oostwoud al sedert december 2000 géén aandelen in voornoemde vennootschap meer houdt.".

2.14 Bij het vaststellen van aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002, heeft de Inspecteur de huurinkomsten als inkomsten uit ter beschikking gesteld vermogen belast. Tegen de afwijzing van het bezwaarschrift is geen beroep ingesteld.

2.15 In een brief van 12 augustus 2005 heeft de Inspecteur schriftelijk vragen gesteld aan G te Z die tot begin 2002 de fiscale aangelegenheden voor belanghebbende en de BV hebben verzorgd. In antwoord op de vragen van de Inspecteur heeft H RA van G in een brief van 26 juni 2006 aan de Inspecteur onder meer geantwoord:

2.16 De aangiften vennootschapsbelasting 2001 en 2002 van de BV zijn ingediend op 29 april 2004 en de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2003 op 30 juni 2004. Deze aangiften en die van de jaren daarvoor zijn ondertekend door D. In de bijlagen bij deze aangiften zijn belanghebbende en de heer D als aandeelhouder vermeld. In die bijlagen is geen melding gemaakt van een aandeelhouderschap van de zoon en de dochter van belanghebbende.

2.17 Bij brief van 13 november 2007 heeft de Inspecteur de gemachtigde aangaande de afhandeling van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2004 onder meer als volgt geïnformeerd:

"De volgende correcties heb ik op het inkomen van 2004 aangebracht. Daarbij ben ik er van uit gegaan dat de t.b.s.-regeling medio december 2004, als gevolg van de verkoop van de AB-aandelen is komen te vervallen:

1. huuropbrengsten a-straat 10 uit Z in 2004: € 25.000.

2. belaste boekwinst onroerende zaak a-straat 10 uit Z als gevolg van beëindiging t.b.s-status: € 50.000.

3. AB-winst als gevolg van vervreemding AB-pakket gesteld op "nihil".".

2.19 De Inspecteur heeft volgens belanghebbende de aangegeven belastbare bedragen genoemd. Volgens belanghebbende is enkel sprake van negatieve bedrijfsresultaten in 2000 (€ 68.485) en in 2004 (€ 7.499) en zijn in de jaren 2001, 2002, 2003, 2005 en 2006 positieve bedrijfsresultaten behaald. Het hoogste bedrijfsresultaat is behaald in 2002 (€ 24.278).

2.20 Over de jaren 2005 tot en met 2007 heeft de BV geen aangiften vennootschapsbelasting ingediend. Op 29 januari 2008 is de BV in staat van faillissement verklaard. Belanghebbende was tot het moment van het faillissement statutair bestuurder van de BV.

2.21 In verband met het faillissement heeft op 14 januari 2010 een faillissementsverhoor plaatsgevonden voor de rechter-commissaris, waarbij aanwezig waren de curator in het faillissement en belanghebbende. Belanghebbende heeft onder meer verklaard dat hij op papier mede-aandeelhouder en bestuurder van de BV was, zich in al die jaren nooit met het bedrijf heeft bemoeid en nimmer enig inkomen uit het bedrijf heeft genoten. Wel heeft hij € 50.000 op de rekening van de BV gestort toen het slechter ging met het bedrijf. Zijn moeder heeft een bedrag van € 18.000 meegegeven aan D.

2.22 De Inspecteur heeft bij het opleggen van belanghebbendes aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2003 de ingediende aangifte gecorrigeerd door het belastbaar inkomen uit werk en woning te verhogen met de ontvangen huur ten bedrage van € 22.000 als resultaat uit overige werkzaamheden.

2.23 In een aan de Rechtbank gerichte brief van 1 september 2008 heeft de gemachtigde van belanghebbende gesteld dat de huur van het pand in het jaar 2003 € 25.390 heeft bedragen en dat aan kosten is uitgegeven een bedrag van € 12.707. Hierdoor resteert een resultaat van de verhuur van € 12.683.

3. Het geschil

3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

3.3. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat belanghebbende sinds 30 december 2000 niet meer is aan te merken als houder van aandelen in de BV nu bij die overeenkomst de aandelen zijn overgedragen aan zijn dochter, althans in ieder geval het economische belang bij die aandelen. Het pand moet daarom tot de grondslag sparen en beleggen worden gerekend. Subsidiair is belanghebbende van mening dat indien hij als een aanmerkelijk belanghouder wordt aangemerkt en er daarmee sprake is van een terbeschikkingstelling van het pand aan de BV, bij de vaststelling van het resultaat uit overige werkzaamheden alsnog rekening moet worden gehouden met de op de verhuur drukkende kosten. Belanghebbende concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank, en subsidiair tot vermindering van de aanslag.

