Gerechtshof 's-Gravenhage, 17-02-2009, BH5904, BK-07/00622

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 17 februari 2009

op het hoger beroep van X. te Z tegen de uitspraak van de rechtbank ’s Gravenhage van 6 november 2007, nummer AWB 06/8920 IB/PVV, betreffende na te noemen aanslag.

Aanslag, navorderingsaanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1 Aan belanghebbende is door de Inspecteur, de voorzitter van het management-team van de Belastingdienst P, met dagtekening xx januari 2002, een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2000 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 41.596.

1.2 Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende, met dagtekening 18 oktober 2005, een navorderingsaanslag, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 58.344, opgelegd.

1.3 Het door belanghebbende tegen deze navorderingsaanslag ingediende bezwaar is door de Inspecteur afgewezen.

1.4 Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1 Belanghebbende is van bovenvermelde uitspraak in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 106. De Inspec-teur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2 De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Ge-rechtshof van 11 november 2008, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen ver-schenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde stelt het Hof de feiten vast overeenkomstig de door de rechtbank, in 2.1 tot en met 2.35 van haar uitspraak, vastge-stelde feiten.

Omschrijving van het geschil, standpunten en conclusies van partijen

4.1 Tussen partijen is in geschil of de onderhavige navorderingaanslag terecht is opge-legd. Daarbij zijn in het bijzonder de navolgende vragen in geschil:

4.1.1 ontbreekt een nieuw feit dat de navordering rechtvaardigt,

4.1.2 ontbreekt een zogenoemd tweede nieuw feit, op grond waarvan de Inspecteur kan na-vorderen,

4.1.3 dient te worden geconcludeerd dat de onderwerpelijke commanditaire vennootschap een onderneming exploiteerde,

4.1.4 is de navorderingsaanslag opgelegd in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, het vertrouwensbeginsel, het zorgvuldig-heidsbeginsel, het rechtvaardigheidsbeginsel of het opportuniteitsbeginsel.

4.2 Belanghebbende beantwoordt alle vorenstaande vragen bevestigend. De Inspecteur beantwoordt de vragen omschreven in 4.1.2 tot en met 4.1.4 ontkennend. Met betrekking tot het geschilpunt omschreven in 4.1.1 refereert de Inspecteur aan het oordeel van het Hof.

4.3 Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij die doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Overwegingen omtrent het geschil

Is sprake van een nieuw feit of van een zogenoemd tweede nieuw feit?

5.1 Bij de beoordeling van de vraag welke feiten op het tijdstip waarop de aanslag werd vastgesteld (18 januari 2002 of kort daarvoor), aan de Inspecteur bekend waren of redelij-kerwijs bekend hadden kunnen zijn, gaat het Hof ervan uit dat de kennis van feiten die op dat tijdstip bij (thans) de Belastingdienst R (voorheen Belastingdienst/Particulieren-Ondernemingen R bestond, ook aanwezig was bij de voor de aanslagregeling bevoegde in-specteur. Eenzelfde toerekening geschiedt van feiten die redelijkerwijs bekend hadden kun-nen zijn. De voor de fiscale behandeling van film-CV’s aangewezen eenheid, thans organi-satieonderdeel, wordt hierna aangeduid met contactinspecteur.

5.2 In de periode voorafgaande aan het vaststellen van de onderhavige aanslag hebben A, die toentertijd als belastingadviseur optrad namens de commanditaire vennootschap (hierna ook: CV 4), en de contactinspecteur uitvoerig gecorrespondeerd. Ook hebben meerdere be-sprekingen tussen hen plaats gevonden, bij sommige waarvan tevens de directeuren van de beherend vennoot B BV aanwezig waren. Dit waren C en D. Uit de in die periode door de belastingadviseur verstrekte informatie komt het beeld naar voren dat de commanditaire vennootschappen die in dit kader waren opgericht, ten doel hadden een film te (doen) pro-duceren bestemd voor vertoning in bioscopen, en dat zij de daaruit voortvloeiende rechten zouden exploiteren, een en ander in overeenstemming met de voorwaarden welke golden voor het verkrijgen van de voor film-CV’s in het leven geroepen fiscale faciliteiten. Het Hof wijst hierbij op de volgende aan de contactinspecteur mondeling dan wel schriftelijk ver-strekte informatie:

5.2.1 Bij brief van 30 juni 1999 neemt A voor het eerst contact op met de Belastingdienst betreffende het onderhavige filmproject en deelt hij onder meer mee dat B BV zelfstandig ontwikkelde films, dan wel door derden aangeboden filmprojecten ter productie zal inbren-gen in één van de veertig CV’s.

5.2.2 In een bespreking op 13 oktober 1999 tussen de contactinspecteur met A, C en D heb-ben laatstgenoemden de plannen van B BV uiteengezet om in afzonderlijke CV’s films te gaan produceren met gebruikmaking van de fiscale faciliteiten. Ook is besproken dat E BV als distributeur van de film zou optreden op grond van een overeenkomst volgens een te slui-ten raamovereenkomst.

