Gerechtshof 's-Gravenhage, 03-02-2005, AT4168, BK-03/00691

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, betreffende na te noemen aanslag.

1. Aanslag en bezwaar

1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 586.991.

1.2 Het tegen de aanslag gerichte bezwaar van belanghebbende is bij de bestreden uitspraak afgewezen.

2. Loop van het geding

2.1 Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 31. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2 Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.

2.3 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 23 december 2004, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen.

2.4 Ter zitting is gelijktijdig behandeld het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid A B.V. te Z (hierna: de B.V.) inzake de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 1997 kenmerk BK-03/00692. Voor zover in die zaak door partijen stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige zaak te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen overigens is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het verhandelde ter zitting in beide zaken is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.

3. Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1 De aandelen in de B.V. worden gehouden door de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B B.V., van welke vennootschap de aandeelhouders zijn, ieder voor de helft, belanghebbende en mevrouw C (hierna: het echtpaar). Belanghebbende is enig directeur van zowel de B.V. als van B B.V.

3.2 De B.V. oefent een a-fabriek uit, in het onderhavige jaar in Q (gemeente R) en na een verhuizing in 1998 in Z. De B.V. is tot 16 december 1997 eigenaar van een onroerende zaak, bestaande uit een perceel grond met daarop een bedrijfsgebouw en een houten bungalow met ondergrond en erf, water en verder aanbehoren aan de A-buurt (nabij nummer 10) te Q, kadastraal bekend gemeente R, sectie F nummer 3359, groot 1.344 m² (hierna: het perceel). Van het perceel bestaat circa 1000 m² uit land en de rest uit water. Tot eind juni 1997 is het perceel verhuurd geweest aan b-fabriek D en bij de huurder voor bedrijfsdoeleinden in gebruik geweest.

3.4 Het perceel grenst aan de in 3.3 vermelde onroerende zaken. Het geheel staat bekend als bedrijfsterrein 'E'. Het terrein is gelegen in de bebouwde kom nabij de dorpskern van Q.

3.5 Alle voormelde onroerende zaken hadden de bestemming bedrijfsterrein. Sinds 1994 is de gemeente R bezig met de voorbereiding van het bestemmingsplan 'F'. In een memorandum betreffende dat plan van 8 februari 1996, gericht aan de leden van de commissie plan- en beleidsvorming van de raad van die gemeente, is met betrekking tot het bedrijfsterrein 'E' het volgende vermeld (waarbij met G wordt gedoeld op de B.V.):

"Het terrein van G, A-buurt 10, is positief bestemd. Het bedrijf heeft niet gereageerd op het ontwerpplan. Inmiddels onderzoekt de directeur de mogelijkheden om tot verplaatsing van het bedrijf te komen. In verband daarmee is gevraagd hoe de gemeente staat tegenover een ontwikkeling naar woningbouw. In beginsel kan hierop positief worden gereageerd. Voorgesteld wordt om hiervoor een wijzigingsbevoegdheid op te nemen. Het kan hierbij gaan om maximaal 25 woningen met 3 bouwlagen. (...)"

De in deze passage bedoelde vraag hoe de gemeente staat tegenover een ontwikkeling naar woningbouw is een vraag geweest van belanghebbende.

3.6 In zijn openbare vergadering van 29 februari 1996 heeft de raad van de gemeente R het bestemmingsplan 'F' vastgesteld. Daarin is de bepaling opgenomen dat burgemeester en wethouders bevoegd zijn de bestemming van het bedrijfsterrein 'E' te wijzigen in de bestemming woondoeleinden, onder andere met dien verstande dat het aantal woningen ter plaatse niet meer mag bedragen dan 24.

3.7 In een brief van 27 maart 1996 heeft de chef van de afdeling Ruimtelijke Ordening namens burgemeester en wethouders van de gemeente R aan belanghebbende onder meer het volgende meegedeeld (waarbij H weer ziet op de B.V.):

3.8 In verband met een mogelijke verkoop heeft K, makelaar in en taxateur van onroerende zaken, te S op 11 juni 1997 het perceel in opdracht van de B.V. getaxeerd. Daarbij kwam hij tot een waardering van de onderhandse verkoopwaarde, vrij van huur en gebruik, ter grootte van ƒ 250.000. Het taxatierapport bevat - voor zover hier van belang - de navolgende passages:

3.9 In dit rapport heeft de taxateur verder berekeningen van de waarde van het perceel opgenomen, allereerst indien de bestemming als bedrijfsterrein zou worden aangehouden. Hij concludeert op grond van deze berekeningen dat een herbouwontwikkeling in de bedrijfsmatige sfeer niet is te verwachten. Vervolgens merkt hij op:

"Wanneer wij de hoogste waarde welke wij in de bovenstaande berekeningen tegenkomen als uitgangspunt gebruiken voor een indicatieve berekening naar een woningbouwbestemming krijgen wij de volgende berekening.