3.4 De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof als primair standpunt in deze procedure aangevoerd dat vóór het jaar 2003 geen overeenkomst tussen belanghebbende en de dochter ter zake van koop en verkoop van aandelen is opgemaakt. Indien de overeenkomst wel in 2000 is opgemaakt stelt de Inspecteur dat sprake is van een schijnhandeling, omdat in werkelijkheid het economische belang bij de aandelen niet op de dochter is overgegaan. De Inspecteur heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat rekening kan worden gehouden met op de inkomsten uit verhuur drukkende kosten. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de aanslag.

4. De overwegingen omtrent het geschil

4.1 Vaststaat dat belanghebbende in ieder geval tot 30 december 2000 houder was van de helft van de aandelen in de BV waarop bij de oprichting het minimaal bij de wet verplichte bedrag aan kapitaal is gestort. Indien juist is de stelling van belanghebbende dat hij deze aandelen op 30 december 2000 voor fl. 1 heeft verkocht aan zijn dochter, staat voorts vast dat die aandelen niet op de bij wet voorgeschreven wijze aan de dochter zijn geleverd en dat niet in enig register of stuk dat aan de Inspecteur is gezonden een overdracht van aandelen is vastgelegd. De juridische eigendom van de aandelen is nimmer aan de dochter geleverd.

4.2 Belanghebbende stelt dat bij gebreke van een juridische levering op 30 december 2000 in ieder geval de economische eigendom van de aandelen op de dochter is overgegaan. De dochter heeft bij de Rechtbank verklaard dat zij op 30 december 2000 de overeenkomst van koop en verkoop van de aandelen heeft ondertekend.

4.3 De Inspecteur betwist de overdracht van aandelen op 30 december 2000, waaronder begrepen de overdracht van de economische eigendom van de aandelen.

4.5 In het onder 2.21 weergegeven verhoor bij de rechter-commissaris van 14 januari 2010 wordt op geen enkele wijze ervan melding gemaakt dat belanghebbende sinds lang geen aandeelhouder meer zou zijn van de BV. Belanghebbende heeft in dat verhoor verklaard dat hij op papier mede-aandeelhouder en bestuurder van de BV was, maar in al die jaren zich nooit met het bedrijf heeft bemoeid.

4.6 In het getuigenverhoor bij de procedure bij de Rechtbank heeft de dochter verklaard dat door haar aandeelhouderschap er niets veranderde en dat zij zich niet kon herinneren bij aandeelhoudersvergaderingen te zijn geweest. Er is niet gebleken dat zij enige taak als aandeelhouder heeft verricht. D heeft bij de Rechtbank verklaard dat hij niet weet wanneer er sprake was van overgang van de aandelen van belanghebbende naar diens dochter.

4.7 Het Hof is op grond van het voren overwogene van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat de gestelde overdracht van de aandelen op 30 december 2000 heeft plaatsgevonden, waaronder te begrijpen de overdracht van de economische eigendom van de aandelen. In de na die datum tot eind november 2004 plaatsgevonden hebbende contacten met de fiscus – aangiften en boekenonderzoek - is van een overdracht van aandelen geen melding gemaakt, hetgeen van belanghebbende mocht worden verwacht en ook voor de hand zou hebben gelegen. Het Hof vermag ook zonder nadere adstructie, welke niet is gegeven, niet in te zien dat de door belanghebbende gestelde minder goede verstandhouding tussen hem en de toenmalige adviseur van G eraan in de weg zou hebben gestaan, dat deze belastingadviseur de fiscale gevolgen van een aandelenoverdracht in de desbetreffende aangiften zou verwerken. Dit laatste geldt zeker voor een in het jaar 2000 aan te geven verlies uit aanmerkelijk belang. Ook overigens is uit geen enkel ander stuk of omstandigheid bewijs te putten voor de juistheid van de stelling van belanghebbende, bezijden het onder 2.4 genoemde stuk met dagtekening 30 december 2000.

4.9 In het dossier van de procedure bij Rechtbank bevindt zich een brief van 1 september 2008 van de gemachtigde van belanghebbende aan de Rechtbank. Deze brief is voorzien van bijlagen met betrekking tot ter zake van het pand gemaakte kosten. Vermeld is een ontvangen huur in 2003 van € 25.390 en kosten tot een totaal bedrag van € 12.707. Hiermee resteert een opbrengst in 2003 van € 12.683. Ter zitting van het hof heeft de Inspecteur zich bereid verklaard deze kosten alsnog in aanmerking te nemen. Dit brengt mee dat het in de aanslag begrepen belastbaar inkomen van € 52.005 moet worden verminderd met (€ 22.000 – € 12.683) € 9.317, tot € 42.688.

5. Proceskosten

De proceskosten in hoger beroep van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten (verweerschrift en zitting) ? € 437 ? 1 (gewicht) = € 874 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

6. De beslissing

Deze uitspraak is gedaan door mr. J.B.H. Röben, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is op 15 juni 2011 in het openbaar uitgesproken.

De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. In zijn plaats tekent mr. R.F.C. Spek.

De griffier, Namens de voorzitter,

(H. de Jong) (R.F.C. Spek)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 juni 2011