5.2.3 Bij brief van 25 mei 2000 heeft A aan de contactinspecteur een exemplaar van het aangepaste prospectus, opgesteld ten behoeve van particuliere investeerders, toegestuurd. Hierin is, voor zover van belang voor het onderhavige geschil, het navolgende opgenomen:

5.2.4 Bij brief van 4 juli 2001 heeft A aan de contactinspecteur onder meer een zogenoem-de Short form option agreement toegezonden, waarin onder meer het navolgende is opge-nomen:

5.3 Naar het oordeel van het Hof mocht de Inspecteur erop vertrouwen dat de aan hem verstrekte informatie juist was. Het was echter aan hem bekend dat hetgeen hij aan informa-tie betreffende CV 4 had ontvangen, niet volledig was. Naar de Inspecteur ter zitting heeft verklaard bestond in 2001 twijfel of reeds in het belastingjaar 2000 voortbrengingskosten voor de film waren gemaakt, zodat in ieder geval voor laatstgenoemd jaar geen willekeurige afschrijving zou kunnen worden toegepast. Hij heeft als contactinspecteur echter, naar hij heeft verklaard, afgezien van een bericht aan de voor de aanslagregeling competente inspec-teurs, omdat het hier naar zijn mening enkel een verschuiving van de afschrijving betrof. Af-schrijving zou, naar hij toen veronderstelde, in het daarop volgende jaar kunnen plaatsvin-den en wel, aangezien de economische levensduur van een film zeer kort is, naar een bedrag gelijk aan dat van dat van de in het onderhavige jaar ten laste van de winst gebrachte wille-keurige afschrijving. De Inspecteur achtte het, naar hij verklaarde, in deze omstandigheden ongewenst bij een groot aantal belastingplichtigen onrust te veroorzaken. Het Hof acht dit een redelijke verklaring voor het achterwege laten van een bericht aan de inspecteurs in het land om hen te waarschuwen dat de willekeurige afschrijving die in de aangiften van de par-ticipanten werd opgevoerd, diende te worden gecorrigeerd. In deze context kan ook niet worden gezegd dat de contactinspecteur door te handelen zoals hij heeft gedaan, een ambts-verzuim heeft begaan.

5.4 Naar de Inspecteur tevens heeft verklaard bestond in 2001 en 2002 bij hem uiteinde-lijk geen twijfel meer over het fiscale ondernemerschap van de participanten, zodat aan hen de aftrek van de kosten die door de beherend vennoot voor de CV waren gemaakt, voor hun aandeel werd toegestaan. Deze stelling is zijdens belanghebbende onvoldoende bestreden, zodat het Hof van de juistheid daarvan uitgaat.

5.5 Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat de contactinspecteur met de informatie die hem ten tijde van het vaststellen van de aanslag ter beschikking stond een ambtelijk verzuim heeft begaan door zijn collega-inspecteurs niet te waarschuwen. Hij mocht uitgaan van de juistheid van de gegevens die waren opgenomen in het prospectus en die welke in aanvulling daarop door A aan hem waren verstrekt. De twijfel die bij hem - mogelijkerwijs reeds op dat tijdstip - bestond omtrent het jaar van het produceren van de film, noopte hem niet de aanslagregeling voor het onderhavige jaar aan te houden teneinde eerst een onderzoek in te stellen. Het op 26 maart 2002 namens de contactinspecteur bij on-dermeer CV 4 ingestelde boekenonderzoek, dat op 23 april 2002 is voltooid, betrof, naar de Inspecteur ter zitting heeft verklaard en door belanghebbende niet is bestreden, een routine-onderzoek dat bij alle film CV’s werd ingesteld. Ten tijde van het vaststellen van de aanslag beschikte hij (nog) niet over informatie op grond waarvan hij had dienen aan te nemen dat CV 4 zodanige overeenkomsten had gesloten dat de film niet voor haar rekening zou worden geproduceerd. De omstandigheid dat terzake van CV 4 geen winstvaststellingsovereenkomst was gesloten, leidt niet tot een ander oordeel. Zulk een overeenkomst is niet een voorwaarde voor de toepasselijkheid van de willekeurige afschrijving en de afwezigheid daarvan noopt niet tot een nader onderzoek.

5.6 Het feit dat de aanleiding voor de onderwerpelijke navorderingsaanslag heeft ge-vormd, is de bij brief van 4 februari 2004 door A aan de contactinspecteur toegezonden Li-cense Agreement van 18 december 2000. Het Hof kent aan de omstandigheid dat deze niet door de daarbij betrokken partijen was ondertekend, in het onderhavige geval geen betekenis toe. Dit is ook het geval bij de in 5.2.4 vermelde Short form option agreement en, naar de In-specteur onweersproken heeft gesteld, komt het in de filmindustrie veelvuldig voor dat over-eenkomsten worden opgesteld en vervolgens niet worden ondertekend, maar niettemin de basis voor de samenwerking tussen partijen vormen. Naar niet in geschil is, was deze brief niet eerder aan de contactinspecteur bekend. Deze overeenkomst is, evenals de in 5.2.4 ver-melde Short form option agreement, gedateerd 18 december 2000 en is gesloten tussen F als koper en E BV als verkoper (in de overeenkomst aangeduid als ”Vendor”). In deze overeen-komst is, voor zover van belang, het volgende opgenomen:

Naar de Inspecteur heeft gesteld brengt deze License Agreement mee dat de CV 4 geen film heeft voortgebracht of geëxploiteerd en daartoe nimmer het oogmerk heeft gehad. De aard van de bij de brief van 4 februari 2004 verstrekte gegevens brengt, naar het oordeel van het Hof, mee dat bij de Inspecteur redelijkerwijs het vermoeden kon rijzen dat de aanslag tot een te laag bedrag was vastgesteld, zodat hier sprake is van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). In dit licht heeft de in 5.5 behandelde vraag of het feit dat de contactinspecteur in de periode vooraf-gaande aan het tijdstip waarop de primitieve aanslag is opgelegd, de voor belanghebbende competente inspecteur niet of onvoldoende heeft geïnformeerd, geen belang meer. In zoverre kan evenmin worden gezegd dat het bekend worden van de in dit onderdeel beschreven Li-cense Agreement een zogenoemd tweede nieuw feit vormt. Ook deze laatste vraag heeft geen betekenis voor de vraag of aan de Inspecteur het recht tot navordering toekomt. In dit verband is verder niet van belang dat aan de contactinspecteur als resultaat van de op 17 ok-tober 2006 verrichte huiszoeking op de woon- en bedrijfsadressen van C, van I, enig direc-teur en aandeelhouder van E BV, en op het kantooradres van A gegevens bekend zijn ge-worden die zijn conclusie met betrekking tot de gevolgen van de hier aan de orde zijnde Li-cense Agreement bevestigen. Tenslotte kan niet worden gezegd, zoals belanghebbende heeft betoogd, dat deze License Agreement het sluitstuk vormde van een keten van aaneengescha-kelde feiten en omstandigheden, die allemaal afwijken van hetgeen in de filmbranche ge-bruikelijk is. Hiermee wordt, naar het Hof begrijpt, bedoeld dat de Inspecteur redelijkerwijs bekend had kunnen zijn met het feit dat - in afwijking van de aan hem verstrekte documenta-tie - CV 4 haar gehele belang bij de exploitatie aan een derde zou overdragen. Zoals reeds volgt uit hetgeen hiervoren is overwogen, vermag het Hof dat niet in te zien. Voorts is het, in ieder geval bij film-CV’s waarvoor fiscale faciliteiten in het leven zijn geroepen, juist wel gebruikelijk dat de CV een belang behoudt bij de exploitatie van de film.

5.7 Heeft CV 4 op enig moment een onderneming geëxploiteerd?

5.7.1 De in 5.6 vermelde overeenkomst behelst dat E BV de rechten tot exploitatie van de film op 18 december 2000 heeft overgedragen aan F. De overeengekomen vergoeding (”li-cense fee”) bedraagt 89,5 percent van het uiteindelijke goedgekeurde budget (”the final ap-proved budget”), maar niet minder dan US$ 5.740.000. Naar het oordeel van het Hof dient deze overeenkomst te worden bezien in samenhang met de in 5.2.4 vermelde overeenkomst, eveneens van 18 december 2000. Aan laatstgenoemde overeenkomst is in het geheel geen uitvoering gegeven en voor CV 4 is derhalve nimmer sprake geweest van een gerechtigdheid in de exploitatieopbrengsten van de film (na verrekening van de aan E BV verschuldigde commissie, een en ander op de voet van het in artikel 8, onderdeel a en b, van de Raamover-eenkomst.) Daarenboven zou als gevolg van deze overdracht de film voor CV 4 bij voorbaat verliesgevend zijn. De omstandigheid dat de overdracht van rechten heeft plaatsgevonden door middel van een (sub-)licentie voor een periode van twintig jaar acht het Hof hierbij niet van betekenis, aangezien, naar tussen partijen niet in geschil is, films slechts gedurende een aanmerkelijk kortere periode kunnen worden geëxploiteerd.

5.7.2 Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur aan deze overeenkomst terecht de conclusie verbonden dat bij voorbaat vaststond dat CV 4 geen exploitatierisico met betrek-king tot de film heeft gelopen en in het geheel geen onderneming heeft gedreven. Voor be-langhebbende als commanditair vennoot betekent dit dat hij nimmer winst heeft genoten als medegerechtigde tot het vermogen van een onderneming.

5.8. Is de navorderingsaanslag opgelegd in strijd met enig beginsel van behoorlijk be-stuur?

5.9. Al hetgeen hierboven is overwogen brengt mee dat het hoger beroep ongegrond is. Al hetgeen belanghebbende ter onderbouwing van de door hem ingenomen standpunten heeft aangevoerd, leidt het Hof niet tot een ander oordeel.

Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.W. Savelbergh, voorzitter, P.J.J. Vonk en M. Mees, leden, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is 17 februari 2009 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden ver-zocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.