Bij realisatie van 3 geschakelde woningen bedraagt de grondwaarde dan ca. fl. 160.000,-- per kavel. Wanneer op dit moment een woningbouwplan kan worden aangeboden is het aannemelijk dat er vanwege de waterligging een grondwaarde van ca. fl. 200.000,-- v.o.n. (inclusief BTW) per woning kan worden toegekend. Derhalve een verschil (toegevoegde waarde/winst) van fl. 120.000,-- inklusief BTW bij 3 woningen. Dit is uitgedrukt in k.k. en zonder BTW een bedrag van fl. 95.000,--.

Aangezien er op dit moment geen enkele zekerheid bestaat omtrent een woningbouwbestemming is het niet reëel deze toegevoegde waarde op te tellen bij de eerder genoemde waarde van fl. 225.000,--. Speculatief is het echter wel verdedigbaar dat deze waarde enigszins wordt opgewaardeerd. Samenvattend vindt ondergetekende dan ook dat op basis van alle genoemde factoren een huidige marktwaarde van fl. 250.000,- k.k. reëel is als uitgangspunt te hanteren bij een mogelijke eigendomsoverdracht."

3.10 De B.V. heeft het perceel voor de prijs van ƒ 250.000 aan het echtpaar verkocht. De overeenkomst van koop en verkoop is in juni 1997 gesloten en de levering heeft op 16 december 1997 plaatsgevonden.

3.11 Op 9 maart 1998 is bij de eenheid van de Inspecteur een renseignement ingekomen waarin is vermeld dat de B.V. het perceel op 16 december 1997 heeft overgedragen aan het echtpaar tegen een koopsom van ƒ 250.000.

3.12 Bij brief van 10 juni 1999 hebben de gemachtigden van belanghebbende aan de Inspecteur verzocht goed te keuren dat ter zake van een op handen zijnde verkoop van gronden die in het bezit waren van het echtpaar, aan een bouwbedrijf voor de bouw van woningen de verkoop tegen een prijs van ƒ 3.800.000 zal worden aangemerkt als realisatie van een autonoom opgetreden waardestijging van de gronden en uit dien hoofde niet zal worden belast met inkomstenbelasting. De opgaaf van de betreffende gronden omvat de in 3.3 vermelde onroerende zaken alsmede het perceel sectie F, nummer 3359. Bij brief van 18 juni 1999 heeft de gemachtigde vervolgens nog een omschrijving van de betreffende onroerende zaken aan de Inspecteur gezonden, waarin eveneens het perceel is opgenomen. In deze brief is vermeld dat de betreffende onroerende zaken sinds oktober 1989 eigendom van het echtpaar zijn.

3.13 Bij brief van 17 september 1999 heeft de Inspecteur op het hiervoor vermelde verzoek als volgt geantwoord:

3.14 Blijkens een onderhandse akte van 29 september 1999 heeft het echtpaar aan de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid O BV, gevestigd te T (gemeente U), het perceel, tezamen met de in 3.3 vermelde onroerende zaken, verkocht voor een koopprijs van ƒ 3.850.000. Uit die akte blijkt voorts dat koper voornemens is het verkochte te gebruiken voor de realisatie van een woningbouwproject. Bij de bepaling van de verkoopprijs zijn partijen uitgegaan van een gemiddelde grondprijs van ƒ 600 per m².

3.15 In de aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 1997 van de B.V., welke uitkwam op een belastbaar bedrag van ƒ 14.180, is een bedrag van ƒ 225.399 toegevoegd aan een vervangingsreserve. Blijkens die aangifte betreft dit bedrag de bij verkoop van een pand behaalde buitengewone bate. De aanslagregelend ambtenaar heeft op het biljet aangetekend dat die bate betrekking had op de winst bij verkoop van een pand dat in 1998 is vervangen. De vraag in het biljet in rubriek 1k of er in het boekjaar transacties hebben plaatsgevonden dan wel overeenkomsten zijn gesloten met aandeelhouders-natuurlijke personen of verbonden lichamen heeft belanghebbende ontkennend beantwoord. Met dagtekening 31 augustus 1999 heeft de Inspecteur de aanslag overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

3.16 Op 24 februari 2000 heeft de Inspecteur het perceel laten taxeren door de inspecteur Registratie en Successie. Deze heeft het perceel gewaardeerd op ƒ 645.000. Blijkens de in het taxatierapport opgenomen berekening heeft hij daarbij als uitgangspunt genomen de in 1999 gerealiseerde prijs van het gehele bedrijfsterrein, waarbij de grondprijs neerkwam op ƒ 600 per m². Hij heeft daarbij in het taxatierapport het navolgende vermeld:

"(...) Daar de overeenkomst 1,5 jaar na de overdracht plaats vindt de gevonden m² prijs met 20% afgewaardeerd hierdoor komt de m² prijs op ƒ 480. Onderhavige kavel is groot 1.344 m² waarde per 12 dec. 1997 derhalve ƒ 645.000,= afgerond. Bovenstaande berekening gehanteerd, daar volgens informatie van de Gemeente in 1997 de dan ingediende plannen op dezelfde wijze zouden zijn beoordeeld. Het is voor de Gemeente enkel van belang dat de ontwikkelaar in staat is het gepresenteerde plan daadwerkelijk uit te voeren en het plan dient te bestaan uit een gevarieerde bouw."

3.17 In september 2001 heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat bij verkoop tussen van elkaar onafhankelijke partijen de verkoopprijs zou zijn gesteld op ƒ 645.000, gelijk aan de waarde in het economische verkeer. Hij heeft voorts daarbij het standpunt ingenomen dat de B.V. zich ten gerieve van haar aandeelhouders bewust een voordeel heeft laten ontgaan ter grootte van het verschil tussen het bedrag van ƒ 645.000 en de verkoopprijs van ƒ 250.000. Hij heeft deswege de onderwerpelijke aanslag opgelegd en daarbij werd het door belanghebbende aangegeven belastbare inkomen van ƒ 191.991 verhoogd met ƒ 395.000 tot ƒ 586.991, waarbij genoemd voordeel van ƒ 395.000 is belast tegen het tarief van 25 percent van artikel 57a, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).

4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen

4.1 Tussen partijen is in geschil of sprake is van een uitdeling door de B.V. aan belanghebbende.

4.2 Belanghebbende beantwoordt de vorenstaande vraag ontkennend. Het antwoord van de Inspecteur op vorenbedoelde vraag luidt bevestigend, waarbij hij staande houdt dat de uitdeling overeenkomstig de opgelegde aanslag ƒ 395.000 bedraagt.

4.3 Het standpunt van belanghebbende is - kort weergegeven - als volgt. Belanghebbende heeft bij de verkoop van het perceel zorgvuldig gehandeld en voorafgaande aan de verkoop de waarde daarvan door een taxateur laten vaststellen. De overeengekomen prijs komt overeen met de waarde in het economische verkeer en indien deze hoger mocht zijn, dan was belanghebbende zich dat niet bewust.

4.4 De Inspecteur neemt - kort weergegeven - het volgende standpunt in. De mogelijkheid van woningbouw op het perceel moet reëel aanwezig worden geacht, zodat de namens de B.V. uitgevoerde taxatie als onjuist casu quo onvoldoende moet worden verworpen. Aan de voorwaarden voor een uitdeling is voldaan.

4.5 Partijen hebben hun standpunten ter zitting toegelicht doch aan hun in de stukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.

5. Conclusies van partijen

5.1 Het beroep van belanghebbende strekt tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 191.991.

5.2 De Inspecteur concludeert primair tot ongegrondverklaring van het beroep en subsidiair tot vermindering van de aanslag waarbij het belastbaar inkomen nader dient te worden vastgesteld met inachtneming van het verschil tussen de nader door het Hof te bepalen waarde in het economisch verkeer en de betaalde koopsom van ƒ 250.000.

6. Overwegingen omtrent het geschil

6.1 Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de waarde in het economische verkeer van het perceel ten tijde van het aangaan van de verkoopovereenkomst hoger was dan de overeengekomen koopprijs van ƒ 250.000. Voor dit oordeel acht het Hof de navolgende omstandigheden van belang. Zoals blijkt uit het in 3.5 vermelde memorandum heeft belanghebbende omstreeks 1995 bij de gemeente R geïnformeerd hoe deze stond tegenover een ontwikkeling van het bedrijfsterrein 'E' voor woningbouw. De gemeente stond hier in beginsel positief tegenover en de gemeenteraad heeft bij de vaststelling van het bestemmingsplan op 29 februari 1996 hierin een bepaling opgenomen waarbij aan burgemeester en wethouders met toepassing van artikel 11 van de Wet op de Ruimtelijke Ordening de bevoegdheid werd verleend na de beëindiging van de bedrijfsactiviteiten op dat terrein de bestemming van het bedrijfsterrein dienovereenkomstig te wijzigen. Belanghebbende is bij brief van 27 maart 1996, vermeld in 3.7, op de hoogte gesteld van de mogelijkheid van deze bestemmingswijziging. Het Hof acht, zoals door de Inspecteur is gesteld, aannemelijk dat voor de gemeente in hoofdzaak van belang was dat het plan aan de desbetreffende voorwaarden voldeed en dat de ontwikkelaar in staat was het plan uit te voeren. In juni 1997 stond vast dat de huurder van de bedrijfsgebouwen gelegen op het perceel deze op korte termijn zou verlaten en dat de B.V. reeds op zoek was naar een ander en groter bedrijfsterrein voor haar eigen bedrijfsactiviteiten. Naar het oordeel van het Hof kan in deze omstandigheden niet worden gezegd, zoals in het door belanghebbende overgelegde taxatierapport wordt opgemerkt, dat op het tijdstip waarop de taxatie werd uitgevoerd, geen enkele zekerheid bestond omtrent een bestemming van (ook) het perceel voor woningbouw. Gelet op het initiatief daartoe van belanghebbende, de reactie van de gemeente daarop, de in het bestemmingsplan met het oog hierop opgenomen wijzigingsbevoegdheid en de verdere uitlatingen van de gemeente ten opzichte van belanghebbende, acht het Hof aannemelijk dat het op dat tijdstip nagenoeg zeker was dat op enig moment het bedrijfsterrein een bestemming tot woningbouw zou krijgen en dat zulks aan belanghebbende ook bekend was. Het tijdstip waarop deze bestemmingswijziging zou plaatsvinden, was echter nog onzeker, omdat dit afhankelijk was van de termijn waarbinnen de B.V. erin zou slagen een ander terrein voor haar bedrijfsactiviteiten te vinden, terwijl ook de duur van het nadere overleg met de gemeente een onzekere factor vormde.

6.2 Met het taxatierapport dat de Inspecteur heeft overgelegd en met hetgeen hij voor het overige heeft aangevoerd, heeft de Inspecteur evenwel niet aannemelijk gemaakt dat de waarde in het economische verkeer van het perceel in juni 1997 ƒ 645.000 bedroeg. Het taxatierapport bevat niet een gedegen, zelfstandige waardering van het perceel, bijvoorbeeld met een vergelijking van soortgelijke percelen in de omgeving of met een raming van de kosten om het perceel als bouwgrond te kunnen verkopen en de dan maximaal te behalen verkoopprijs. In het rapport is de waarde van het perceel slechts afgeleid uit de ruim twee jaar later gerealiseerde prijs van het gehele bedrijfsterrein en is een aftrek toegepast wegens het tijdsverloop, waarvan de omvang voor het overige niet is gemotiveerd.

6.3 Het Hof acht aannemelijk, op grond van het door belanghebbende overgelegde taxatierapport, dat de waarde van het perceel bij de toenmalige bestemming, ƒ 225.000 bedroeg. De waardeverhogende invloed van de op het tijdstip van de verkoop nagenoeg zeker aanwezige mogelijkheid om het perceel binnen afzienbare tijd als voor woningbouw bestemde grond te kunnen verkopen, berekent het Hof aan de hand van dit taxatierapport (zie 3.9) als volgt, waarbij het Hof in goede justitie een aftrek van tien percent toepast in verband met de (geringe) mogelijkheid dat de bestemmingswijziging tot woningbouw geen doorgang zou vinden:

6.4 Op grond van het vorengaande is het Hof van oordeel dat een onafhankelijke koper als meestbiedende gegadigde bij aanbieding van het perceel ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding daarvoor in juni 1997 een prijs van ƒ 402.000 (ƒ 225.000 plus ƒ 177.000) zou hebben betaald.

6.5 Het Hof is voorts van oordeel dat zowel belanghebbende als de B.V., gelet op de in 6.1 genoemde omstandigheden, zich bij de verkoop van het perceel bewust moet zijn geweest dat de waarde van het perceel ƒ 402.000 en niet ƒ 250.000 bedroeg. Nu zich een vermogensverschuiving van de B.V. naar belanghebbende en zijn echtgenote heeft voorgedaan, waardoor eerstgenoemde is verarmd, is sprake van een uitdeling ter grootte van het verschil van genoemde bedragen.

6.6 Gelet op het bovenstaande is het gelijk (ten dele) aan belanghebbende en dient de aanslag te worden verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 343.991.

7. Proceskosten en griffierecht

7.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuurs-recht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.208 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punt à € 322 x 1,5 (gewicht van de zaak)).

7.2 Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.

8. Beslissing

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Van Walderveen, in tegenwoordigheid van de gerechtsauditeur mr. Postema-van der Koog. De beslissing is op 3 februari 2005 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.

(Crabbendam)

(Tijnagel)

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

nummer BK-03/00691 blz. 13/13